Кафедра Бухгалтерского учета, аудита, статистики

КОНТРОЛЬНАЯ  РАБОТА

по  дисциплине «Международные стандарты аудита» 

 

 

Архангельск

2011

     Выражение мнения и подготовка заключения по финансовой отчетности. Модификация  мнения в заключении независимого аудитора. Привлекающая внимание часть и часть, содержащая прочие факты, в заключении независимого аудитора.

     Приказом  Минфина России от 20.05.2010 N 46н утверждены новые федеральные стандарты  аудиторской деятельности (далее - ФСАД), определяющие требования к аудиторскому заключению. Речь идет о ФСАД N 1/2010 "Аудиторское  заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о  ее достоверности", ФСАД N 2/2010 "Модифицированное мнение в аудиторском заключении" и ФСАД N 3/2010 "Дополнительная информация в аудиторском заключении". Постановлением Правительства Российской Федерации  от 02.08.2010 N 586 отменен Стандарт N 6 "Аудиторское  заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности".

ФСАД N 1/2010

     Если  назначение Стандарта N 6 ограничивалось установлением единых требований к  форме и содержанию аудиторского заключения, то ФСАД N 1/2010 определяет также  требования к порядку подписания и представления аудиторского заключения, а также к формированию мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности. В п. 9 этого Стандарта  указано, что в аудиторском заключении приводится мнение аудитора по поводу того, отражает ли бухгалтерская отчетность достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение аудируемого  лица по состоянию на отчетную дату, результаты его финансово-хозяйственной  деятельности и движение денежных средств  за отчетный период в соответствии с установленными правилами составления  бухгалтерской отчетности.

       Для сравнения заметим, что  согласно п. 6 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская  отчетность организации" достоверной  и полной считается бухгалтерская  отчетность, сформированная исходя  из правил, установленных нормативными  актами по бухгалтерскому учету.  В соответствии с п. 3 отмененного  Стандарта N 6 под достоверностью  во всех существенных отношениях  понималась степень точности  данных финансовой (бухгалтерской)  отчетности, которая позволяет пользователям  этой отчетности делать правильные  выводы о результатах хозяйственной  деятельности, финансовом и имущественном  положении аудируемых лиц и  принимать базирующиеся на этих  выводах обоснованные решения.  Отметим также, что в ПБУ  4/99 и других нормативных документах  по учету используются словосочетания "финансовая (бухгалтерская) отчетность", "бухгалтерская отчетность"; в  документах нормативного регулирования  аудиторской деятельности преобладает  понятие бухгалтерской (финансовой) отчетности; в ФСАД N 1/2010 последняя  именуется бухгалтерской отчетностью.

Аудиторское заключение содержит:

- наименование  документа;

- сведения  об аудируемом лице;

- перечень  аудируемой бухгалтерской отчетности;

- распределение  ответственности в отношении  бухгалтерской отчетности между  аудируемым лицом и аудитором;

- сведения  о выполненной аудитором работе;

- специальную  часть (при модификации аудиторского  заключения);

- мнение  аудитора;

- заключение  о результатах выполняемой в  ходе аудита предусмотренной  нормативными правовыми актами  дополнительной по отношению  к установленной федеральными  стандартами работы;

- подпись  аудитора;

- дату  аудиторского заключения;

- приложение  к аудиторскому заключению.

       Согласно Стандарту N 6 аудиторское  заключение имело наименование "Аудиторское  заключение по финансовой (бухгалтерской)  отчетности" для того, чтобы отличить  последнее от заключений, составленных  другими лицами. В ФСАД N 1/2010 снята  рекомендация использовать требования  этого стандарта для подготовки  аудиторских заключений по бухгалтерской  информации, которая не является  финансовой (бухгалтерской) отчетностью.

  Требования к таким частям аудиторского заключения, как сведения об аудируемом лице и аудиторе, состав аудируемой отчетности, в стандартах 2010 г. практически не изменены в сравнении с предшествующими правилами.

       В п. 7 Стандарта рассматривается  ситуация, когда договором с аудируемым  лицом предусмотрено проведение  аудита в соответствии как  с федеральными, так и международными  стандартами аудита (далее - МСА). При этом аудиторское заключение  может содержать ссылку не  только на ФСАД, но и на МСА,  если не существует различий  между требованиями федеральных  и международных стандартов, которые  могли бы привести аудитора  к необходимости выражения разных  мнений, в том числе невключения  в аудиторское заключение в  требуемых МСА случаях привлекающей  внимание части.

  Сравнивая содержание Стандартов N 6 и N 1/2010, касающееся объема аудита, следует отметить ряд различий. В настоящее время описание объема аудита включается в часть аудиторского заключения "Ответственность аудитора". В прежнем Стандарте в часть, характеризующую объем аудита, входили и другие пункты, описывающие ответственность аудитора. В новом Стандарте объем аудита представляется в качестве сведений о работе, выполненной аудитором для выражения мнения. В Стандарте N 6 под объемом аудита понималась способность аудитора выполнить процедуры аудита, которые считаются необходимыми в данных обстоятельствах, исходя из приемлемого уровня существенности. При этом указание на подлежащие выполнению аудиторские процедуры содержательно не изменилось, хотя в Стандарте N 6 оценка надлежащего характера применяемой аудируемым лицом учетной политики трактовалась как оценка формы соблюдения принципов и правил бухгалтерского учета, применяемых при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности.

       В ФСАД N 1/2010 при описании объема  аудита отмечается, что выбор  аудиторских процедур является  предметом суждения аудитора, которое  основывается на оценке риска  существенных искажений, допущенных  вследствие недобросовестных действий  или ошибок. При оценке этого  риска предписывается необходимость  тестирования системы внутреннего  контроля аудируемого лица с  целью выбора соответствующих  аудиторских процедур, но не для  выражения мнения об эффективности  системы внутреннего контроля.

       Вместо ранее употребляемого  термина "разумная уверенность"  в том, что финансовая (бухгалтерская)  отчетность не содержит существенных  искажений, в ФСАД N 1/2010 используется  понятие "достаточная уверенность"  в том, что бухгалтерская отчетность  достоверна во всех существенных  отношениях. Отметим, что в ФСАД N 1 "Цель и основные принципы  аудита финансовой (бухгалтерской)  отчетности" понятие разумной  уверенности представляется в  качестве общего подхода, относящегося  к процессу накопления аудиторских  доказательств, необходимых и  достаточных для того, чтобы аудитор  сделал вывод об отсутствии  существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности, рассматриваемой  как единое целое.

       В п. п. 19 - 21 ФСАД N 1/2010 раскрываются  положения о порядке представления  в аудиторском заключении сведений  о дополнительной работе, предусмотренной  не аудиторскими стандартами,  а нормативными правовыми актами  Российской Федерации. В качестве  дополнительной работы на аудитора  может возлагаться:

- ответственность  за сообщение информации по  определенным вопросам, если они  привлекли внимание аудитора  в ходе аудита;

- проведение  определенных дополнительных процедур  и составление отчета по их  результатам;

- выражение  мнения в отношении определенных  обстоятельств (правильности и  полноты ведения регистров бухгалтерского  учета, правильности корреспонденции  счетов бухгалтерского учета  и др.).

       Содержание и порядок представления  в аудиторском заключении такой  информации, как подпись аудитора, дата аудиторского заключения, приложение  к нему, очевидны и в пояснениях  не нуждаются.

       В п. п. 26 - 29 ФСАД N 1/2010 изложен порядок  действий аудитора в отношении  представленной в составе бухгалтерской  отчетности дополнительной информации, наличие которой не требуется  правилами отчетности. Если, по мнению  аудитора, отсутствует четкое понимание  того, что дополнительная информация  не относится к проаудированной  бухгалтерской отчетности, то аудитор  должен обратиться к руководству  аудируемого лица с просьбой  изменить характер отражения  дополнительной информации. Если  руководство аудируемого лица  отказывается это сделать, то  аудитор должен указать в аудиторском  заключении, что такая дополнительная  информация не была им проаудирована.

       Характер представления дополнительной  информации может быть изменен,  к примеру, посредством:

- исключения  любых ссылок в бухгалтерской  отчетности на непроаудированные  дополнительные данные или пояснения,  чтобы проаудированная и непроаудированная  информация была бы четко разграничена;

- размещения  непроаудированной дополнительной  информации отдельно от отчетности  или после информации, подлежащей  раскрытию, с пометкой "без  проведения аудита"; тот факт, что дополнительная информация  не была проаудирована, не освобождает  аудитора от обязанности рассмотреть  эту информацию на предмет  выявления существенных несоответствий  с проаудированной бухгалтерской  отчетностью.

 На  рисунке представлены формы мнения  аудитора о достоверности бухгалтерской  отчетности в соответствии с  ФСАД 2010 г.

Формы мнения аудитора о  достоверности бухгалтерской  отчетности

       Аудитор должен выразить немодифицированное  мнение в случае, когда он приходит  к выводу, что бухгалтерская отчетность  отражает достоверно во всех  существенных отношениях финансовое  положение аудируемого лица и  результаты его финансовой деятельности  в соответствии с правилами  отчетности. Ранее использовалось  словосочетание "безоговорочно положительное  мнение", уместность выражения  которого аналогична представленному  выше относительно немодифицированного  мнения.

ФСАД N 2/2010

     Стандарт  устанавливает требования к форме  и содержанию аудиторского заключения, отражающего модифицированное мнение о достоверности бухгалтерской  отчетности аудируемого лица, а также  к порядку формирования модифицированного  мнения.