Нормативный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости

Глава 3. Система «стандарт-кост» как продолжение нормативного метода учета затрат

Система «стандарт-кост» для отечественного учета является новым методом, хотя ее зарождение связано с началом ХХ в. Первые упоминания о ней встречаются в книге Г. Эмерсона «Производительность труда как основа оперативной работы и заработной платы». Он считал, что традиционная бухгалтерия «имеет тот недостаток, что ни какого отношения между тем, что есть и тем, что должно было быть, не устанавливают». Есть еще один, связанный с тем, что бухгалтерия игнорирует качественную оборону объектов. «Мы знаем их цену, но не ценность». Это значит, что если какие- либо ценности, например, уголь имеют одну и тоже цену, то независимо от качества этого угля его калорийности, он будет учитываться по цене, качественно обезличено.

Смысл системы «стандарт-кост» заключается в том, что учет вносится то, что должно произойти, а не то, что произошло, учитывается не сущее, а должное, и обособленно отражаются возникшие отклонения. Основная задача, которую ставит перед собой данная система, - учет потерь и отклонений в прибыли предприятия.

Метод «стандарт-кост» заключается в разработке стандартов (норм), предварительном составлении стандартных калькуляций, управленческом учете фактических издержек и отклонений от стандартов, систематизированных как совокупность. Принципиальным моментом применения является также то, что в его рамках не проводится полное распределение всех накладных издержек на себестоимость произведенной продукции. Стандарт представляет собой твердую норму расхода ресурсов для изготовления калькуляционной единицы.

В рамках «стандарт-кост» нормативные затраты на производство единицы продукции состоят из следующих элементов:

      нормативная цена единицы материалов;

      нормативное количество (норма расхода) материала;

      норматив времени (затраты труда) на единицу продукции;

      нормативная ставка оплаты труда;

      нормативный коэффициент переменных общепроизводственных расходов;

      нормативная величина (нормативный коэффициент) постоянных общепроизводственных расходов.

Метод «стандарт-кост» предполагает определение фактической себестоимости на основе оценки издержек, установленных стандартами, а не на основе учета фактических издержек. Его основная цель заключается в определении отклонений по элементам стандартных издержек, проведении анализа причин их возникновения с целью использования инструментов управленческого учета для их минимизации и корректировки применяемых стандартов.

В начале анализируются причины возникновения отклонений по нормативным издержкам, затем причины, приведшие к возникновению отклонений фактических трудозатрат и накладных издержек от их стандартных значений. В заключение анализируются причины появления отклонений в показателе выручки от продажи продукции /5, с.218-219/.

Методику расчета и анализа отклонений в рамках применения метода «стандарт-кост» на конкретном примере.

Пример: По центру ответственности производственного объединения ОАО Интеграл, выпускающего один вид продукции, имеются следующие данные (табл. 1).

Необходимо рассчитать размер отклонений, установить причины их возникновения и провести их пофакторный анализ.

Отклонения возникли по всем видам издержек. При использовании материальных ресурсов было допущено отклонение по их цене и количеству потребления в процессе производства продукции, так как в рамках метода «стандарт-кост» стандартная стоимость на материальные ресурсы зависит от двух факторов: стандартного расхода материалов и стандартной цены, анализ и расчет выявленных отклонений необходимо производить с учетом этих факторов.

Таблица 1

Анализ отклонений в рамках применения метода «стандарт-кост»

Расчет отклонения фактических издержек по материальным ресурсам от их стандартной величины под воздействием ценового фактора (Цм) осуществляется по формуле:

Цм = (Фактическая цена за единицу - Стандартная цена за единицу) * Количество закупленного материала.

Размер отклонения для каждого вида материала составит:

Цм «А» = (13 тг. –10 тг.) * 44 кг. = 132 тг(перерасход);

Цм «Б» = (20 тг. –25 тг)* 45 кг. = -225 тг (экономия).

Для расчета отклонения фактических издержек от стандартных по использованию материалов (Им) используется формула:

Им = (Фактический расход материалов – стандартный расход материалов с учетом фактического объема производства) * Стандартная цена материалов.

Размер отклонения для каждого вида материала составит:

Им «А» = [44кг-(50кг:10ед.*8ед.)]*10 тг. = +40 тг. (перерасход);

Им «Б» = [45кг:10ед*8ед.)]*25 тг. = +325 тг. (перерасход).

Отклонения, выявленные в результате произведенного анализа должны быть в разрезе каждого центра ответственности организации.

Для расчета совокупного отклонения фактических издержек по материальным ресурсам от их стандартной величины с учетом обоих факторов (СОВм) используется формула:

СОВм = Фактические издержки на материалы – Стандартные издержки с учетом фактического объема производства.

Размер совокупного отклонения для каждого вида материала составит:

СОВм «А» =550 тг. – (500тг :10 ед.*8ед.) = +150 тг. (перерасход);

СОВм «Б» =900тг. – (1000тг : 10 ед.*8ед.) = +100 тг. (перерасход).

Таким образом, совокупное отклонение по материалу «А» (+150 тг.) складывается:

из отклонения по цене материала (Цм «А»)                                    +132 тг.

из отклонения по использованию материала (Им «А»)                    +40 тг.

                                                                                                              +172 тг.

Совокупное отклонение по материалу «Б» (+100тг.) складываются:

из отклонения по цене материала (Цм «Б»)                                     -225 тг.

из отклонения по использованию материала (Им «Б»)                +325тг.

+100 тг.

При исследовании отчета центра ответственности выявлены результаты об отклонении фактических трудозатрат от их стандартного значения.

Отклонение по производительности труда (ОТпр) определяется следующим образом:

ОТпр = (Фактически отработанное время в часах - Стандартное время  с учетом фактич. объема производства) * Стандартная почасовая ставка оплаты труда.

Отклонение составит: ОТпр = {[95ч. – (100ч.:10ед.*8ед.)] *25 тг.} = +375 тг

Полученное отклонение неблагоприятное (перерасход). Это могло быть следствием отсутствия квалифицированных кадров, простоями по причине несогласованности календарного плана, использованием сырья низкого качества, недостатками в организации труда и т.п.

Для расчета отклонения по ставке оплаты труда (ОТст) используется формула:

ОТст = (Фактическая ставка оплаты труда - Стандартная ставка оплаты труда) * Фактически отработанное время

Отклонение составит: [(30тг.-25 тг.) * 95 час. = +475 тг.

Рассчитанное отклонение также является неблагоприятным и могло быть вызвано незапланированным ростом оплаты труда и стимулирующих выплат, так и использованием высоких ставок оплаты труда и др.

Совокупное отклонение фактически начисленной оплаты труда от ее стандартной величины будет определяться по формуле:

СОВот = Фактически начислена оплата труда основных производственных рабочих - Стандартные издержки по оплате труда с учетом фактического объема производства.

Таким образом, СОВот составит: [2850 тг.-(2500тг :10ед.*8ед.)] =+ 850 тг Выявленное отклонение неблагоприятное (перерасход) и, как видно из расчетов оно сформировалось под воздействием двух факторов:

отклонения по производительности труда (ОТпр)                         +375 тг

отклонения по ставке оплаты труда (ОТст)                                    +475 тг.

                                                                                                             +850 тг.

Аналогичным образом, используя специальные формулы, при использовании метода «стандарт-кост» рассчитываются отклонения по всем статьям издержек. В результате получают либо перерасход, либо экономию и проводят анализ результатов, делая определенные выводы.

Показанный в выше приведенном примере пофакторный анализ отклонений, проводимый в рамках метода калькулирования себестоимости «стандарт-кост», подтверждается его эффективность в качестве инструмента оперативного контроля и планирования издержек организации, позволяющего своевременно устранять причины неблагоприятных отклонений.

Применение системы «стандарт-кост» позволяет:

1.      Позволяет выявлять виды деятельности, в которых происходят постоянные отклонения от нормативов;

2.      Позволяет проводить прогнозы будущих издержек производства, которые будут использованы при принятии управленческих решений;

Упрощает задачи учета затрат и сокращает время ведения учетного процесса /6, с.124-129/.

Глава 4. Анализ затрат по отклонениям

1.1. Анализ затрат на материалы в производстве

Анализ затрат на материалы в производстве направлен на поиск путей снижения материальных затрат на выпуск продукции за счет технико-технологических, организационных факторов, применения новых материалов; оценку и характеристику отклонений, их причин и виновников, формирование первичных факторов, оказавших влияние  на расход материальных ресурсов. Основные факторы, влияющие на использование материальных ресурсов, представляют собой отдельные элементарные факты и события, связанные с отклонениями в использовании материалов, сгруппированные по однородным признакам. Критерием формирования факторов является однородность причин возникновения отклонения.

Анализ отклонений от норм расхода материалов по причинам и виновникам, особенно за месяц  и более короткие сроки (за день, пятидневку, декаду) позволяет не только выявить резервы снижения себестоимости, но и принимать оперативные управленческие решения, т.е. непосредственно влиять на ход выполнения производственных заданий /7, с.413/.

Анализ отклонений материальных затрат от норм по причинам и расчет влияния их на себестоимость продукции осуществляются по форме (табл. 2).

Анализируя отклонения материальных затрат от норм были выявлены следующие причины: изменение оптовых цен, состояние техники и организации производства. Допущены отклонения от норм расхода материальных затрат по бригадам за день на сумму 6553 тг с начала месяца – на сумму 29699 тг. Отклонения цен по бригадам   за день составили на сумму 6296 тг, с начала месяца – на сумму 3389 тг Нарушение технологического процесса обусловлено техническим состоянием оборудования, подачи пара, электроэнергии и т.д.

Таблица 2

Анализ отклонений материальных затрат от норм по причинам и расчет влияния их на себестоимость продукции