Организация контроля затрат и анализа деятельности предприятия по данным бухгалтерского управленческого учета

Элементами системы внутреннего управленческого контроля является управление, как с обратной связью, так и с прямой.

Правила, направления и процедуры по управлению деятельностью организации вырабатываются каждым предприятием и существуют физически (охранные устройства, компьютерные пароли и др.), записаны в инструкциях, стандартах, в виде устных указаний начальников.

Действенность системы управленческого контроля определяется культурой организации со своими нормами поведения, традициями, отношениями с общественными организациями.

Характер системы внутреннего контроля зависит от  внешней среды. Заказчики, поставщики, конкуренты, общество, государственные органы и другие внешние стороны постоянно вступают во взаимоотношения с предприятием и влияют не только на информационную систему, ориентированную на внешних пользователей, но и на построение системы внутреннего контроля.

Ежедневный контроль осуществляет руководитель низшего звена управления. Для этого ему необходима детализированная, аналитическая информация, которая формируется в управленческом учете по центрам ответственности [4].

2. Анализ деятельности предприятия по данным бухгалтерского управленческого учета

2.1 Бюджетирование как способ управления затратами

Под бюджетированием в бухгалтерском управленческом учете понимается процесс планирования. Соответственно бюджет (или смета) - это план.

Планирование - особый тип процесса принятия решений, который касается не одного события, а деятельности всего предприятия. Процесс планирования неразрывно связан с процессом контроля. Без контроля планирование становится бессмысленным.

В основе планирования и контроля лежит анализ прошлой финансовой и нефинансовой информации. Финансовая информация, необходимая для планирования, собирается и обрабатывается в системе бухгалтерского учета.

Планирование и контроль являются необходимыми атрибутами управления предприятием. При этом под управлением понимается процесс обеспечения деятельности предприятия для достижения его целей в соответствии с намеченными планами [1].

Функции бюджета как средства контроля и оценки деятельности предприятия раскрываются только тогда, когда прогнозируемые показатели сравниваются с фактическими. Иными словами, по завершении планового периода необходимо составить отчет о деятельности предприятия, в котором будут сравниваться прогнозируемые и фактические показатели.

Бюджетирование непосредственно связано с управлением и управленческим учетом, являясь его составной частью. Экономически эффективная деятельность организации возможна только в том случае, если она имеет четко заданные стоимостные параметры затрат и результатов. Бюджетирование - процесс определения таких параметров, планирование движения ресурсов по предприятию на заданный будущий период времени. Когда параметры заданы, необходим учет и контроль их исполнения, составляющий основу управленческого учета и анализа.

Таким образом, сущность бюджетирования состоит в разработке взаимосвязанных планов производственно-финансовой деятельности организации, ее подразделений исходя из текущих и стратегических целей функционирования, контроле за выполнением этих планов, использовании корректирующих воздействий на негативные отклонения.

Функции бюджета:

- прогнозирование, анализ, оценка различных вариантов хозяйственной деятельности предприятия и повышение обоснованности принимаемых управленческих решений;

- координирование различных видов деятельности и подразделений, обеспечение взаимосвязи интересов отдельных подразделений и предприятия в целом;

- контролирование производственной ситуации в текущем режиме;

- стимулирование руководителей всех рангов к достижению целей своих центров ответственности;

- повышение эффективности распределения и использования ресурсов предприятия;

- обеспечение финансовой устойчивости и улучшение финансового состояния предприятия;

- средство обучения менеджеров (составление бюджетов способствует изучению в деталях деятельности своих подразделений и взаимоотношений одних центров ответственности с другими) [3].

Анализ отклонений между реальными результатами и данными бюджета позволяет:

1. Идентифицировать проблемную область, которая требует первоочередного внимания;

2.      Выявить новые возможности, не предусмотренные в процессе разработки бюджета;

3.      Скорректировать первоначальный бюджет, если он в какой-то степени нереалистичен [5].

Одним из признаков, по которому можно классифицировать виды бюджетов, является степень обобщения информации. По этому критерию бюджеты подразделяются на генеральный (главный), общий и частные бюджеты.

Генеральный бюджет охватывает основную деятельность предприятия. Цель генерального бюджета - объединить и суммировать бюджеты структурных подразделений предприятия, для которых составляются частные бюджеты. К частным бюджетам относятся: бюджет продаж, бюджет закупок, производственный бюджет и т.д.

В начале отчетного периода генеральный бюджет представляет собой заданный стандарт результатов деятельности, а в конце его - измеритель, позволяющий сравнивать полученные результаты с запланированными. Генеральный бюджет включает операционный и финансовый бюджеты.

Операционный бюджет - часть главного бюджета, которая детализирует через частные бюджеты статьи доходов и расходов и завершается составлением  прогноза прибылей и убытков.

Финансовый бюджет также является частью генерального бюджета, который прогнозирует денежные потоки организации. Обычно он оформляется в виде прогноза движения денежных средств на планируемый период времени.

Кроме бюджетов структурных подразделений составляются специальные бюджеты для отдельных видов деятельности или программ, например, бюджет социального развития, бюджет научно-исследовательских работ и проч.

Бюджет, скоординированный по всем программам, структурным подразделениям и представляющий план работы организации в целом, называется общим бюджетом.

В зависимости от периода составления бюджеты подразделяются на:

- краткосрочный бюджет, который составляется на период до года и предполагает более подробное планирование (оперативное планирование);

- среднесрочный бюджет - составляется на два-три года и представляет собой сочетание планов по достижению долгосрочных целей и анализ текущей ситуации (тактическое планирование);

- долгосрочный бюджет - составляется на три года и более. Он носит прикидочный характер и детализируется с помощью краткосрочных планов и бюджетов (стратегическое планирование).

Таким образом, бюджетирование может включать любой временной период. Причем, чем больший интервал охватывает бюджет, тем он менее надежен, особенно в условиях нестабильности и неопределенности. В основном период составления бюджета зависит от особенностей бизнеса, уровня детализации показателей и поставленных управленческих задач.

По способу планирования - дискретные (разрабатывается на годовой основе с разбивкой по кварталам, месяцам) и скользящие (перманентное планирование - к текущему периоду добавляется новый, охватывающий данные прошедших периодов и интегрирующий возникающие изменения).

По механизму использования выделяются статический и гибкий  бюджеты.

Статический бюджет – бюджет, рассчитанный на конкретный уровень деловой активности организации. Это твердый план, в котором доходы и расходы планируются исходя только из заданного объема реализации. Исполнение бюджета контролируется по фактическим показателям, без каких либо корректировок. В (Приложении 1) показаны результаты исполнения статистического бюджета.

Статистический бюджет отражает факт полученного результата. Статистический бюджет используется для внутрихозяйственных служб, в подразделениях, работа которых не зависит от объемов производства или реализации продукции. Статистический бюджет не может использоваться для контроля затрат при изменении уровня активности. Провести детальный анализ результатов деятельности предприятия, используя статистический бюджет, невозможно. Поэтому на практике чаще используется гибкий бюджет.

Гибкий бюджет составляется для определенного диапазона уровня деловой активности. Он предусматривает несколько альтернативных вариантов объема реализации и всевозможные корректировки затрат и доходов в зависимости от изменения объемов. В (Приложении 2), представлено исполнение гибкого бюджета.

Сравнивая статистический и гибкий бюджеты, можно сказать, что последний предоставляет более объективные данные для анализа выполнения плановых заданий. Гибкий бюджет можно использовать как для планирования, так  для анализа и оценки различных хозяйственных ситуаций.

В основе концепции бюджетного контроля лежат два понятия: "план" и "факт". Цель контроля и анализа исполнения плановых бюджетных показателей - управление отклонениями, влияющими на финансовые результаты.

Для  выявления отклонений сравниваются показатели двух бюджетов - статического и гибкого с фактическими значениями показателей. Статический бюджет включает доходы и затраты, исчисленные исходя из  запланированного объема реализации. Гибкий бюджет включает доходы и затраты, скорректированные с учетом фактического объема реализации. В обоих бюджетах используется одинаковый размер затрат на единицу реализованной продукции. Таким образом, различия между этими бюджетами вызваны исключительно различиями в объемах реализации [6].

2.2 Роль и методика управления по отклонениям в организации затрат

Функции бюджета как средства контроля и оценки деятельности предприятия раскрываются только тогда, когда прогнозируемые показатели сравниваются с фактическими. Иными словами, по завершении планового периода необходимо составить отчет о деятельности предприятия, в котором будут сравниваться прогнозируемые и фактические показатели [1].

Среди анализируемых показателей деятельности организации особый интерес представляет прибыль. Причины отклонений  фактической прибыли от запланированной, осуществляется путем проведения пофакторного анализа прибыли, который выполняется на четырех уровнях.

1. Сравнения статистического бюджета с фактическими результатами. Показатели фактических результатов деятельности сравниваются с генеральным статическим бюджетом и выделяются благоприятные и неблагоприятные отклонения. Содержание анализа рассмотрим, используя данные АО «Квадрат» (Приложение 1). Отклонение рассчитывается как разница между прогнозируемой и полученной прибылью:

12 800 – (-14 370)= 27 170 руб. – неблагоприятное отклонение.

Вывод: На отклонение от статистического бюджета в основном повлияло резкое снижение объема продаж. Вместе с объемом продаж снижались и расходы, о чем свидетельствует уменьшение фактических затрат по сравнению с прогнозируемыми. Не смотря на сокращение переменных затрат, морженальный доход  также сократился. Следовательно, темпы уменьшения затрат отставали от темпов снижения объемов продаж.

Возможности более детального исследования деятельности АО «Квадрат» данный уровень анализа, использующий данные статистического бюджета, не предоставляет.

2. Выявление степени влияния на прибыль, за счет изменения объема реализации и изменения суммы затрат (отклонение от гибкого бюджета).

На данном этапе факторного анализа прибыли, предполагается использование данных гибкого бюджета.  Гибкий бюджет учитывает изменение затрат в зависимости от изменения уровня продаж, он представляет собой динамическую базу для сравнения достигнутых результатов с запланированными показателями.

Если в статистическом бюджете затраты планируются, то в гибком бюджете они рассчитываются. Рассмотрим содержание гибкого бюджета на примере АО «Квадрат». Для его составления необходимо все издержки разделить на переменные и постоянные. Для переменных затрат определяют норму в расчете на единицу продукции, т.е. рассчитывают размер удельных переменных затрат. На основе этих норм в гибком бюджете определяют общую сумму переменных затрат в зависимости от уровня реализации.

Генеральным бюджетом, в расчете на объем продаж  9000 шт., планировалось 90000 руб. прямых материальных затрат (Приложение 1). Это означает, что удельные прямые материальные затраты, составляют:

90000 : 9000 = 10 руб.

Фактически достигнутый объем реализации составил 7000 шт. (Приложение 2). Умножая его на удельные прямые материальные затраты, получим:

10 * 7000 = 70000 руб.

Подобная корректировка выполняется по всем переменным затратам. На каждом предприятии устанавливаются свои нормы расхода производственных ресурсов, рассчитываются свои удельные переменные затраты.

Постоянные затраты не зависят от деловой активности организации, поэтому их сумма останется неизменной как для статистического, так и для гибкого бюджета.

Аналогичным образом постоянные затраты корректируются на фактически достигнутый объем реализации и полученную выручку. Генеральным бюджетом АО «Квадрат», рассчитанным на 9000 шт., комплектующих изделий, определен объем реализации в 279000 руб. (Приложение 1). Предполагаемая цена реализации одного изделия должна составить:

279000 : 9000 = 31 руб.

Фактически реализовано 7000 ед. продукции, следовательно, объем продаж по гибкому бюджету равен:

31 * 7000 = 217000 руб.

Для выявления степени влияния доходного фактора на отклонение фактической прибыли от запланированной сравниваются показатели двух бюджетов – статистического и гибкого.

Рассчитываемый показатель (отклонение прибыли в зависимости от объема реализации) характеризует, прежде всего, качество работы руководителя отдела сбыта.