Облік прямих витрат у складі собівартості при калькуляції собівартості з повним віднесенням витрат

Вступ

Першим етапом організації  управлінського обліку на підприємстві є методологічний, який передбачає вибір моделі управлінського обліку в залежності від мети, яка стоїть перед управлінським персоналом всіх рівнів при здійсненні аналізу, визначаються об'єкти та методи обліку витрат. 
Об'єкти обліку витрат - це первинні облікові одиниці, за якими ведеться аналітичний облік витрат (операція, стадія, технологічний процес, виробництво в цілому, з одного боку; деталь, вузол, окремий вид продукції, група виробів, замовлення, з іншого).

Метод обліку витрат і  калькулювання собівартості продукції - сукупність прийомів документування і відображення витрат на виготовлення продукції, що забезпечують визначення її фактичної собівартості.

Для розрахунку виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) та оцінці запасів у бухгалтерській науці та практиці використовують дві системи обліку витрат та калькулювання собівартості продукції:

1. Метод повного розподілення – «Абсорпшен-костинг»;

2. Метод, в основу  якого закладено включення у собівартість продукції лише прямих витрат – «Директ-костинг». [7, с.14]

Обидві системи повністю співпадають одна з іншою у підході до обліку невиробничих витрат, а саме : вони відносяться до витрат звітнього періоду.

Основна відмінність  між ними у тому, що за першою методикою (повного розподілення витрат) – постійні загальновиробничі витрати після розподілу включаються у собівартість продукції, яка випускається, а друга методика вважає їх витратами періоду.

Система калькулювання  з повним розподілом витрат визнається обов’язковою при складанні фінансової та податкової звітності регуляторними органами у багатьох країнах світу. [7, с.14]  Система калькулювання собівартості з повним віднесенням витрат є  ​​традиційною для нашої країни, яка передбачає поділ витрат на прямі і непрямі.

1.Облік прямих витрат у складі собівартості при калькуляції собівартості з повним віднесенням витрат.

Згідно з П(С)БО 16, прямі  витрати - витрати, що можуть бути віднесені безпосередньо до конкретного об'єкта витрат економічно доцільним шляхом. [3] Для узагальнення інформації по витратах використовується синтетичний рахунок 23 «Виробництво», до якого відкривається стільки субрахунків, скільки видів діяльності здійснює підприємство.

До прямих витрат (Direct Costs) відносяться:

• сировина і матеріали;
• покупні комплектуючі вироби, напівфабрикати;
• роботи і послуги виробничого характеру;
• паливо і енергія на технологічні цілі;

• зворотні відходи (віднімаються); основна і додаткова заробітна плата виробничих робітників, відрахування на соціальні заходи;
• витрати, пов'язані з підготовкою та освоєнням виробництва продукції;

• втрати від технічно неминучого браку.

Матеріальні ресурси відпускаються у виробництво за лімітно-забірними картками типової форми № М-8, що застосовуються для багаторазового відпустки протягом місяця одного виду сировини і основних матеріалів, тобто в розрізі номенклатурних номерів. Лімітно-забірні картки виписуються на підставі калькуляції. Записи в цих картах робляться щодня у міру відпуску матеріалів у виробництво. Матеріали, споживання яких носить непостійний характер, відпускаються у виробництво за вимогами типової форми № М-10[1, с.63]

  Відпуск у виробництво сировини і матеріалів знаходить відображення за дебетом 23 «Виробництво» з кредиту 201 «Сировина й матеріали». У собівартість конкретних видів продукції вартість витрачених сировини і основних матеріалів включається прямо чи пропорційно кошторисним ставкам чи нормативним витратам на фактичний випуск, а вартість допоміжних матеріалів на технологічні цілі - пропорційно вартості або кількості (обсягу) сировини і основних матеріалів. [1, с.64]

Покупні напівфабрикати і комплектуючі вироби використовуються для виробництва конкретних видів продукції, тому їх вартість прямо відноситься до собівартості останніх. Послуги виробничого характеру також мають конкретну спрямованість, внаслідок чого прямо включаються до собівартості виробів. Вартість палива і енергії на технологічні цілі включається в собівартість конкретних видів виробів прямо.

В процесі виготовлення виробів, здійснення робіт, послуг можуть утворюватися виробничі відходи - залишки сировини і матеріалів, які повністю або частково втратили споживчі якості (хімічні та фізичні) початкового ресурсу. [5, с.75]

Виробничі відходи діляться на поворотні і безповоротні.  
Зворотні відходи можуть бути використані з підвищеними витратами (зниженням виходу продукції) за прямим призначенням, для виробництва побічної продукції або реалізовані на сторону (обрізки дерева, тканини, металеві стружки і т.п.). Тому вони списуються з виробництва і оприбутковуються за цінами можливого використання або реалізації.  
Безповоротні (остаточні) відходи не можуть бути використані у виробництві або реалізовані на сторону, а тому не піддаються оцінці і оприбуткуванню (чад, усушка, утруска і т.п.).

До трудових витрат відносяться основна і додаткова заробітна плата і відрахування на соціальні заходи. Основна заробітна плата - це заробітна плата, нарахована за виконану роботу за відрядними розцінками, тарифними ставками та посадовими окладами; суми процентних або комісійних нарахувань комівояжерів; суми авторського гонорару працівникам мистецтва, видавництв і інших підприємств. Додаткова заробітна плата включає заохочувальні та компенсаційні виплати, передбачені законодавством (оплата відпусток, премії за виробничі результати, надбавки за керівництво бригадою, за майстерність, за суміщення професій тощо; доплати за роботу у вихідні та святкові дні, у нічний час і т.д.; винагороди за вислугу років; винагороди за договорами цивільно-правового характеру та ін.)

Основна заробітна плата включається в собівартість конкретних видів продукції або прямо, або за кошторисними ставками на одиницю виробів, розрахованим виходячи з обсягу виробництва, переліку робочих місць і норм обслуговування. Додаткова заробітна плата відноситься до собівартості виробів прямо або пропорційно основної заробітної плати виробничих робітників. [1, с.67]

Відрахування на соціальні заходи проводяться відповідно до встановлених відсотками відрахувань від суми основної та додаткової заробітної плати виробничих робітників.

До витрат, пов'язаних з підготовкою та освоєнням виробництва продукції, відносяться:

• пускові витрати і витрати на підготовку і освоєння вироб ¬ ництва нових видів продукції і технологічних процесів;
• витрати на підготовчі роботи у видобувних галузях.

Ці витрати попередньо збираються по дебету рахунка 39 «Витрати майбутніх періодів» з кредиту кореспондуючих рахунків залежно від призначення витрат (20 «Виробничі запаси», 661 «Розрахунки за заробітною платою», 65 «Розрахунки зі страхування» тощо). Пускові витрати і витрати на підготовку і освоєння виробництва нових видів продукції і технологічних процесів списують прямо в собівартість освоєних виробів протягом не більше двох років з початку серійного випуску за нормами погашення, які розрховуються одним з двох методів:

1. розподілом витрат, зібраних за рахунком 39 «Витрати майбутніх періодів», на термін погашення в місяцях;
2. попередньо визначається норма погашення на один вироб як частка від ділення витрат, пов'язаних з підготовкою та освоєнням виробництва, на обсяг продукції, запланований до випуску за період погашення. Списанню підлягає сума, що представляє собою множення виробленої за місяць продукції у натуральному виразі на норму погашення на один виріб.

Згідно з П(С)БО 16 «Витрати» втрати від браку складаються з вартості остаточно забракованої з технологічних причин продукції (виробів, вузлів, напівфабрикатів), зменшеної на її справедливу вартість, та витрат на виправлення технічно неминучого

Різниця між втратами від браку (Дт 24) і сумою їх відшкодування (Кт 24) представляє собою невідшкодовані втрати від технічно неминучого браку. Інструкцією про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарськихних операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99 р. № 291, передбачено на витрати виробництва списувати втрати від браку незалежно від його виду (поправний або невиправний): Дт 23 «Виробництво» - Кт 24 «Брак у виробництві».

Як відомо, активом вважаються ресурси, контрольовані підприємством в результаті минулих подій, використання яких призведе до економічної вигоди в майбутньому. Виходячи з цього в дебет рахунку 23 «Виробництво» з кредиту рахунку 24 «Брак у виробництві» можуть бути списані тільки остаточні втрати від поправного браку: виробництво завершено (хоча і з великими витратами) виготовленням готової продукції, реалізація якої принесе економічні вигоди в майбутньому. Невідшкодована сума невиправного браку повинна бути віднесена на витрати періоду (в дебет рахунка 949 «Інші витрати операційної діяльності» з кредиту рахунку 24 «Брак у виробництві»), оскільки тут не може бути й мови про економічну вигоду.

Таким чином, усі прямі витрати (матеріали, оплата праці тощо) безпосередньо відносяться на ті об'єкти, для яких вони здійснюються, тобто в бухгалтерському обліку такі витрати відносять на дебет рахунка «Виробництво». У зв'язку з цим їх включення до собівартості виробленої продукції ніяких сумнівів і непорозумінь не викликає.

2. Облік непрямих  витрат у складі собівартості  при калькуляції собівартості з повним віднесенням витрат

Непрямі витрати в момент їх здійснення неможливо прямо віднести до конкретного об'єкта обліку витрат. [5, с.29] Тому такі витрати обліковують на окремих накопичувально-розподільчих рахунках, до таких витрат належать:

• Загальновиробничі витрати
• Адміністративні витрати
• Витрати на збут
• Інші витрати операційної діяльності

Згідно з калькулюванням собівартості з повним віднесенням витрат, загальновиробничі витрати (ЗВВ) є одним з елементів виробничої собівартості продукції. Під загальновиробничими розуміють витрати по обслуговуванню виробництва і управлінню роботою цехів та інших підрозділів основного і допоміжних виробництв. Загальновиробничі витрати відносяться до непрямих і включаються до собівартості окремих виробів пропорційно прийнятій на підприємстві базі розподілу, оскільки їх неможливо виділити у вартості кожного виробу і важко пов'язати з конкретною одиницею продукції економічно доцільним шляхом, але при калькуляції собівартості з повним віднесенням витрат загальновиробничі витрати (змінні та постійні розподілені) включаються до собівартість продукції.

Синтетичний облік загальновиробничих витрат ведеться на збірно-розподільчому рахунку «Загальновиробничі витрати», за дебетом рахунка відображаються загальновиробничі витрати, здійснені за місяць, в розрізі кореспондуючих рахунків за номенклатурою статей витрат, представленої в Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 16 «Витрати»:

• Витрати на управління виробництвом (оплата праці апарату управління цехами, дільницями тощо; відрахування на соціальні заходи апарату управління цехами, дільницями; витрати на оплату службових відряджень персоналу цехів, дільниць тощо);
• Амортизація основних засобів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення;
• Амортизація нематеріальних активів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення;
• Витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних акти вів загальновиробничого призначення;
• Витрати на вдосконалення технології та організації виробництва (оплата праці та відрахування на соціальні заходи працівників, зайнятих удосконаленням технології та організації виробництва, поліпшенням якості продукції, підвищенням її надійності, довговічності, інших експлуатаційних характеристик у виробничому процесі; витрати матеріалів, покупних комплектуючих виробів і напівфабрикатів, оплата послуг сторонніх організацій тощо);
• Витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення та інше утримання виробничих приміщень;
• Витрати на обслуговування виробничого процесу (оплата праці загальновиробничого персоналу, відрахування на соціальні заходи, медичне страхування працівників апарату управління виробництвом; витрати на здійснення технологічного контролю виробничих процесів і якості продукції, робіт, послуг);
• Витрати на охорону праці, техніку безпеки та охорону навколишнього середовища;
• Інші витрати (втрати від технічно неминучого браку, якщо вони не виділені в окрему статтю; оплата простоїв; недостачі матеріальних цінностей на виробництві, в цехах у межах норм природних втрат і т.п.). [3]

Загальновиробничі витрати відрізняються різноманіттям і залежать від галузевої та організаційної специфіки виробництва. Вони можуть бути як змінними, так і постійними. Склад витрат, що включаються в першу і в другу групи, встановлюється підприємством самостійно, виходячи з економічної природи і умов формування витрат. [1, с.77]