Особенности бухгалтерского учёта кредитных операций

Пример 3. [8]   Организация осуществляет хозяйственным способом строительство здания склада. В течение строительства с банком был заключен кредитный договор на сумму 236 000 руб., содержащий следующие условия: срок кредита — 3 месяца, сумма процентов — 24 % годовых, порядок уплаты — ежемесячно. 01 февраля на расчетный счет организации поступила сумма кредита 236 000 руб. 25 марта здание склада введено в эксплуатацию. Проценты начислялись и уплачивались в конце каждого месяца. 30 апреля, по окончании срока действия договора, кредит был возвращен. Отразить в учете организации «Сигма» вышеуказанные операции.

Решение приведено в таблице  2.4.

Таблица 2.4. Журнал хозяйственных операций

№	Период	Содержание хозяйственной  операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
1	01 февраля	Зачислена на расчетный счет сумма кредита	51	66	236000
2	28 февраля	Начислены проценты за пользование кредитом за февраль: 236 000 руб.*(1/12)*24% = 4 720 руб.	08	66	4720
3	28 февраля	Начислены проценты за пользование кредитом на конец отчетного периода: 236 000 руб."(1/12)*24%*2 = 9 440 руб.	97	66	9 440
4	28 февраля	Перечислены банку проценты за кредит за февраль	66	51	4 720
5	31 марта	Списаны проценты за пользование кредитом в марте на увеличение стоимости инвестиционного актива	08	97	4 720
6	31 марта	Перечислены банку проценты за кредит за март	66	51	4 720
7	29 апреля	Начислены проценты за пользование кредитом в апреле	91/2	97	4 720
8	30 апреля	Перечислены банку проценты за кредит за апрель	66	51	4 720
9	30 апреля	Перечислена банку сумма основного долга	66	51	236000

                 

 

 

 

                                                   

2.   Документальное оформление и учёт операций по        долгосрочным кредитам    

 

Долгосрочные кредиты  получают для внедрения новой  техники, расширения производства, реконструкции  предприятия, капитального строительства  и выполнения других целевых программ. Эти кредиты окупаются за счет прибыли, полученной от развития производственной деятельности, улучшения технологических  процессов, повышения эффективности  хозяйствования. Как и по краткосрочным  кредитам, банк изучает целесообразность и обоснованность выдачи долгосрочных кредитов, своевременность их возврата и уплаты процентов, эффективность использования.

Учет расчетов по долгосрочным кредитам банков ведется на  счете 67 «Расчеты  по долгосрочным кредитам и займам», на  котором обобщается  информация  о состоянии долгосрочных (на срок более 12 месяцев) кредитов и займов, полученных организацией.

Счет 67 корреспондирует:

по дебету с кредитом счетов: 51,55,62,67, 76,91;

по кредиту с дебетом  счетов: 07,08,10,50,51,55,60,67,68,76,91.

Проводки по счету 67 не приводятся, так как они аналогичны вышеприведенным в таблице 2.1. по счету 66.

Пример 4.[9]ООО «Альфа» получило 28 февраля кредит в размере 3 млн руб. на строительство объекта недвижимости под 25% годовых на 3 года. Объект ввели в эксплуатацию через 2 года. За это время общество начислило проценты в размере 1 500 000 руб. (3 000 000 руб. × 25% : 365 дн. × 730 дн.). На эту же сумму выросли фактические затраты на строительство, что отразили проводкой: Д 08 - К 67 – 1 500 000 руб.

Для целей налогообложения  прибыли в состав внереализационных  расходов включили проценты, исходя из ставки 19,5%¹ ; (на дату заключения договора она была равна 13%), в размере 1 170 000 руб. (3 000 000 руб. × 19,5% : 365 дн. × 730 дн.).

Эту сумму признали налогооблагаемой временной и начислили на нее  отложенное обязательство на сумму 234 000 руб. (1 170 000 руб. × 20%). Его начисление отразили проводками: Д 68 (субсчет «Расчеты по налогу на прибыль») - К 77 – 234 000 руб.

После ввода объекта в  эксплуатацию в регистрах бухучета проценты по кредиту признали прочими затратами, для целей налогообложения прибыли, как и раньше, – внереализационными расходами. Разница между ними признана постоянной.

Стоимость объекта в учетных  регистрах превышает его цену для целей налогообложения прибыли  на 1 500 000 руб. – сумму процентов  по условиям договора.

При установленном сроке  полезного использования, допустим, 20 лет, сумма амортизации в регистрах  бухучета превысит ее же, начисляемую  для целей налогообложения прибыли, на 75 000 руб. в год (1 500 000 руб. : 20 лет), и на 6250 руб. в месяц (75 000 руб. : 12 мес.).

Из этой суммы 4 875 руб. (1 170 000 руб. : 240 мес.) – проценты, которые  включили в себестоимость по ставке 19,5%, и отнесли на уменьшение налоговой  базы за 2 года строительства объекта, а остальные 1 375 руб. – сумма процентов  сверх норматива, не признанная расходами  для целей налогообложения прибыли.

Из всей суммы начисленной  в регистрах бухучета за месяц  амортизации 4 875 руб. будут представлять собой уменьшение образовавшейся за два года строительства налогооблагаемой временной разницы, что повлечет за собой погашение начисленного отложенного налогового обязательства по 975 руб. в месяц (4 875 руб. × 20%).

1 375 руб. расходов в  регистрах бухучета не будут  признаваться для целей налогообложения  прибыли, и их следует считать  постоянной разницей, от которого  ежемесячно надлежит начислять  постоянное налоговое обязательство  в размере 275 руб. (1 375 руб. ×  20%).

Таким образом, начисление амортизации  будет ежемесячно сопровождаться двумя проводками: Д 77 - К 68 (субсчет «Расчеты по налогу на прибыль») – отражено погашение ранее начисленного отложенного налогового обязательства в 975 руб.

Д 99 - К 68 (субсчет «Расчеты по налогу на прибыль») – отражено начисление постоянного налогового обязательства в 275 руб. И так все 20 лет до истечения срока полезного использования объекта, либо до его выбытия (продажи, ликвидации и т. п.).

За полученную в первые 2 года экономию по налогу на прибыль  в размере 234 000 руб. в бюджет придется вернуть уже 300 000 руб. [(975 руб. + 275 руб.) × 240 мес.].

                                                                                                 

3. Документальное оформление и учёт операций по займам

  

Помимо кредитов банков предприятия  могут формировать свои активы за счет краткосрочных и долгосрочных займов. Они получают займы путем  зачисления денежных средств на свои счета в банке от других предприятий, погашения кредиторской задолженности, выпуска и реализации облигаций  и др. Займы могут быть краткосрочными (сроком до одного года) и долгосрочными (на срок более года).

Получение (предоставление) займов оформляется договором между  заимодавцем и заемщиком.

 

Порядок бухгалтерского учета  операций займа

у заимодавца .

Согласно ПБУ 19/02 «Учет  финансовых вложений» в

составе финансовых вложений организации учитываются

займы, предоставленные другим организациям [30]. Поэтому

при учете операций по предоставлению займов следует исхо-

дить из общего порядка  учета финансовых вложений.

Информация о займах, предоставленных  другим органи-

зациям, формируется на счете 58 «Финансовые вложения»

[17]. На субсчете 58-3 «Предоставленные  займы» учитывается

движение предоставленных  организацией юридическим и

физическим (кроме работников организации) лицам денеж-

ных и иных займов. Предоставленные  организацией юриди-

ческим и физическим лицам (кроме работников организации)

займы, обеспеченные векселями, учитываются на этом субсче-

те обособленно. Аналитический  учет по счету 58 «Финансо-

вые вложения» ведется  по видам предоставленных займов.

Перечень типовых хозяйственных  операций, отражаемых

заимодавцем по операциям, связанным  с предоставлением

займов, приведен в таблице 16.1

Таблица 16.1

Типовые бухгалтерские записи в учете заимодавца

№

1

2

3

4

Содержание хозяйственной  опе-

рации

Переданы денежные средства

заемщику по договору займа

Переданы основные средства

заемщику по договору займа

Отражено превышение оста-

точной стоимости основных

средств над оценкой договора

займа

Отражено превышение оценки

договора займа над  остаточной

стоимостью основных средств

Дебет

58-3

58-3

91-2

58-3

Кредит

50,51,

52

01

«Вы-

бытие

ОС»

01

«Вы-

бытие

ОС»

91-1

Оценка

Сумма денежных

средств согласно

договору займа

Наименьшая из

двух сумм: оценка

по договору займа

или остаточная

стоимость основ-

ных средств

Сумма превыше-

ния остаточной

стоимости основ-

ных средств над

оценкой договора

займа

Сумма превыше-

ния оценки дого-

вора займа над ос-

таточной стоимо-

стью основных

средств

430 Бухгалтерский финансовый  учет

Окончание таблицы 16.1

№

5

6

7

8

9

10

11

12

13

Содержание хозяйственной

операции

Передано иное имущество

заемщику по договору займа

Отражено превышение ба-

лансовой стоимости пере-

данного имущества над  оценкой

договора займа

Отражено превышение оценки

договора займа над  балансовой

стоимостью переданного

имущества

Начислены проценты, под-

лежащие к получению с  за-

емщика при передаче денег  в

заём

Начислены проценты, под-

лежащие к получению с  за-

емщика при передаче вещей  в

заём

Начислен НДС в бюджет по

процентам, подлежащим к

получению с заемщика при

передаче вещей в заём

Зачислены на расчетный счет

проценты, поступившие от

заемщика

Получены денежные средства,

возвращенные заемщиком  по

истечению срока действия

договора займа

Получено имущество, воз-

вращенное заемщиком по ис-

течению срока действия до-

говора займа

Дебет

58-3

91-2

58-3

76

76

91-2

51

50,51,

52

07,08,

10,41

Кредит

10,41,

43

10,41,

43

91-1

91-1

91-1

68

76

58-3

58-3

Оценка

Наименьшая из

двух сумм: оценка

по договору займа

или балансовая

стоимость пере-

данного имуще-

ства

Сумма превыше-

ния балансовой

стоимости пере-

данного имуще-

ства над оценкой

договора займа

Сумма превыше-

ния оценки дого-

вора займа над

балансовой стои-

мостью передан-

ного имущества

Сумма процентов

согласно договору

займа без НДС

Сумма, включаю-

щая проценты со-

гласно договору

займа и НДС

Сумма НДС

Сумма процентов

Цена договора

займа

Цена договора

займа

При отражении в учете  заимодавца операций займа сле-

дует обратить внимание на следующее.

16. Учет займов и кредитов 431

1. Несмотря на то, что  при передаче вещей по договору

займа право собственности  переходит к заемщику, в

учете заимодавца эти операции не отражаются как

продажа имущества. Однако при  передаче вещей в

заём могут возникать  операционные доходы или рас-

ходы, вызванные различиями в оценке одного и того

же имущества: балансовой оценке и оценке по дого-

вору займа.

2. Передача вещей по  договору займа не является  объек-

том обложения НДС. Согласно ст. 146 «Объект нало-

гообложения» главы 21 «НДС»  НК РФ передача ве-

щей в заем не указана  в перечне объектов обложения

налогом на добавленную стоимость [3]. Кроме этого

по своей экономической  сути передача имущества в

заем носит инвестиционный характер. Согласно пп.4

п. 3 ст. 39 НК такая передача имущества не призна-

ется реализацией.

3. Согласно ст. 149. ц. 3. пп. 15 главы 21 «НДС» НК РФ

оказание финансовых услуг  по предоставлению займа

в денежной форме не облагается НДС. Поэтому, если

заём предоставляется  вещами, сумма начисленных про-

центов является объектом обложения НДС.

4. Согласно ПБУ 9/99 не  признаются доходами органи-

зации поступления от других юридических и физи-

ческих лиц в погашение  кредита, займа, предостав-

ленного заемщику [25]. Поэтому  возврат вещей из

займа не является доходом  заемщика и не отражается