Оценка статей бухгалтерского баланса: российская и международная практика

В соответствии с физической концепцией поддержания капитала капитал сохраняется, если в конце и начале отчетного  периода предприятие имеет одинаковую производственную мощность или операционную способность. Прибыль считается полученной, если физическая производительность (операционная способность) или ресурсы, необходимые для достижения этой способности, в конце периода после вычета сумм, внесенных или выплаченных владельцам в течение периода, превышают физическую производительность в начале периода.

1.4 Определение активов, обязательств и капитала, российская  и международная практика

Концепция бухгалтерского учета в Российской Федерации трактует элементы финансовой отчетности, характеризующие финансовое положение предприятия, достаточно близко к МСФО, однако не содержит концепции капитала и его поддержания. В нормативных документах, регламентирующих учет и отчетность в России, определение категорий активов, обязательств и капитала отсутствует, хотя указанные элементы отчетности как в зарубежной, так и в отечественной практике отражают финансовое положение предприятия.

Порядок составления бухгалтерской отчетности предприятия в настоящее время  в Российской Федерации регламентируется Положением по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99)(8). Указанное Положение было принято в рамках общего реформирования отечественного бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами. Оно исключило не соответствующие МСФО определения актива и пассива баланса как хозяйственных средств и их источников, которые в течение многих десятилетий были общепринятыми в отечественной теории и практике бухгалтерского учета. Однако ПБУ 4/99 не ввело и соответствующих МСФО трактовок активов как ресурсов, от которых ожидается приток экономических выгод, обязательств как задолженностей, погашение которых вызывает их отток, капитала как разности между активами и обязательствами предприятия. Вместо указанных определений ПБУ 4/99 приводит лишь перечень статей активов, обязательств и капитала. Определения элементов баланса в российских нормативных документах и в главе "Принципы" МСФО не соответствуют друг другу. В целом в российском учете при определении активов делается упор на право собственности на имущество.

Правила оценки отдельных  элементов отчетности в российской учетной практике регламентируются положениями по бухгалтерскому учету конкретных учетных объектов. Анализ правил оценки основных статей баланса на основании российских нормативных документов указывает на то, что в большинстве случаев предпочтение отдается оценке по фактической себестоимости, хотя в ряде ситуаций используются и иные оценки, разрешенные действующим законодательством. Регламентация оценок элементов отчетности в российских нормативных документах более жесткая по сравнению с правилами МСФО. Во многих случаях МСФО допускают оценку статей баланса на основании профессионального суждения бухгалтера с учетом особенностей предприятия, интересов пользователей и в соответствии с основополагающими принципами МСФО. В отечественной практике оценка любой статьи баланса производится исключительно согласно конкретным нормативным документам. Многие регламентации российских учетных нормативов значительно приближены к требованиям МСФО.(20)

    Правила оценки  основных средств изложены в  стандарте МФСО 16 «Основные средства», и делится на первоначальную и последующую. По ст.15 МСФО 16 первоначальной оценкой является фактическая стоимость. Последующая оценка основных средств может производиться двумя способами: стандартным порядком учета и альтернативным порядком учета, изложенными соответственно в ст. ст.29 и 30 МСФО 16.(20) По стандартному порядку для оценки основных средств после первоначального признания их в качестве актива должна использоваться первоначальная стоимость или, иными словами, фактическая стоимость приобретения. По альтернативному порядку для оценки основных средств после первоначального признания их в качестве актива должна использоваться переоцененная стоимость, являющаяся их справедливой стоимостью на дату переоценки. В качестве справедливой в данном случае используется восстановительная или рыночная стоимость.

В российской практике в качестве оценки основных средств используется их первоначальная стоимость, т.е. фактическая стоимость приобретения, а также восстановительная стоимость как результат их переоценки. Имеется единство в исчислении первоначальной стоимости, правилах переоценки, методах начисления амортизации основных средств в отечественных нормативных документах и в МСФО 16.(20) Однако налоговые ограничения, учетные традиции не позволяют полностью использовать возможности формирования качественной информации об основных средствах, имеющиеся в отечественных нормативных документах, в первую очередь, в ПБУ 6/01 "Учет основных средств".(9) Например, ПБУ 6/01 допускает различные методы начисления амортизации основных средств, которые в целом идентичны методам, изложенным в МСФО 16. Однако для налогообложения прибыли при любом, но не линейном методе начисления амортизации сумма налогооблагаемой прибыли должна быть скорректирована. Это приводит к тому, что предприятие применяет лишь линейный метод, принося таким образом в жертву традициям достоверность оценки многих взаимосвязанных показателей: затрат на производство, себестоимости готовой продукции, финансовых результатов и других.

Правила оценки запасов  изложены в МСФО 2 "Запасы", в  соответствии со ст.6 которого "запасы должны оцениваться по наименьшей из двух величин: себестоимости и чистой реализационной стоимости". В ст.4 этого стандарта приводится соответствующее разъяснение: "чистая реализационная стоимость - это предполагаемая продажная цена при нормальном ходе дел, за вычетом возможных затрат на выполнение работ и возможных затрат на реализацию".

Согласно ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" сырье, основные и вспомогательные материалы, топливо, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, запасные части, тара отражаются в бухгалтерском балансе по фактической себестоимости их приобретения и заготовления.(12) Допускается оценка запасов по цене возможной реализации, но лишь в качестве корректирующей учетную стоимость материальных запасов на конец отчетного года в случае, если они морально устарели, потеряли свое первоначальное качество или рыночная цена на них в течение года снизилась по сравнению с первоначальной. Между тем по МСФО 2 требуется периодический пересмотр соотношения фактической себестоимости материальных запасов и чистой реализационной стоимости. Если последняя становится выше первой, запасы вновь должны быть переоценены до их фактической себестоимости.(20)

Таким образом, при формальной приближенности методов оценки статей баланса в  отечественной практике к регламентациям МСФО очевидны существенные различия между ними. Актуальной проблемой сближения российского учета с международной практикой является также отсутствие в российских нормативных документах понятия "справедливая стоимость".

Единство и отличия элементов, характеризующих финансовое положение  предприятия, по российским нормативным  документам и МСФО отражены в таблице 1(Приложение).

1.5 Анализ бухгалтерского баланса ОАО «ХХХ»

ОАО «ХХХ» специализируется на разработке, производстве и ремонте и реализации авиационных двигателей, силовых установок, другой продукции производственно-технического и специального назначения, технологического и иного оборудования, комплектующих изделий и запасных частей, создание научно-технической продукции, оказание инжиниринговых, снабженческо-сбытовых, консультационно-посреднических, маркетинговых, информационных и иных услуг.

ОАО «ХХХ» включено в перечень стратегических организаций, обеспечивающих реализацию единой государственной политики в отраслях экономики Распоряжением Правительства Российской Федерации № 1226-р

от 20.08.2009 г. На 31.12.2010 размер уставного  капитала ОАО «ХХХ» составляет 19 391 рублей и состоит из 19 391 обыкновенной именной акции. Номинальная стоимость одной обыкновенной акции общества составляет 1 рубль. Привилегированных акций нет.

      На основании решения общего собрания акционеров ОАО «ХХХ» аудитором общества для осуществления обязательного ежегодного аудита за 2010 год является Закрытое акционерное общество «Акционерная Аудиторская Фирма «ХХХХХ».                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                 

     Ведение реестра акционеров, в соответствии с Уставом общества, осуществляет специализированный регистратор – Омский филиал закрытого акционерного общества «Регистраторское общество «ХХХХХ»

В условиях мирового экономического кризиса к обстоятельствам, объективно препятствующим деятельности общества относятся:

• отсутствие необходимых оборотных средств,
• увеличение банками процентных ставок кредитования и отказ в предоставлении кредитов,
• банкротство и ликвидация предприятий-смежников, в т.ч. поставщиков комплектующих и агрегатов,
• прекращение деятельности предприятий, оказывающих нашему предприятию технологические услуги.

Объектом анализа данной курсовой работы является бухгалтерский баланс  ОАО «ХХХ» на 31 декабря 2011г(Приложение). Баланс построен горизонтально (российская практика). Форма баланса предусматривает деление его показателей на пять разделов. В соответствии с ПБУ 4/99 бухгалтерский баланс объединяет средства в актив по разделам "Внеоборотные активы"  и "Оборотные активы".() В соответствии с ПБУ 4/99 бухгалтерский баланс должен объединять в пассив источники образования средств по разделам : "Капитал и резервы" и "Долгосрочные обязательства", "Краткосрочные обязательства".(8) В каждом из указанных пяти разделов в отдельных строках, отражены соответствующие виды имущества и источники их формирования, указанные в классификациях имущества по составу и функциональной роли и по источникам образования и целевому назначению.

Первый раздел бухгалтерского баланса  ОАО «ХХХ», внеоборотные активы состоят   из статей и оцениваются, согласно Положению по ведению бухгалтерского учета :

-«Нематериальные активы» - отражают наличие НМА по остаточной стоимости. Отсутствие в балансе данных по этой статье, говорит о том, что нематериальные активы не приобретались и не производились данной организацией.;

-«Основные средства» отражают показатели по основным средствам, как действующим, так и находящимся на реконструкции, модернизации или в запасе по остаточной стоимости. Актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основного средства, при одновременно выполнении следующих условий(9):

а) объект предназначен для  использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации, либо для предоставления организацией за плату во временной пользование и владение или во временное пользование; 
б) объект собираются использовать в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организацией не предполагается последующая перепродажа данного  объекта; 
г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

        Амортизация объектов основных средств производится линейным способом.

    - «Доходные вложения в материальные ценности»- вложения организации в часть имущества, здания, помещения, оборудование и другие ценности, имеющие материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода. ОАО «ХХХ»  не выступает как арендодатель, следовательно по данной статье показатели отсутствуют. Согласно Положению (11) при наличии данных материальных ценностей, они будут приниматься на сч.03 "Доходные вложения в материальные ценности" и отражаться в балансе по остаточной стоимости.;

      - « Финансовые  вложения»- характеризуют стоимость произведенных организацией долгосрочных финансовых вложений.(11) Ценные бумаги принимают к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Поскольку ОАО «ХХХ» образовала резерв под обесценение ценных бумаг ( согласно устава организации, учетной политики), то в балансе указывается первоначальную стоимость ценных бумаг за вычетом суммы этого резерва.;

- «Отложенные налоговые  активы» -  сумма налога, которая приводит к уменьшению платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. Величина постоянного налогового актива определяется как произведение отрицательной постоянной разницы на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации (10) . В 2011 сумма налогового актива равна 0.;

- « Прочие внеоборотные  активы» - отражена остаточная стоимость активов, которая не отражена по другим строкам раздела «Внеоборотные активы» баланса, в том числе незавершенное строительство.

Во втором разделе "Оборотные активы" :

  -"Запасы" находят  отражение остатки материально - производственных запасов, предназначенных для использования в производственном процессе, для продажи и перепродажи. Материальные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости(12). Незавершенное производство отражается по фактическим производственным затратам.;

      - "Налог  на добавленную стоимость по  приобретенным ценностям" –отражены суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным МПЗ, нематериальным активам, основным средствам, работам и услугам, подлежащая отнесению в следующих отчетных периодах в уменьшение налога для перечисления в бюджет или на соответствующие источники его покрытия.;