Особенности начисления и учет амортизации основных средств

1+2+3+4+5=15.

Затем путем умножения  каждой дроби на амортизируемую стоимость, равную     90000 . (100000 - 10000 руб.), определяют ежегодную сумму амортизации:

5/15;   4/15;   3/15;   2/15;   1/15

  Таблица амортизационных  отчислений в этом случае будет  выглядеть следующим образом:

Таблица 3

Начисление  амортизации: метод суммы чисел

	Первоначальная стоимость, руб.	Годовая сумма амортизации,  руб.	Накопленный износ, руб.	Остаточная стоимость, руб.
1	2	3	4	5
Дата приобретения	100000	—	—	100000
Конец 1-го года	100000	(5/15х90000)= 30000	30000	70000
Конец 2-го года	100000	(4/15х90000)=24000	54000	46000
Конец 3-го года	100000	(3/15х90000)=18000	72000	28000
Конец 4-го года	100000	(2/15х90000)=12000	84000	16000
Конец 5-го года	100000	(1/15х90000)=6000	90000	10000

 

Из таблицы видно, что  самая большая сумма амортизации  начисляется в первый год, а затем год за годом она уменьшается, накопленный износ возрастает незначительно, а остаточная стоимость каждый год уменьшается на сумму амортизации до тех пор, пока она не достигнет ликвидационной стоимости.

Показатель, используемый в  методе суммы чисел, может быть быстро рассчитан по следующей формуле:      

 

                                             S= ,         (1)

 

где    S - сумма чисел;

            N - число лет предполагаемого  срока службы объекта.

Например, для предмета, предполагаемый срок службы которого составляет 10 лет, сумма чисел будет равна 55.

Метод уменьшающегося остатка основан на том же принципе, что и метод суммы чисел. Хотя при этом методе может применяться любая твердая ставка, но чаще всего берется удвоенная норма амортизации по сравнению с нормальной, которая используется при прямолинейном методе. Этот процесс обычно называется методом уменьшающегося остатка при удвоенной норме амортизации.            В предыдущем примере грузовой автомобиль имел срок полезного использования 5 лет. Соответственно при прямолинейном методе норма амортизации на каждый год составляет 20% (100% : 5 лет). При методе уменьшающегося остатка с удвоенной нормой списания норма амортизации будет равна 40% (2 х 20%). Эта фиксированная ставка в 40% относится к остаточной стоимости в конце каждого года. Предполагаемая ликвидационная стоимость не принимается в расчет при подсчете амортизации, за исключением последнего года, когда сумма амортизации ограничена величиной, необходимой для уменьшения остаточной стоимости предмета до ликвидационной. Таблица, иллюстрирующая данный метод, представлена ниже.

Таблица 4

 

Начисление  амортизации: метод уменьшающегося остатка

	Первоначальная стоимость	Годовая сумма амортизации		Накопленный износ	Остаточная  стоимость
1	2	3		4	5
Дата приобретения	100000	—		—	100000
Конец 1-го года	100000	(40% х 1 000)=40000		40000	60000
Конец 2-го года	100000	(40% х 6 000)= 24000		64000	36000
Конец 3-го года	100000	(40% х 3 600)=14400		78400	21600
Конец 4-го года	100000	(40% х 2 160)=8640		87040	12960
Конец 5-го года	100000	2960		90000	10000

 

Как видно из таблицы, твердая норма  амортизации всегда применялась к остаточной стоимости предыдущего года. Сумма амортизации (самая большая в первый год) уменьшается из года в год. И наконец, сумма амортизации в последнем году ограничена суммой, необходимой для уменьшения остаточной стоимости до ликвидационной.

Сравнение четырех методов. Ежегодные амортизационные отчисления в соответствии с методом прямолинейного списания в течение 5 лет находятся на одном уровне - 18000 руб. При обоих ускоренных методах (метод суммы чисел и метод уменьшающегося остатка) начисленные амортизационные суммы за первый год значительно больше (30000 руб. и 40000 руб. соответственно) и уменьшение ежегодной суммы меньше, чем при прямолинейном методе (6000 руб. и 2960 руб. соответственно). Метод начисления износа пропорционально объему выполненных работ не дает представления о четкой тенденции изменения амортизации из-за резких колебаний величины амортизации из года в год. Резкое ежегодное изменение амортизации отражается и на остаточной стоимости.

Так, величина остаточной стоимости  по прямолинейному методу всегда значительно  больше остаточной стоимости при  ускоренных методах.

 

1.4. Линейный метод  начисления амортизации в целях  налогообложения.

Для целей налогообложения  налогоплательщик может вправе выбрать  один из двух способов начисления амортизации: линейный и нелинейный (ст. 259 НК РФ). Если им выбран линейный способ начисления амортизации, то сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется по формуле:

 

 

              

где K – норма амортизации;    n – срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

Начисление амортизации  в виде капитальных вложений в  объекты основных средств, которые подлежат амортизации и амортизация по которым начисляется линейным способом, начинается у арендодателя с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию, у арендатора – с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию. Если произошло полное списание стоимости объекта амортизируемого имущества либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям, то начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда это произошло.

 

1.5. Нелинейный  метод начисления амортизации в целях налогообложения.

 

Налогоплательщик также  может установить в учетной политике нелинейный способ начисления амортизации. На 1-ое число налогового периода, с начала которого учетной политикой для целей налогообложения установлено применение нелинейного метода начисления амортизации, для каждой амортизационной группы определяется суммарный баланс, который рассчитывается как суммарная стоимость всех объектов амортизируемого имущества, отнесенных в данной амортизационной группе. В дальнейшем суммарный баланс каждой амортизационной группы определяется на 1-е число месяца, для которого определяется сумма начисленной амортизации.

По мере ввода в эксплуатацию объектов амортизируемого имущества  первоначальная стоимость таких объектов увеличивает суммарный баланс соответствующей амортизационной группы с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда они были введены в эксплуатацию.

Суммарный баланс каждой амортизационной  группы ежемесячно уменьшается на суммы начисленной по этой группе амортизации.

Сумма начисленной за один месяц амортизации для каждой амортизационной группы определяется исходя их произведения суммарного баланса соответствующей амортизационной группы на начало месяца и норм амортизации, по следующей формуле:

 

                

 

где А – сумма начисленной за один месяц амортизации для соответствующей амортизационной группы;

B – суммарный баланс соответствующей амортизационной группы;

k – норма амортизации для соответствующей амортизационной группы.

В целях применения нелинейного  метода начисления амортизации применяются следующие нормы амортизации:

Таблица 5

Нормы амортизации  при нелинейном методе начисления амортизации

Амортизационная группа	Норма амортизации (месячная)
Первая	14,3
Вторая	8,8
Третья	5,6
Четвертая	3,8
Пятая	2,7
Шестая	1,8
Седьмая	1,3
Восьмая	1,0
Девятая	0,8
Десятая	0,7

1.6. Международные  стандарты амортизации основных  средств

 

Основные средства и разработки амортизируются в соответствии с Международным стандартом финансовой отчетности» (далее - МСФО) - 16 «Основные средства»,  МСФО-4 «Учет амортизации».       Стандарт МСФО-4 «Учет амортизации» содержит следующие разделы: «Область применения», «Определения», «Амортизация», «Срок полезного использования», «Ликвидационная стоимость», «Методы амортизации» и т.д.    В вышеуказанном стандарте дается определение амортизации как распределения амортизируемой стоимости актива на рассчитанный срок его полезного использования. В связи с этим задачей данного процесса является распределение стоимости материального актива длительного пользования на издержки в течение предполагаемого срока эксплуатации на основании применения систематических и рациональных записей, то есть это процесс распределения, а не оценки.  Данное положение подтверждается следующими аспектами:

• все материальные активы длительного пользования, кроме земли, имеют ограниченный срок эксплуатации. Из-за ограниченности срока службы стоимость этих активов должна распределяться на издержки в течение всех лет их эксплуатации. Основной причиной ограниченности срока служба активов является физический и моральный износ в процессе использования и эксплуатации.
• термин «амортизация», используемый в учете, понимается не как износ или снижение рыночной стоимости объектов в течение данного времени, а как списание рыночной стоимости производственных активов в течение времени их полезного функционирования. Термины употребляются для отражения постепенного списания стоимости основных средств на издержки.

 

 

Амортизация не является процессом оценки стоимости. К факторам, влияющим на величину амортизационных отчислений, относят:

• первоначальную стоимость объекта
• остаточную стоимость объекта
• ликвидационную стоимость объекта
• срок полезного использования объекта.

Под ликвидационной стоимостью амортизируемого объекта следует понимать стоимость его реализации в конце срока эксплуатации или стоимость тех полезных остатков, которые могут быть проданы или иначе использованы с выгодой для организации после снятия объекта с эксплуатации и списания его за счет суммы накопленной амортизации. Порядок амортизации имущества, машин и оборудования определяется МСФО-16 «Основные средства» в редакции 2000 года. Прежде всего необходимо указать, что стандарт вводит понятие категории имущества как объединения активов аналогичных по характеру и использованию в операциях предприятия (организации). Приводится пример подразделения основных средств на категории. К ним относятся: земля, земля и здания, машины и оборудование, корабли, самолеты, автотранспортные средства, мебель и принадлежности, конторское оборудование. Следует заметить, что такая классификация не является единственно возможной. Каждая организация может разрабатывать и утверждать свою классификацию, более приспособленную к характеру осуществляемых ею операций.        В МСФО-16 отмечается, что земля и здания, на ней расположенные, признаются различными амортизируемыми объектами даже в тех случаях, когда они приобретены в результате одной сделки как единый объект. Земля имеет неограниченный срок службы и потому, как правило, не амортизируется, за исключением случаев, когда по юридическим или иным основаниям срок ее использования ограничивается. Что касается зданий, то они имеют ограниченный срок эксплуатации и подлежат обязательной амортизации. Увеличение стоимости земли, на которой стоит здание, не оказывает никакого влияния на норму и сумму амортизационных отчислений, проводимых по данному зданию. Регулярные амортизационные отчисления по любому амортизируемому активу проводятся в каждом отчетном периоде, даже тогда, когда реальная стоимость актива на данный момент превышает его балансовую стоимость. Стандарт отмечает некоторую специфику в установлении сроков полезного использования нематериальных активов, исходя из того, что оценки срока полезного использования нематериального актива становятся менее надежными с увеличением продолжительности его возможного применения. Допустимый срок полезной службы нематериального актива не должен превышать 20 лет. Более длительный амортизационный срок не допускается. В отличие от нашей отечественной практики МСФО-16 исходит из того, что в некоторых случаях у компании могут появиться доказательные основания устанавливать срок полезного использования нематериального актива, превышающий двадцатилетний период. Амортизация начисляется в течение всего признанного срока службы (превышающего 20 лет) при условии, что причины и факторы, повлиявшие на данное решение, обязательно раскрываются в примечаниях к финансовой отчетности, а возмещаемая величина нематериального актива для выявления возможного убытка от обесценения оценивается ежегодно. Стандарт дает право составителям финансовой отчетности самим выбирать метод амортизационных отчислений и устанавливать нормы амортизации или сроки полезной эксплуатации амортизируемых объектов. Для того, чтобы пользователи финансовой отчетности могли ее анализировать, сопоставлять с отчетностью других организаций, каждой значимой группе амортизируемых активов необходимо в  примечаниях к отчетности указать: метод амортизационных отчислений, годовую норму амортизации или установленный срок службы, начисленную сумму амортизации за отчетный период и накопленную сумму амортизации за период фактической эксплуатации, а также первоначальную или остаточную стоимость амортизируемых активов.