Консолідація фінансової звітності

МІНІСТЕРСТВО  ОСВІТИ І НАУКИ, МОЛОДІ ТА СПОРТУ УКРАЇНИ

ДЕРЖАВНИЙ ВИЩИЙ НАВЧАЛЬНИЙ ЗАКЛАД

«КИЇВСЬКИЙ  НАЦІОНАЛЬНИЙ ЕКОНОМІЧНИЙ  УНІВЕРСИТЕТ

імені ВАДИМА ГЕТЬМАНА»

Кафедра міжнародного обліку і аудиту 
 
 
 

Індивідуальна робота з дисципліни:

«Облік і звітність за міжнародними стандартами»

Тема:

«Консолідація фінансової звітності»

 
 
 
 

                                               Виконала:

                                               студентка

                                               5 курсу

                                               спеціальності 8103 

                                               Перевірила: 
 
 
 
 

Київ 2012

     Вступ

     У визначенні принципів та методів ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності ПрАТ «Ковельський хлібокомбінат» керується національними Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку. У зв’язку з реформуванням та гармонізацією системи бухгалтерського обліку в Україні, підприємство планує перейти на ведення бухгалтерського обліку та складання звітності відповідно до міжнародних стандартів у близькому майбутньому.

     Фінансова звітність є структурованим відображенням  фінансового стану та фінансових результатів діяльності ПрАТ «Ковельський хлібокомбінат». Метою фінансових звітів підприємства є надання інформації про фінансовий стан, фінансові результати діяльності та грошові потоки суб'єкта господарювання, яка є корисною для широкого кола користувачів при прийнятті ними економічних рішень. Фінансові звіти ПрАТ «Ковельський хлібокомбінат» також демонструють результати того, як управлінський персонал розпоряджається довіреними йому ресурсами. Для представлення такої інформації фінансові звіти надають наступні дані про суб'єкт господарювання, а саме про: активи, зобов'язання; власний капітал; доходи та витрати, у тому числі прибутки та збитки; внески та виплати власникам та грошові потоки. Ця інформація, разом з додатковою інформацією, що наводиться у примітках, допомагає користувачам фінансових звітів спрогнозувати майбутні грошові потоки суб'єкта господарювання.

     Порядок надання фінансової звітності користувачам визначається чинним законодавством. Звітним періодом для складання фінансової звітності на ПрАТ «Ковельський хлібокомбінат» є календарний рік. Баланс підприємства складається на кінець останнього дня звітного періоду.

     Проміжна (місячна, квартальна) звітність, яка  охоплює певний період, складається  наростаючим підсумком з початку  звітного року. 

     Для консолідації фінансової звітності  було обрано дві компанії – ПрАТ «Ковельський хлібокомбінат» (база практики) та Компанію «Калина» ТзОВ (об’єкт дослідження магістерської дипломної роботи).

     Фактично  існує чотири стандарти бухгалтерського обліку, які регулюють різні аспекти фінансових звітів групи. Вони частково співпадають, зокрема МСБО 22 та 27. Ці чотири стандарти такі:

• МСБО 22 “Об’єднання підприємств”
• МСБО 27 “Консолідовані фінансові звіти та облік інвестицій у дочірні підприємства”
• МСБО 28 “Облік інвестицій в асоційовані підприємства”
• МСБО 31 “Фінансова звітність про частки у спільних підприємствах”.

     Облік як придбання – традиційний метод  обліку об’єднання підприємств; він  визначається в МСБО 22 як “об’єднання  підприємств, при якому одне з  підприємств, покупець, отримує контроль над чистими активами та діяльністю іншого підприємства, що його купують, в обмін на передачу активів, прийняття зобов’язань чи випуск акцій”.

     За  цим методом підприємство купує  акції в іншому підприємстві (чи підприємствах) та або сплачує за них грошовими коштами, або випускає свої власні акції чи довгострокові  відсоткові цінні папери в обмін на них.

     Основна проблема з використанням методу придбання пов’язана з впливом  на прибуток материнського підприємства, що підлягає розподілу.

     МСБО 27 вимагає створення додаткового  комплекту фінансових звітів з метою  відображення сутності відносин материнського підприємства з дочірніми підприємствами, а не лише їх юридичної форми. За стислим визначенням у МСБО 27 (“Консолідовані фінансові звіти та облік інвестицій у дочірні підприємства”), консолідовані фінансові звіти – це “фінансові звіти групи, подані як фінансові звіти єдиного підприємства”.

     Консолідовані фінансові звіти ігнорують юридичні обмеження окремих юридичних  осіб. Але чому вони вважаються необхідними? Вони важливі тому, що користувачі фінансових звітів материнського підприємства мають знати фінансовий стан групи у цілому.

     МСБО 27 вимагає включення до консолідованої фінансової звітності материнського  підприємства всіх дочірніх підприємств, іноземних і місцевих, за винятком певних обставин (див. нижче).

      Існує кілька способів об’єднання інформації окремих фінансових звітів в комплект фінансових звітів групи, але найтиповіший спосіб (якого вимагає також МСБО 27) – це складання консолідованих фінансових звітів. Консолідовані звіти – це одна форма фінансових звітів групи, яка поєднує інформацію, що міститься в окремих фінансових звітах холдингового підприємства та її дочірніх підприємств, ніби вони є фінансовими звітами єдиного підприємства. ”Фінансові звіти групи” та ”консолідовані фінансові звіти” - це терміни, що часто вживаються як синоніми.

      Простіше  кажучи, комплект консолідованих фінансових звітів складають шляхом додавання  активів та зобов’язань материнського  підприємства та кожного дочірнього підприємства. Включаються всі активи та зобов’язання кожного підприємства, навіть якщо деякі дочірні підприємства можуть бути лише у частковій власності. Розділ Балансу ”капітал та резерви” показуватиме, скільки чистих активів відноситься до групи і скільки – до зовнішніх інвесторів в дочірні підприємства, що є у частковій власності. Ці зовнішні інвестори відомі як частка меншості.

      Більшість материнських підприємств подають  свої окремі фінансові звіти та фінансові  звіти групи в єдиному пакеті. Цей пакет, як правило, складається  з такого:

      a) фінансові звіти материнського підприємства, які містять “інвестиції в діяльність дочірніх підприємств” в активах Балансу, а прибуток від дочірніх підприємств (у формі дивідендів) – в Звіті про прибутки та збитки;

      б) консолідований Баланс;

      в) консолідований Звіт про прибутки та збитки.

      Згідно  з місцевими чи державними регулюваннями фінансові звіти материнського підприємства можуть не публікуватись.

     Припустимо, що Компанія «Калина» ТзОВ придбала 60% акцій ПрАТ «Ковельський хлібокомбінат» за 6500 тис. грн. Балансова та справедлива вартість чистих активів ПрАТ «Ковельський хлібокомбінат» співпадають.

     Спочатку  сконсолідуємо баланси компаній. Консолідацією вважається процес коригування та об’єднання фінансової інформації про діяльність материнського підприємства та його дочірніх підприємств для складання

консолідованих фінансових звітів групи як єдиного економічного суб’єкта.

     Консолідований  баланс відображає активи та зобов’язання в межах контролю материнського підприємства та в чиїй власності вони знаходяться.

     Для зручності перетворимо баланси  компанії, складені за П(С)БО у звіти про фінансовий стан за МСФЗ (Додаток А).

     Побудуємо робочу таблицю для консолідації балансів та проведемо відповідні розрахунки. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

     Таблиця 1. Консолідація балансів ПрАТ «Ковельський хлібокомбінат» та Компанії «Калина» ТзОВ.

Стаття	Компанія		Коригування		Консолідований  баланс
	М	Д	Дебет	Кредит
АКТИВИ
Непоточні активи
Основні засоби	8884	11320			20204
Інші  нематеріальні активи					0
Інвестиції  в асоційовані компанії	6500			1)6500	0
Гудвіл			1)2834		2834
Фінансові інвестиції	115				115
Поточні активи					0
Запаси	6287	2991			9278
Торгова дебіторська заборгованість	10424	510			10934
Інша  дебіторська заборгованість	732	1698			2430
Інші  поточні активи	116				116
Грошові кошти та їх еквіваленти	183	638			821
УСЬОГО  АКТИВІВ	33241	17157			46732
ВЛАСНИЙ КАПІТАЛ ТА ЗОБОВ’ЯЗАННЯ
Власний капітал
Статутний капітал М	8627				8627
Нерозподілений  прибуток М	9133				9133
Статутний капітал Д		2817	1)1690,2 2)1126,8		0
Нерозподілений  прибуток Д		3293	1)1975,8 2)1317,2		0
Частка  меншості				2)2444	2444
Непоточні зобов’язання					0
Довгострокові позики					0
Відстрочений  податок					0
Довгострокові забезпечення					0
Поточні зобов’язання					0
Торгова та інша кредиторська заборгованість	9007	9747			18754
Короткострокові позики	6359	1300			7659
Поточна частина довгострокових позик					0
Поточна заборгованість за податком					0
Короткострокові забезпечення					0
Інші  поточні зобов’язання	115				115
УСЬОГО  ВЛАСНОГО КАПІТАЛУ ТА ЗОБОВ’ЯЗАНЬ	33241	17157			46732

     До  цих пір собівартість інвестицій дорівнювала вартості придбаних  чистих активів, які можна ідентифікувати, і, відповідно, не виникало відхилення в бік перевищення або нестачі.

     Якщо  собівартість інвестицій перевищує  придбані чисті активи, інвестор має  сплатити за щось більше, ніж матеріальні  чисті активи придбаного підприємства. Цю різницю називають гудвілом; його визначення у МСБО 22 “Об’єднання підприємств” таке:

     “будь-яке  перевищення вартості придбання  над часткою покупця у справедливій вартості ідентифікованих активів  та зобов’язань, придбаних на дату обмінної операції”.

     Чисті активи = Активи – Зобов’язання;

     Чисті активи = 17157 – 11047 = 6110 (тис. грн.)

       ;

            

     Гудвіл = Ціна придбання  -

     Ціна  придбання = 6500 тис. грн.

           Гудвіл = 6500 – 3666= 2834 (тис. грн.)

     Частки  меншості виникають тоді, коли материнське  підприємство контролює дочірнє підприємство, але не володіє ним на 100%. В чистих активах дочірнього підприємства є частка акціонерів, що не входять до складу групи. Відповідно до МСБО 27 (переглянутого) інформація про частку меншості слід розкривати у консолідованому балансі у власному капіталі, окремо від власного капіталу акціонерів материнського підприємства.

      =ЧА -

      

     Сконсолідуємо звіт про фінансові результати, трансформувавши його в звіт про прибутки/збитки за МСФЗ (Додаток В). Мета консолідованого Звіту про прибутки та збитки –  показати результати групи за обліковий період так, ніби вона є єдиним підприємством. Слід застосовувати таку саму логіку як щодо Балансу.  Відповідно,  потім ми зможемо показати прибутки,  які є

наслідком контролю, здійсненого материнським підприємством.

     Побудуємо робочу таблицю для консолідації звітів про прибутки/ збитки та проведемо відповідні розрахунки.

     Таблиця 2. Консолідація звітів про прибутки/збитки  ПрАТ «Ковельський хлібокомбінат» та Компанії «Калина» ТзОВ.

Стаття	Компанія		Консолідований  баланс
	М	Д
Доход	33397	38366	71763
Податок на додану вартість	3736	6394	10130
Собівартість  реалізації	18962	26628	45590
Валовий прибуток	10697	5344	16041
Інший операційний доход	46673	2506	49179
Витрати на збут	4164	2654	6818
Адміністративні витрати	1075	1905	2980
Інші  витрати	45997	2575	48572
Фінансові витрати	32	208	240
Інші  доходи	170		170
Прибуток  до сплати податків	6274	508	6782
Витрати на податок на прибуток	1160	125	1285
Прибуток  за період	5114	383	5497
Пов’язаний  з:
Власниками  материнського підприємства			3298,2
Часткою меншості			2198,8