Международные стандарты аудита

Следует отметить, что работу по изучению бизнеса компании аудиторы должны начинать еще до заключения договора с клиентом. Это необходимо для того, чтобы определить, возможно ли оказать данному клиенту соответствующую услугу на достаточно высоком уровне. В ходе изучения бизнеса клиента рассмотрению подлежат: общие экономические факторы; существенные отраслевые условия, влияющие на деятельность компании; структура управления компанией, источники и методы финансирования ее деятельности, состав и репутация ответственных кадров; производственная и маркетинговая деятельность компании; основные финансовые показатели и условия подготовки финансовой отчетности; круг ее пользователей и т. д. 

Полученные знания о деятельности компании используются и пополняются на всех последующих  стадиях аудита вплоть до составления  аудиторского заключения. 

МСА 320 “Существенность  в аудите” оставляет за аудиторами право применить свое профессиональное суждение для оценки того, какие  искажения в финансовой отчетности необходимо считать существенными. При этом во внимание принимается  характер и количественное значение искажений. 

Существенность  рассматривается как на уровне финансовой отчетности в целом, так и в  отношении отдельных сальдо счетов и классов операций. На разных участках учета могут быть получены различные  уровни существенности. 

При оценке последствий искажений принимаются во внимание не только конкретные выявленные отклонения, но и прогнозируемые (предполагаемые) ошибки, которые, по оценке аудиторов, могут иметь место в бухгалтерской информации, не попавшей в аудиторскую проверку. Если совокупность таких искажений приближается к уровню существенности, МСА указывает на целесообразность проведения дополнительных аудиторских процедур с целью снижения аудиторского риска. Альтернативой является внесение руководством компании поправок в соответствии с рекомендациями аудиторов в отношении выявленных искажений. 

В четвертый  раздел международных стандартов аудита “Внутренний контроль” входят три  документа: 

* 400 “Оценка  рисков и внутренний контроль”; 

* 401 “Аудит в  среде компьютерных информационных систем”; 

* 402 “Учет при  аудите особенностей субъектов,  использующих обслуживающие организации”. 

В МСА 400 под аудиторским  риском понимается риск выражения аудитором  ненадлежащего аудиторского мнения в случаях, когда в финансовой отчетности содержатся существенные искажения. Аудиторский риск обусловлен тремя компонентами: 

ѕ подверженностью  сальдо счетов и классов операций искажениям, которые могут оказаться  существенными по отдельности или  в совокупности с другими искажениями (“неотъемлемый риск”); 

ѕ несовершенством системы внутреннего контроля, которая может не предотвратить или своевременно не ликвидировать существенные искажения в учете (“риск средств контроля”); 

ѕ вероятностью того, что существенные искажения  могут быть не обнаружены в результате проведения аудиторами собственных процедур проверки в отношении сальдо счетов и классов операций (“риск необнаружения”). 

Если аудиторы приходят к выводу о слабости систем бухгалтерского учета и внутреннего  контроля и соответственно оценивают  первые два компонента аудиторского риска как высокие, то МСА обязывают их предпринять шаги к снижению третьего компонента аудиторского риска. 

МСА 401 затрагивает  не только особенности оценки внутреннего  контроля в условиях электронных  учетных систем. МСА требует от аудитора знания информационных технологий для понимания того влияния, которое они оказывают на бухгалтерский учет клиента и ход проверки. МСА признает, что компетентность аудитора может быть не равнозначна сумме знаний профессионального специалиста по компьютерным системам. В случае необходимости таковой может быть привлечен для содействия аудиторам в качестве технического эксперта. 

Согласно МСА  аудиторы выясняют, насколько клиент заботится о защите данных от несанкционированного использования, а также о поддержании на современном уровне программного обеспечения. В зависимости от особенностей компьютеризированной бухгалтерии планируется больший или меньший объем аудиторских процедур.  

МСА 402 представляет меньший интерес для отечественных  бухгалтеров. Он ориентирован исключительно на аудиторов и посвящен довольно узкому вопросу -- особенностям проверки тех компаний, которые используют услуги сторонней организации для ведения учета. Стандарт содержит указания о получении информации о специфике таких услуг, условиях контракта, компетентности обслуживающей организации и т. д. 

Пятый раздел МСА  “Аудиторские доказательства” является самым объемным. Он насчитывает 11 документов: 

* 500 “Аудиторские  доказательства”; 

* 501 “Аудиторские  доказательства -- дополнительное рассмотрение особых статей”; 

* 505 “Внешние  подтверждения”; 

* 510 “Первичные  задания -- начальные сальдо”; 

* 520 “Аналитические  процедуры”; 

* 530 “Аудиторская  выборка и другие процедуры  выборочного тестирования”; 

* 540 “Аудит оценочных  значений”; 

* 550 “Связанные стороны”; 

* 560 “Последующие  события”; 

* 570 “Непрерывность  деятельности”; 

* 580 “Заявления  руководства”. 

МСА 500 характеризует  обозначенное в названии стандарта  понятие как информацию, получаемую аудиторами, и сделанные по ней  выводы. Сбор аудиторских доказательств осуществляется в ходе тестов средств контроля (при изучении организации и эффективности функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля клиента), а также при проведении процедур проверки по существу (последние включают детальные тесты хозяйственных операций и сальдо счетов, а также аналитические процедуры, направленные на изучение соотношений финансово- хозяйственных показателей компании). 

Согласно МСА  в процессе проверки должно быть собрано  достаточное количество убедительных данных путем инспектирования, подсчета, наблюдения, анализа важнейших коэффициентов и их динамики, а также посредством направления запросов и получения подтверждений от лиц внутри и за пределами проверяемой компании. Убедительность собранных данных возрастает, если они получены из различных источников и согласуются друг с другом. 

МСА 501 конкретизирует порядок проведения ряда аудиторских  процедур. Речь идет о присутствии  аудиторов при инвентаризации товарно-материальных запасов; получении сведений о претензиях и судебных делах, в которые вовлечена проверяемая компания; рассмотрении значительных долгосрочных инвестиций и их стоимостной оценке; а также об анализе информации по сегментам, существенной для финансовой отчетности клиента. 

МСА 505 регламентирует порядок разработки и рассылки запросов для получения данных от третьих лиц. В отношении крупных сальдо МСА рекомендует использовать запросы, составленные в виде: 

просьбы привести соответствующую информацию; 

просьбы выразить согласие с данными, по которым аудиторы хотят получить подтверждения. 

Оба варианта имеют  свои нюансы. В первом случае снижается  вероятность получения откликов на запросы, поскольку от отвечающего  требуется приложение дополнительных усилий. Во втором случае есть риск, что отвечающий отреагирует на просьбу о подтверждении информации, фактически не проверив ее точность. 

Данный международный  стандарт вменяет аудиторам в  обязанность оценивать надежность полученных от третьих лиц подтверждений, принимал во внимание независимость отвечающего, уровень его компетентности и полномочий. 

МСА 510 требует  от аудиторов, впервые приходящих к  клиенту с проверкой либо не проводивших  аудит за предыдущий период, убедиться  в том, что: 

начальные сальдо не содержат искажений, которые могут существенно повлиять на финансовую отчетность текущего периода; 

конечные сальдо предыдущего периода правильно  перенесены на начало текущего периода  или в необходимых случаях  изменены; 

соблюдается последовательность применения учетной политики, либо изменения в учетной политике должным образом отражены в учете. 

МСА 520 отмечает целесообразность применения в ходе аудита процедур, включающих: 

сопоставление показателей текущего и предыдущего  периодов; 

сравнение фактических  показателей с прогнозировавшимися; 

оценку показателей  проверяемой компании в контексте  отраслевой статистики; 

рассмотрение  взаимосвязей между финансовыми  показателями текущего периода, а также  между финансовой и иной информацией (например, между расходами на оплату труда и численностью работников). 

МСА 530 обращает внимание на порядок отбора статей, подлежащих проверке; особенности формирования выборки и оценку искажений, выявленных при выборочном исследовании. Аудиторы должны учитывать не только обнаруженные в выборке искажения, но и прогнозируемые искажения, а также их совокупное влияние на достоверность рассматриваемой финансовой информации. 

МСА 540 регламентирует порядок рассмотрения статей учета, в которых используются оценочные  способы измерения. В этом сложном  процессе аудиторы могут прибегать к: 

рассмотрению  допущений и данных, лежащих в  основе оценочных значений; 

проверке приемов  и методов, используемых при расчете  оценочных значений; 

сравнению предыдущих оценок с фактическими результатами; 

поиску данных вне компании, если необходимо убедиться в реалистичности оценочных значений. 

МСА 550 представляет повышенный интерес для компаний, входящих в холдинг, имеющих дочерние структуры либо выступающих в  качестве таковых по отношению к  материнской организации. Не только проведение операций между связанными сторонами находится в центре внимания аудиторов; само наличие у проверяемой компании таких сторон подлежит выяснению в ходе аудита. С этой целью аудиторы запрашивают у клиента список всех связанных сторон. Для выявления связанных сторон, в частности, анализируются необычные сделки; безвозмездно предоставленные услуги; операции, предусматривающие условия, которые существенно отличаются от рыночных (нестандартные процентные ставки, цены, гарантии и т. п.). 

МСА 560 указывает  на необходимость учитывать влияние на аудиторское заключение событий, происходящих вплоть до даты выдачи такого заключения. Как можно ближе к указанной дате должно проводиться ознакомление с протоколами заседаний Совета директоров, собраний акционеров, а также с самой последней финансовой информацией. Кроме того, клиенту могут быть заданы вопросы о текущем состоянии статей, которые были отражены в учете на основе предварительных данных, о новых обязательствах компании, выпуске новых акций, о слияниях или заключении договора поручительства и т. д. Перечисленные события рассматриваются на предмет того, могут ли они потребовать внесения корректировок в финансовую отчетность. 

МСА 570 затрагивает  прежде всего те проверяемые компании, которые испытывают значительные коммерческие трудности или находятся на грани кризиса. В ходе проверки аудиторам надлежит проанализировать, является ли обоснованной подготовка финансовой отчетности исходя из возможности продолжить ведение бизнеса в течение как минимум последующих 12 месяцев. Если в этом у аудиторов возникают сомнения, то главный бухгалтер и руководство компании должны быть готовы к представлению аудиторам планов будущих действий компании. Аудиторы оценивают эти планы на предмет их реалистичности и возможности исправить ситуацию. 

МСА 580 описывает порядок взаимодействия аудитора и руководства проверяемой компании в связи с получением от них разъяснений. Порядок взаимодействия аудиторов с руководством компании может предусматривать: 

направление руководству  письма аудитора, в котором излагается информация, требующая подтверждения со стороны руководства компании; 

краткое изложение  аудитором результатов бесед  с руководством проверяемой компании; 

приобщение к  аудиторским доказательствам протоколов заседаний Совета директоров или  подписанного руководством экземпляра финансовой отчетности. 

Шестой радел  МСА “Использование работы третьих  лиц” включает три стандарта: 

* 600 “Использование  работы другого аудитора”; 

* 610 “Рассмотрение  работы внутреннего аудита”; 

* 620 “Использование  работы эксперта”. 

МСА 600 содержит важную информацию для компаний с  разветвленной структурой, которые  привлекают разные аудиторские фирмы  для аудита головной организации  и проверки финансовой отчетности компаньона, данные которого включаются в отчетность головной организации. МСА описывает порядок сотрудничества двух аудиторских фирм, взаимодействие которых может включать обсуждение процедур аудита, просмотр главным аудитором рабочих бумаг другого аудитора, обмен информацией по существенным аспектам и получаемым результатам, проведение дополнительных тестов. Главный аудитор должен решить, повлияют ли факты, выявленные другим аудитором, на форму аудиторского заключения по финансовой отчетности, включающей показатели компаньона.