Международные стандарты аудита

ТЕМА 1. МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ АУДИТА (МСА) И ИХ РОЛЬ В СТАНОВЛЕНИИ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

1. Роль аудиторских проверок в обеспечении достоверности бухгалтерской отчетности

Аудит — одна из молодых и перспективных отраслей биз­неса в современной России. Начало аудиторской деятельнос­ти у нас относится к 1992 г. Уже тогда возникла потребность и необходимость представлять пользователям финансовой информации данные независимой проверки и оценки состоя­ния финансовой отчетности предприятий и организаций.

Нужно отметить, что и раньше существовала серьезная система проверок достоверности данных бухгалтерского уче­та и отчетности. Однако в условиях централизованной плано­вой экономики и практически единоличного господства госу­дарственной собственности цели и задачи таких проверок от­личались от тех, которые существуют сегодня.

В переводе с английского audit (от лат. audite) — это про­верка, ревизия. То есть, в своей основе аудит и ревизия — это разновидности бухгалтерских и иных проверок. Именно от­личие в целях и задачах проверки во многом определяет раз­личие между аудитом и ревизиями, которые всегда проводи­лись и проводятся сейчас на предприятиях и в организациях. Внутренние проверки существуют в различных странах мира на протяжении многих десятилетий. Если говорить об акционерных обществах, то в Европе, в частности во Франции, уже с 1867 г. в компаниях была учреждена должность ревизо­ра. В его обязанности входило оказание помощи общему со­бранию акционеров в ежегодной проверке финансовой отчет­ности и ее утверждении. В соответствии с законодательством ревизор являлся уполномоченным лицом акционеров. Однако постепенно, со временем, развивалась тенденция стремления к утверждению независимости ревизоров (аудиторов) от про­веряемых ими предприятий, к их профессиональному объеди­нению, расширению сферы аудиторских услуг.

В настоящее время аудит является отдельной сферой предпринимательской деятельности профессиональных ауди­торов по осуществлению независимых проверок финансовой отчетности. Аудиторы могут оказывать также и дополнитель­ные услуги, связанные с консультированием по вопросам бух­галтерского и налогового законодательства. В России за пос­ледние годы оформилась и выделилась в самостоятельную профессию деятельность налоговых консультантов, которые, по сути, являются налоговыми аудиторами.

В РФ законодательная база аудиторской деятельности стала формироваться в 1993 г. с утверждением Временных правил аудиторской деятельности в РФ. В настоящее вре­мя в России действует ФЗ «Об аудиторской деятельности» №307-ФЗ 48 Правил (стандартов) аудиторс­кой деятельности к нему (ПСАД), которые разрабатывались с 1996 по 2000 гг.

Роль аудиторских проверок в обеспечении достоверности финансовой отчетности обусловлена их независимостью от субъекта проверки и руководства проверяемой организации, возможностью получить независимое, а, значит, более объек­тивное мнение о финансовой отчетности проверяемых предпри­ятий. Фактор независимости чрезвычайно важен, поскольку именно он, прежде всего, позволяет обеспечивать беспристра­стное и непредвзятое мнение аудиторов о состоянии финансо­вой отчетности клиента. Этим подтверждается то, что Между­народные стандарты аудита (МСА) предваряют Кодекс этики профессиональных бухгалтеров, в котором независимость рас­сматривается как один из важнейших факторов, определяющих деятельность публично практикующего профессионального бух­галтера. Среди российских стандартов аудита нет отдельного документа, регламентирующего этические нормы и взаимоот­ношения профессиональных бухгалтеров, но в ПСАД «Цели и основные принципы, связанные с аудитом бухгалтерской отчет­ности» есть раздел, посвященный рассмотрению вопросов со­блюдения профессиональных этических принципов аудита.

Ответственность аудитора и значение его мнения в оцен­ке состояния финансовой отчетности связана с той ролью, которую финансовая отчетность играет в современной финан­сово-экономической жизни, прежде всего, коммерческих пред­приятий и корпораций, как, впрочем, и других. Данная кате­гория предприятий и организаций выделяется из общей мас­сы, поскольку правильность определения их финансовых показателей имеет первостепенное значение не только для них самих, но и для предприятий бюджетной сферы, для которых они являются финансовыми донорами.

2. Связь стандартов финансовой отчетности и стандартов аудита

Современная финансовая отчетность составляется с целью ее представления внешним пользователям. Внешние пользователи, к числу которых относятся инвесторы, кредиторы, го­сударство и общественность, заинтересованы в достоверно­сти данных финансовой отчетности интересующих их пред­приятий, поскольку этим обусловлено их перспективное и текущее финансовое положение. От того, как организована аудиторская проверка, как она спланирована и оформлена, с помощью каких методов и процедур проводится, во мно­гом зависит ее надежность и достоверность. Эти причины и послужили основой для создания и развития стандартов аудиторской деятельности в разных странах и, в конечном итоге, для создания МСА как международной системы, ко­торая впитала в себя все наиболее ценное в области ауди­торской деятельности в современном мире.

Поскольку информационной базой аудита, прежде всего, является финансовая отчетность, то очевидна связь стандар­тов аудиторской деятельности со стандартами финансового учета и отчетности.

В настоящее время Россия относится к числу тех стран, в которых существует национальное законодательство в облас­ти аудита в виде уже упомянутого закона об аудиторской де­ятельности и отдельных стандартов, рассматривающих конк­ретные аспекты аудиторской деятельности.

Если характеризовать роль МСА в становлении аудиторс­кой деятельности и рассуждать об их основном предназначе­нии, то можно выделить следующие аспекты:

•       МСА используются при аудите финансовой отчетности, а также с необходимой адаптацией и другой, сопутствующей информации;

•       МСА содержат основные принципы, процедуры и руковод­ства. Эти принципы и процедуры нужно интерпретировать с учетом пояснительных материалов, которые являются ру­ководством с их применению;

•       МСА применяются только к существенным аспектам про­верки;

МСА не отменяют национальные стандарты. Если нацио­нальные стандарты не противоречат МСА, то это означает их автоматическое соответствие. Если же национальные стандарты противоречат МСА, то, в соответствии с консти­туцией МФБ (Международной федерацией бухгалтеров), страны-участницы должны применять все необходимые меры по сближению с МСА и устранению противоречий. Страны — члены Международной федерации бухгалтеров (МФБ) могут принимать МСА в качестве своих национальных стандартов. Связь стандартов аудита со стандартами финансовой от­четности является не только общим правилом, но и просле­живается при рассмотрении отдельных стандартов.

Например, МСА 120 «Основные принципы МСА» связан со всей системой МСА и всей системой МСФО; МСА 320 «Суще­ственность в аудите» и МСА 570 «Непрерывность деятельнос­ти» связаны с «Принципами составления финансовой отчетно­сти в МСФО» и с МСФО №1 «Представление финансовой от­четности»; МСА 550 «Связанные стороны» основан на МСФО 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах»; МСА 560 «Последующие события» основан на МСФО №10 «Условные события и события, произошедшие после отчетной даты».

3. Деятельность Международной федерации бухгалтеров

Работу по формированию международных стандартов финан­совой отчетности и аудита организует Международная федера­ция бухгалтеров — МФБ (IFAC), которая была создана в 1977 г. Эта организация действует на основании конституции.

В конституции МФБ записано, что ее основная цель — развитие бухгалтерской профессии на основе гармонизирован­ных стандартов и предоставление обществу качественных ус­луг в области бухгалтерского учета и аудита.

С этой целью Совет МФБ учредил Комитет по междуна­родной аудиторской практике (КМАП), который должен зани­маться разработкой стандартов и положений в области финан­сового аудита и сопутствующих ему услуг.

Для оказания аудиторских услуг в международном масш­табе МФБ создала объединение, которое называется «Форум фирм». В эту компанию вошли представители 23 транснацио­нальных аудиторских фирм. Целью образования «Форума фирм» является надзор и разработка нового международного режима регулирования аудита с помощью нового глобально­го стандарта качества, создаваемого на основании существу­ющих МСА и Кодекса этики.

Для ускорения работ по развитию МСА Совет МФБ финан­сирует работы, проводимые КМАП. Важнейшими направлени­ями этой работы являются:

•       пересмотр отдельных МСА и Положений по международ­ной аудиторской практике (ПМАП);

•       разработка стандартов по услугам, предусматривающим вы­дачу аудиторских гарантий, которые должны отразить пе­реход аудиторской практики с «подтверждения» на «гаран­тирование» пересмотр рекомендаций в отношении аудиторских проверок коммерческих банков;

•       публикация МСА по производным ценным бумагам.

4. Общая структура МСА

Международные стандарты аудита (МСА) — это доку­менты, формулирующие единые требования, при соблюдении которых обеспечивается соответствующий уровень качества аудита и сопутствующих ему услуг.

МСА предназначены для аудита финансовой отчетности, а также сопутствующих услуг, которые проводятся в ходе аудита.

МСА содержат:

•       основные принципы;

•       необходимые процедуры и руководства;

•       рекомендации по применению принципов и процедур. МСА представляют собой сборник документов, в который входят: введение, Кодекс этики профессиональных бухгалте­ров, глоссарий терминов и собственно международные стан­дарты аудита, которые состоят из 10 разделов. Эти 10 разде­лов четко структурируют финансовый аудит по основным ас­пектам, ориентируясь на процедуру как важнейший элемент аудита. Четкое структурирование является важнейшей отличи­тельной чертой МСА.

МСА классифицированы по следующим основным раз­делам:

Структура МСА

Раздел I. Вводные аспекты.

Раздел II. Обязанности.

Раздел III. Планирование.

Раздел IV. Внутренний контроль.

Раздел V. Аудиторские доказательства.

Раздел VI. Использование работы третьих лиц.

Раздел VII. Аудиторские выводы и подготовка отчетов.

Раздел VIII. Специализированные области.

Раздел IX. Сопутствующие услуги.

Раздел X. Положения по международной аудиторской прак­тике (ПМАП).

МСА охватывают все основные, существующие в настоя­щее время, аспекты финансового аудита. Здесь представле­ны системно и в соответствующей последовательности все процедуры аудита, состав аудиторских услуг, специфические области аудита и порядок составления аудиторских отчетов

5. Содержание и назначение основных разделов МСА

Вступительная часть, включающая предисловие, Кодекс этики профессиональных бухгалтеров и глоссарий, призвана раскрыть основные концептуальные основы аудита, а также способствовать лучшему пониманию задач и методов работы КМАП и всех основных органов, которые участвуют в разра­ботке и развитии системы МСА.

Глоссарий содержит более 100 терминов и фактически скомпонован из терминов и определений, которые входят в отдельные конкретные МСА. Основное назначение глоссария — единообразное толкование пользователями всех терминов и определений, применимых в МСА.

Первый раздел содержит МСА, аналоги, которых отсутству­ют в российских стандартах аудита, и включает два стандар­та, характеризующих все аудиторские процедуры, их перечень, виды аудиторских услуг, основные принципы и концепции, на которых базируются МСА.

В разделе «Обязанности» объединены МСА, в которых рас­крываются все обязанности аудиторов и руководства прове­ряемого субъекта в ходе аудита.

В третий и четвертый разделы МСА включены стандарты, объединенные проблемами планирования организации систе­мы внутреннего контроля. Они посвящены выбору стратегии аудита, изучению специфики деятельности клиента, опреде­лению уровня существенности и аудиторских рисков.

Пятый и шестой разделы включают стандарты, посвящен­ные получению аудиторских доказательств с использованием аудиторской выборки, аналитических процедур и др. не толь­ко силами аудитора, но также и с привлечением третьих лиц.

Седьмой и восьмой разделы МСА объединяют стандарты, которые посвящены правилам составления аудиторских отче­тов (заключений).

В девятом разделе представлены МСА, раскрывающие сущность, цели и задачи сопутствующих услуг в ходе аудита, которые классифицированы в МСС 120 «Основные принципы МСА».

В последнем, десятом разделе объединены «Положения по международной аудиторской практике» (ПМАП). В них вклю­чены различные документы, посвященные аудиторской прак­тике в различных организациях и специфическим вопросам аудита. ПМАП дают аудиторам дополнительную информацию и практические рекомендации путем детализации отдельных разделов соответствующих стандартов

6. Сопоставление и характеристика основных различий между МСА и российскими стандартами аудита