Облік доходів і витрат діяльності приватного закладу охорони здоров’я

 Діяльність закладів  охорони здоров'я мають право  перевіряти декілька державних  органів (регулятивних, контролюючих  та правоохоронних) відповідно до  компетенції останніх. 

На підприємствах стоматологічної  сфери залежно від форми власності  фінансово-господарський контроль здійснюється у формах незалежного  аудиту (приватні стоматологічні поліклініки) або ревізії (інспектування) - (державні стоматологічні поліклініки). Крім того, незалежно від форми власності, діяльність суб'єктів стоматологічного бізнесу підлягає обов'язковому податковому  контролю.

Незважаючи на наявність значної  кількості нормативно-правових актів  у сфері охорони здоров’я, реалії сучасної медицини вимагають перегляду  законодавства в цій сфері  з метою його вдосконалення, оскільки майже всі зазначені законодавчі  акти було прийнято на початку 1990-х  років, і на даному етапі вони не врегульовують належним чином питання  сучасної медицини, яка зазнала швидкого розвитку за останні роки. 

На шляху створення якісної  нормативно-правової бази у сфері  охорони здоров'я зустрічається  чимало перепон і труднощів, серед  яких виділяємо такі:

• недостатньо виражена державна політика у сфері охорони здоров'я, у тому числі її законодавчого забезпечення;
• відсутність науково-обґрунтованої стратегії законотворчої діяльності у сфері охорони здоров'я;
• низька законотворча активність суб'єктів законодавчої ініціативи;
• складність проходження законопроектів про охорону здоров'я у Верховній Раді України;
• незначна кількість спеціалістів, які б мали необхідний обсяг знань як у сфері юриспруденції, так і в медицині;
• неконсолідованість діяльності представників правової і медичної науки;
• неефективне використання позитивного зарубіжного досвіду в регулюванні охорони здоров'я;
• нечіткість правової бази у сфері охорони здоров'я, законодавчі колізії і проблеми, що виникають на практиці, коли норми різних актів, що регламентують у тій чи іншій мірі охорону здоров'я, суперечать один одному;
• надмірна розпорошеність норм щодо охорони здоров'я по всьому українському законодавству.

У зв’язку з цим постає необхідність прийняття окремого Закону України, або Медичного кодексу, в якому були б врегульовані питання взаємовідносин усіх

медичних суб’єктів. 

 Основою для розробки такого проекту може бути європейський досвід, зокрема країн Німеччини, Австрії та Франції, що мають розвинену та добре нормативно врегульовану медицину з урахуванням інтересів як пацієнтів, так і лікарів.

Сьогодні правове регулювання  системи охорони здоров’я здійснюється низкою нормативно-правових актів. Основним законодавчим актом, що визначає правові, організаційні, економічні та соціальні  засади охорони здоров’я в Україні  та регулює суспільні відносини  у цій галузі, є Основи законодавства  України про охорону здоров’я [15].

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

РОЗДІЛ 2  МЕТОДИКА ОБЛІКУ ОПЕРАЦІЙ З ДОХОДІВ І ВИТРАТ ДІЯЛЬНОСТІ ПРИВАТНОЇ СТОМАТОЛОГІЧНОЇ КЛІНІКИ "МЕДЕОР"

 

Стоматологічні послуги  клініки "МЕДЕОР" надаються за такими напрямками, як:

• дитяча стоматологія,
• терапевтична стоматологія,
• парадонтологія,
• ортопедія,
• ортодонтія,
• гігієна порожнини рота,
• імплантологія та інше.

При відображенні в бухгалтерському  обліку господарських операцій з  надання стоматологічних послуг потрібно точно визначити порядок  формування доходів і витрат. 

При цьому треба пам'ятати, що відповідно до п. 10 П(С)БО 15 "Дохід", дохід, який пов'язаний з наданням послуг, визначають, виходячи зі ступеня завершеності операції з надання послуг на дату балансу, якщо може бути достовірно оцінений результат цієї операції. Для цього  мають виконуватися такі умови:

• можлива достовірна оцінка доходу.
• ймовірні економічні вигоди від надання послуг;
• можливо достовірно оцінити ступінь завершеності надання послуг на дату балансу;
• можливо достовірно оцінити витрати, здійснені для надання послуг і необхідні для їх завершення.

Дохід від надання стоматологічних  послуг визнають після їх фактичного виконання. Для цього використовують дані первинних документів, в яких фіксується робота лікаря-стоматолога; ймовірні економічні вигоди від надання  послуг; можливо достовірно оцінити  ступінь завершеності надання послуг на дату балансу; можливо достовірно оцінити витрати, здійснені для надання послуг і необхідні для їх завершення.

Оцінка ступеня завершеності операції з надання послуг проводиться  згідно з п. 11 П(С)БО 15. Звично надання  окремої стоматологічної послуги  та внесення плати за неї відбувається в межах одного робочого дня. Якщо пацієнту необхідне тривале лікування, то такий пацієнт вносить кошти  в оплату за кожен окремий етап лікування безпосередньо у той  день, коли були отримані стоматологічні послуги в межах окремого етапу  лікування.

Ціни на стоматологічні послуги  приватної клініки фіксують у  Прайс-листі чи у Ціннику стоматологічних  послуг, який затверджується наказом  керівника медичного закладу. Перелік  послуг згідно з присвоєними їм кодами і скороченими назвами за цінами без ПДВ вноситься до фіскальної пам'яті РРО. Зміни та доповнення до цінника і фіскальної пам'яті  РРО щодо цін, кодів і назв послуг вносяться згідно з окремими наказами керівника.

Розрахунок і встановлення цін на стоматологічні послуги проводиться  із врахуванням кон'юнктури ринку, цін конкурентів, загальних витрат клініки та бажаної норми прибутку. На практиці ціни встановлюють і розраховують так, щоб покривати не тільки прямі  і накладні витрати при наданні  послуг, але повністю покривати невиробничі  накладні витрати, що пов'язані з  функціями управління, збуту, організацією діяльності підприємства і є витратами  періоду.

Для приватного сектора у  галузі стоматології характерне ціноутворення  на основі повних витрат, тобто ціна послуги дорівнює сумі повних витрат і націнки, або сумі повних витрат і норми прибутку. При цьому, у  ціну послуги буде закладено суму виробничої собівартості послуги  (прямі  витрати виробництва і виробничі  накладні витрати), витрати періоду (невиробничі, операційні, витрати діяльності, які пов'язані з функціями управління, збуту, організацією діяльності підприємства) і норму прибутку. ПДВ не нараховується [2].

Базою розподілу накладних  витрат при калькулюванні цін  на стоматологічні послуги звично виступають прямі витрати стоматологічних  матеріалів.

Згідно з принципом  нарахування та відповідності доходів  і витрат, витрати визнаються одночасно  з отриманням доходів, пов'язаних із здійсненням таких витрат. Але  якщо витрати неможливо пов'язати  з доходом певного періоду, то тоді вони відображаються у тому звітному періоді, в якому були здійснені. Відповідно до п. 11 П(С)БО 16 "Витрати", собівартість реалізованих послуг складається  з:

• виробничої собівартості послуг, виконаних протягом звітного періоду;
• нерозподілених постійних загальновиробничих витрат;
• наднормативних виробничих витрат [16].

Таким чином, виробнича собівартість стоматологічних послуг згідно з  П(С)БО 16 складається з прямих матеріальних витрат, прямих витрат на оплату праці, інших прямих витрат, змінних загальновиробничих та постійних розподілених загальновиробничих витрат.

Відповідно до Плану рахунків та Інструкції про його застосування, всі прямі витрати відображаються за дебетом рахунка 23 "Виробництво", а непрямі витрати відображаються на рахунку 91 "Загальновиробничі  витрати".

Витрати,  відображені  на рахунку 91,  щомісяця списуються на рахунок 23 "Виробництво" і 90 "Собівартість реалізації" відповідно до методики розподілу загальновиробничих витрат, передбаченої у додатку 1 П(С)БО 16.

У свою чергу, П(С)БО 16 рекомендує розрізняти витрати, пов'язані з  управлінням підприємством і  зі збутом послуг, що надаються. Чинним Планом рахунків та Інструкцією про  його застосування для таких витрат передбачено рахунки 92 "Адміністративні  витрати" і 93 "Витрати на збут". Наприкінці звітного періоду загальна сума витрат списується відразу на рахунок 79 "Фінансові результати". Таким чином, на кінець звітного періоду  залишків на рахунках 92 і 93 немає, бо адміністративні  витрати та витрати на збут є витратами  періоду,  і тому до собівартості стоматологічних послуг не включаються. Докладно перелік адміністративних витрат установлено п. 18, а перелік  витрат на збут подано у п. 19 П(С)БО 16.

Практичний досвід показує, що більшість приватних стоматологічних  кабінетів та клінік у формі юридичних  осіб за кількістю працюючих та обсягом  виручки можуть бути віднесені до суб'єктів малого бізнесу.  Адже на спрощену систему оподаткування, обліку і звітності можуть перейти юридичні особи, суб'єкти підприємницької діяльності будь-якої організаційно-правової форми  та форми власності,  в яких за рік середньооблікова чисельність  працюючих не перевищує 50 осіб і  обсяг виручки яких від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік  не перевищує 1 млн. гривень [15].

Стоматологічні клініки, що є юридичними особами і належать до суб'єктів малого бізнесу, можуть вести облік витрат із застосуванням тільки рахунків класу 8 і не відкривати рахунки класу 9 та рахунок 23. Згідно з Положенням про спрощену форму бухгалтерського обліку суб'єктів малого підприємництва, суб'єкти малого бізнесу витрати, пов'язані із здійсненням діяльності з рахунків класу 8 "Витрати за елементами" списують у звітному періоді у кореспонденції з дебетом рахунка 79 "Фінансові результати". При цьому вони становлять фінансову звітність за спрощеною формою, тобто подають Фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва у складі Балансу - ф. № 1 (Дод. А) і Звіту про фінансові результати - ф. № 2 (Дод. Б) згідно з П(С)БО 25 "Фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва" та не подають Звіту про рух грошових коштів (ф. № 3), Звіту про зміни у власному капіталі (ф. № 4) і Приміток до річної звітності.

Визнання і класифікація витрат медичного закладу вимагає ретельного розгляду нормативних вимог до організації і ведення діяльності з метою визначення окремих статей та елементів витрат незалежно від обраної системи оподаткування.

Зокрема, до матеріальних витрат, окрім витрат стоматологічних матеріалів і медикаментів, належать також витрати  на придбання спеціального одягу  та інструментів, що належать до МШП; витрати  на придбання стерилізуючих і  миючих засобів згідно з переліком  МОЗ, при цьому обов'язково ведеться Журнал реєстрації прибирань, де зазначають дату прибирання, площу миючих поверхонь, кількість і назву використаних миючих засобів, також обов'язкова наявність накладних, що підтверджують придбання таких засобів.

Медична практика, до якої належать і стоматологічні послуги, підлягає ліцензуванню згідно зі ЗУ "Про ліцензування" [3]. На виконання ст. 9 цього закону було розроблено Ліцензійні умови № 38/63 [6], згідно з якими послуги стоматології підлягають ліцензуванню. Таким чином, приватні стоматологічні кабінети і клініки вносять плату за видачу ліцензії та несуть витрати, пов'язані із ліцензуванням.

Заклади охорони здоров'я  несуть витрати щодо офіційного визнання свого статусу: кожних три роки проходять  акредитацію згідно з Постановою КМУ "Про затвердження Порядку  державної акредитації закладу охорони здоров'я" від 15.07.2008 р. № 765 [4]. Акредитація – це офіційне визнання статусу закладу охорони здоров’я, наявності в ньому умов для надання певного рівня медико-санітарної допомоги, підтвердження його відповідності встановленим критеріям та гарантії високої якості професійної діяльності. Акредитацію проводить Головна акредитаційна комісія при МОЗ.

Надання стоматологічних  послуг медичними закладами не можна  зарахувати до торговельних чи до побутових, незважаючи на те, що вони надаються  за готівку, а тому не підлягають патентуванню [5] .

Окремими елементами витрат виступають такі: витрати на плату  праці лікарів, молодшого медичного  персоналу і санітарок, а також  керівника, менеджерів та бухгалтерів; відрахування на соціальні заходи; амортизація основних засобів, в  тому числі приміщення клініки, офісного обладнання, РРО, стоматологічного обладнання та обладнання для стерилізації, при  цьому обладнання повинно бути сертифікованим і мати належну технічну документацію та інше.

До складу елементу "інші операційні витрати" включають, зокрема, витрати на:

• послуги зв'язку,
• послуги водопостачання та водовідведення,
• освітлення,
• опалення,
• послуги охорони,
• заходи протипожежної безпеки,
• облаштування клініки,
• комунальні послуги.