Формы унифицированной "первички", которыми с 2011 г. руководствуются бюджетные  организации, утверждены Приказом Минфина  Российской Федерации от 15.12.2010 г. N 173н "Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями и Методических указаний по их применению".

     Приказом N 173н утвержден и перечень регистров  бухгалтерского учета, которыми с 2011 г. будут руководствоваться бюджетные  учреждения. 
     - порядок организации и обеспечения (осуществления) бюджетным учреждением внутреннего финансового контроля; 
    - иные решения, необходимые для организации и ведения бухгалтерского учета в учреждении.

     Ответственность за формирование учетной политики учреждения несет главный бухгалтер, а утверждается она приказом руководителя бюджетного учреждения. Таким образом,  издать такой приказ следует не позднее  последнего рабочего дня уходящего  года. Следовательно, утвердить свою учетную политику на 2012 г. бюджетное  учреждение обязано не позднее 31.12.2011 г.

     Если  рассмотреть этот процесс более  подробно, то мы увидим, что главный распорядитель в рамках своих полномочий имеет право устанавливать единые требования по ведению и организации бухгалтерского учета в своих подведомственных учреждениях, то есть формировать единую учетную политику. Согласно Закону № 129-ФЗ ответственность за формирование, организацию и ведение бухгалтерского учета несет руководитель учреждения, вне зависимости от того, осуществляется ведение учета в учреждении или оно передано иному государственному (муниципальному) учреждению (централизованной бухгалтерии). При этом согласно Закону № 129-ФЗ (п. 2 ст. 7) обязанность по подготовке (формированию) актов учреждения по организации учета находится в компетенции главного бухгалтера (лица, уполномоченного по ведению бухгалтерского учета, руководителя централизованной бухгалтерии). В связи с тем, что полномочия по ведению учета переданы централизованной бухгалтерии, она подготавливает проекты актов по ведению и организации бухгалтерского учета в рамках своей компетенции (переданных полномочий) и представляет их на утверждение руководителю обслуживаемого учреждения. Приказ (распоряжение) утверждается руководителем учреждения и должен содержать подпись руководителя учреждения и согласование руководителя централизованной бухгалтерии.  

     Несмотря на то, что  действие ПБУ 1/2008 прямо не распространяется на бюджетные учреждения, по мнению автора, при формировании своей учетной  политики бюджетное учреждение может учитывать как само определение учетной политики, закрепленное в ПБУ 1/2008, так и нормы пункта 7 ПБУ указанного бухгалтерского стандарта.

     Согласно  ПБУ 1/2008 учетная политика организации  представляет собой принятую совокупность ведения способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки  и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности. Из пункта 7 ПБУ 1/2008 вытекает, что при формировании учетной политики организации по конкретному вопросу учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством Российской Федерации и (или) нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из действующих положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности.

     На основании этого  можно заключить, что в методологическом разделе своей учетной политики бюджетное учреждение должно отразить только те элементы учета, в части  которых Инструкция N 157н, регулирующая ведение бюджетного учета предоставляет  учреждению возможность выбора одного из нескольких возможных вариантов  учета или не содержит конкретного порядка учета хозяйственных операций. Причем в последнем случае бюджетное учреждение должно само определить порядок учета и закрепить его в своем нормативном документе.

     Так, например, в соответствии с пунктом 108 Инструкции N 157н выбытие (отпуск) материальных запасов производится по фактической стоимости каждой единицы, либо по средней фактической стоимости. Учитывая то, что нормативный документ содержит два варианта учета бюджетное учреждение в своей учетной политике должно закрепить тот вариант, который оно будет использовать в целях ведения учетного процесса. Кроме того, в части учета материальных запасов Инструкция N 157н позволяет учреждению самостоятельно определять единицу их бухгалтерского учета. Это может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и так далее. На основании этого в своей учетной политике учреждение должно указать, что оно понимает под единицей учета материальных запасов.

     Или другой пример. Инструкция N 157н обязывает  учреждение присваивать такому виду активов, как основные средства и  нематериальные активы, инвентарные  номера, но при этом не содержит методики их формирования. Следовательно, в своем  учетном документе бюджетное  учреждение должно закрепить порядок  формирования и присвоения инвентарных  номеров указанным активам.

     Внесение  исправлений в документы, оформляющие  операции с наличными или безналичными денежными средствами, не допускается. В остальные первичные (сводные) учетные документы исправления  могут вноситься лишь по согласованию с лицами, составившими и подписавшими эти документы, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, с указанием даты внесения исправлений. Порядок исправления ошибок, не претерпел изменений.

     Поменять  учетную политику можно только в  отдельных случаях: 
— изменения законодательства; 
— изменения нормативных актов органов, которые регулируют бухгалтерский учет; 
— разработки учреждением новых способов ведения бухгалтер-ского учета; 
— существенного изменения условий деятельности учреждения.

     Нельзя  забывать и о следующем моменте. Для того чтобы обеспечить сопоставимость данных бухгалтерского учета, изменения  в учетную политику следует вносить  с начала финансового года. В этом случае в пояснительной записке  к бухгалтерской отчетности учреждения следует отразить факт изменения  порядка учета в следующем  отчетном году.

     Вообще  нужно сказать, что новая бюджетная  инструкция не вносит кардинальных изменений  в правила ведения бюджетного учета, тем не менее, бюджетным учреждением уже сейчас необходимо внимательно ознакомиться с нею, чтобы грамотно сформировать свою учетную политику на 2011 г.

3. Особенности формирования учетной  политики государственных  учреждений для целей  налогового учета

     Что касается налогового учета, бюджетное  учреждение обладает правоспособностью  юридического лица, а, следовательно, оно  признается плательщиком налогов и  сборов. Правда, уплачивать налоги "бюджетникам" приходится лишь в том, случае, если у учреждения имеются объекты налогообложения, под которыми в целях налогообложения понимаются реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

     Исчислить правильно налоги также невозможно без такого инструмента как налоговая  политика. Учитывая это, бюджетное учреждение должно иметь и свою налоговую  политику, которая также как и бухгалтерская должна включать в себя организационный раздел и методологический, в котором бюджетное учреждения должно закрепить используемые правила исчисления налогов. 
    Так как новые бюджетные учреждения самостоятельно распоряжаются доходами, полученными ими в рамках деятельности, приносящей доходы, такая самостоятельность "бюджетников" влечет за собой и общий порядок налогообложения их доходов, что и было учтено нормами Федерального закона от 08.05.2010 г. N 83-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений", который отменил действие статьи 321.1 НК РФ.

     До 01.01.2011 г. особенности ведения налогового учета бюджетными учреждения были определены статьей 321.1 НК РФ, в соответствии с  которой бюджетные учреждения обязаны  были вести раздельный учет доходов, полученных в рамках целевого финансирования и доходов, получаемых от предпринимательской  деятельности. То же самое касалось и расходов, причем в части расходов при ведении коммерческой деятельности "бюджетники" руководствовались пунктом 4 статьи 321.1 НК РФ.

     Следовательно, в 2011 г. бюджетные учреждения должны исчислять  и уплачивать налог на прибыль  в общем порядке, определенном главой 25 НК РФ. Учитывая это в своей налоговой политике бюджетные учреждения должны закрепить те моменты, в отношении которых глава 25 НК РФ не содержит одновариантных методов учета, либо не дает каких-либо четких правил исчисления налога на прибыль.

     Заметим, что бюджетные учреждения довольно часто предоставляют в пользование  государственные ими муниципальное  имущество, причем с 2011 г. арендная плата  зачисляется непосредственно на лицевые счета бюджетных учреждений, в силу чего они должны самостоятельно платить налоги с доходов, полученных от сдачи в аренду переданного им государственного или муниципального имущества.

     В части налога на прибыль необходимо отметить, что  в налоговой базе бюджетные учреждения по-прежнему не учитывают средства целевого финансирования, которые с 2011 г. бюджетным учреждениям поступают  в виде предоставляемых субсидий, на что указывает подпункт 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ. При этом у бюджетного учреждения, получившего средства целевого финансирования сохраняется обязанность по ведению раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. Следовательно, в своей учетной политике бюджетному учреждению следует привести методику такого учета. В противном случае суммы полученных субсидий будут попадать под налогообложение.

     У казенных учреждений на основании подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ с 2011 г. дополнительно выводятся из-под налогообложения средства, полученные от оказания казенными учреждениями государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ), а также от исполнения ими иных государственных (муниципальных) функций. 

     Список  литературы

1. О бухгалтерском  учете: федеральный закон от 21.11.1996 г. № 129-Ф3 в ред. ФЗ от 10.01.2003 г. № 8-ФЗ // Собрание законодательства РФ. –1996. – № 48. – Ст. 5369; 2003. – № 27. –  Ст. 2700.
2. Приказ Минфина РФ от 08.11.2010 N 142н "О внесении изменений в Приказы Министерства финансов Российской Федерации по бухгалтерскому учету"
3. Приказ Министерства финансов Российской Федерации (Минфин России) от 1 декабря 2010 г. N 157н г. Москва "Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению"
4. Комлева А.А. Важные моменты учетной политики [Электронный ресурс] / А.А.Комлева– Электрон. ст. – [М.]. – URL: http://www.rusconsult.ru/cms-news.php?mode=view_news&id=265, свободный. – Загл. с экрана. – Яз. рус. – (Дата обращения: 25.04.2011).
5. Кулаева Н.С. Типовая учетная политика бюджетного учреждения [Электронный ресурс] / Н.С. Кулаева – Электрон. ст. – [М.]. – URL: http://www.referent.ru/50/180487, свободный. – Загл. с экрана. – Яз. рус. – (Дата обращения: 25.04.2011).
6. Миллиард М.В. Формирование учетной политики [Электронный ресурс] / М. Ю. Миллиард, В. В. Пименов – Электрон. ст. – [М.]. – URL: http://b-uchet.ru/article/106059.php, свободный. – Загл. с экрана. – Яз. рус. – (Дата обращения: 26.04.2011).
7. Сивец С. Бухгалтер по плану: Минфин утвердил новые положения учетной политики для бюджетных учреждений [Электронный ресурс] / С. Сивец – Электрон. ст. – [М.]. – URL: http://www.rg.ru/2011/01/18/uchet-site.html, свободный. – Загл. с экрана. – Яз. рус. – (Дата обращения: 25.04.2011).