Формирование учетной политики в условиях перехода к Международным стандартам финансовой отчетности

Рисунок 3 - Экономические интересы и учетная политика (на примере российской системы учета)

Учетная политика для  целей управленческого учета  предполагает максимальное количество альтернатив. Задача управленческого учета – полное отражение всех хозяйственных операций предприятия, включая и те, которые не отражаются в бухгалтерском учете, и предоставление руководству предприятия оперативного доступа к этой информации. Основными пользователями управленческого учета являются учредители, высшее руководство и финансовые службы.

В управленческом учете, как правило, содержатся дополнительные (по сравнению с бухгалтерским  учетом) данные обо всех операциях, необходимые для эффективного управления предприятием. Это позволяет быстро анализировать отдельные аспекты деятельности предприятия для принятия управленческих решений.

Управленческий учет не регламентирован никакими правовыми  актами и преследует только внутренние цели предприятия. Как следствие, учетная  политика и план счетов управленческого учета формируются предприятием таким образом, чтобы при минимуме затрат на ведение учета получить все данные, необходимые учредителям и руководству.

Учетная политика для целей финансового учета  организациями формируется на основании  законодательства о бухгалтерском учете, определяющем конечный перечень элементов, среди которых разрешен выбор. Как упоминалось в работе ранее, она оформляется приказом и раскрывается в пояснительной записке к финансовой отчетности.

Учетная политика для целей налогового учета использует права, предоставленные налоговым законодательством в части выбора возможных вариантов расчета налоговой базы. По сравнению с учетной политикой для целей финансового учета перечень свобод, предоставленных Налоговым кодексом, гораздо меньше, поскольку предполагается первоочередное удовлетворение информационных интересов лишь одного пользователя — государства в лице налоговых органов.

В российской практике сложилась определенная структура  внутреннего нормативного документа  по учетной политике, в отличие от МСФО, которые даже не упоминают его.

Как правило, он включает общие (вводные) положения, методические и организационные вопросы.

В разделе «Общие положения» содержатся сведения об организации, нормативной базе, послужившей основой разработки учетной политики, основных принципах ведения бухгалтерского учета и составления отчетности, случаях отступления от них. Наиболее важным представляется последнее обстоятельство, поскольку независимо от наличия или отсутствия ссылок на нормативные акты и содержащиеся в них императивные требования, любой экономический субъект обязан их соблюдать. Что касается норм, носящих диспозитивный характер, то именно они и составляют предмет учетной политики — свой выбор организация декларирует соответственно в методическом или организационном разделах приказа.

В «Методическом  разделе» излагаются элементы методики бухгалтерского учета, которые определяют варианты отражения в учете информации о производственно-хозяйственной  и финансовой деятельности, исходя из альтернативных приемов и способов. Это выражается в возможности отражения одних и тех же фактов хозяйственной жизни неодинаковыми бухгалтерскими проводками и в различных оценках, что в конечном итоге позволяет получить разные варианты отчетности (см. Приложение 1).

В «Организационном разделе» описываются элементы, определяющие формы ведения и организации  бухгалтерского учета хозяйствующим  субъектом. Иными словами, в отличие  от методического, организационный  аспект не влияет на информацию, формируемую  на счетах бухгалтерского учета и представляемую в финансовой отчетности, — какими бы ни были применяемые технические средства и организационные процедуры, результат (отчетность) во всех случаях будет один. Именно поэтому данный вопрос остается за рамками регулирования в Международных стандартах финансовой отчетности. Таким образом, общая структура учетной политики выглядит таким образом (Рисунок 4)¹⁰:

Рисунок 4 - Структура учетной политики (на примере российской системы учета)

На рисунке  пунктиром отмечены элементы учетной политики, по которым у российских организаций существует полная свобода выбора. Это в полной мере касается всего управленческого аспекта учетной политики, где хозяйствующим субъектам предоставлена абсолютная свобода, и частично, налогового, где обязательным признается лишь определение методики учета. Формирование учетной политики в сфере финансового учета требует обязательного определения и документального закрепления и методических, и организационных вопросов. Однако в отчетности необходимо раскрыть лишь применяемые методы учета, в отличие от организационных процедур, которые несущественны, поскольку не влияют на экономические решения заинтересованных пользователей. Именно поэтому в Международных стандартах финансовой отчетности организационный аспект учетной политики вообще не затрагивается. Соответственно жирным контуром на рисунке выделена та составляющая учетной политики, которая обязательна к формированию и раскрытию согласно МСФО.

Такова общая  схема российской практики формирования учетной политики. Управленческий аспект отражает общую идеологию, характерную для всех стран с рыночной экономикой, — он находится в абсолютной компетенции субъектов бизнеса (таким образом, различия с международной практикой отсутствуют). Финансовый аспект имеет определенные отличия, в сравнении с требованиями МСФО, однако, как видно из рисунка, они имеют не принципиальный, а скорее технический характер. И, наконец, особенности налоговой учетной политики достаточно индивидуальны и определяются налоговым законодательством конкретного государства.

2.3 Структура учетной политики по МСФО

Для экономических  субъектов, осуществляющих переход  на Международные стандарты финансовой отчетности, весьма актуален вопрос: возможно ли сохранить существующую структуру  учетной политики, дополнив ее недостающими элементами и изменив при необходимости отдельные положения, либо придется сформировать новую концепцию? При ответе на него определяющую роль играют два обстоятельства:

1) МСФО представляют собой учетную концепцию, базирующуюся не на узкоспециальных правилах и методиках, а на фундаментальных принципах. Лишь такой подход, по мнению их составителей, способен обеспечить истинный и непредвзятый подход к формированию отчетности. Принципы, положенные в основу концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, соответствуют МСФО.

2) Российская  нормативная база, уделяет особое  внимание вопросам организационного  характера. Кроме того, она концентрирует  свое внимание не только на  составлении отчетности, но и  на ведении учета. Указанные обстоятельства хотя и отличают РПБУ от МСФО, но не являются противоречивыми. Напротив, повышенное внимание к учетной процедуре в России следует рассматривать как фактор, косвенно способствующий обеспечению качества и достоверности финансовой отчетности.

Таким образом, несмотря на отсутствие указания на данный счет в тексте МСФО, приказ (или иной внутренний организационно-распорядительный документ) все же необходим, поскольку  он определяет не только процедуру, но и методику работы конкретных исполнителей (бухгалтеров), а также обеспечивает единство выбранных правил учета во всей организации в целом. Единства методологии невозможно достичь при составлении отчетности, если его не было при ведении учета. Поэтому тот факт, что МСФО регулируют только отчетность, не означает, что они игнорируют учет и не означает, что экономические субъекты не должны уделять должного внимания вопросам методики и организации учета и, в первую очередь, формированию и документальному оформлению учетной политики.

Существуют  следующие варианты возможной структуры приказа об учетной политике, разрабатываемой российскими организациями в соответствии с МСФО:

Рисунок 5 - Возможная структура приказа об учетной политике по МСФО

Традиционный  вариант близок по своей структуре  и форме изложения к применяемому большинством российских организаций и включает три традиционных блока.

В раздел «Общие положения» целесообразно включить: общие сведения об организации; основную цель ее учетной политики как обеспечение  формирования достоверной информации о финансовом положении, результатах деятельности и изменениях в финансовом положении данной организации; указание на стремление посредством избранной и задекларированной в приказе учетной политики обеспечить соответствие финансовой отчетности организации требованиям всех Международных стандартов финансовой отчетности.

 «Методический раздел» должен содержать конкретные способы отражения информации в финансовой отчетности, выбранные исходя из альтернатив, которые предлагают МСФО.

«Организационный  раздел» может содержать существенные вопросы, определяющие лиц, ответственных за ведение бухгалтерского учета, организационную структуру бухгалтерии и распределение должностных обязанностей ее сотрудников, описание применяемой формы ведения бухгалтерского учета, рабочий план счетов и др. Все это позволяет упорядочить работу бухгалтерии, точно идентифицировать, оценить, классифицировать и систематизировать информацию в момент ее появления, что значительно упрощает работу при составлении отчетности. Кроме того, в данном разделе приказа возможно описание процедуры трансформации российской отчетности на язык МСФО.

Альтернативный  вариант предполагает не только механическое переложение принципов, приемов и способов ведения учета и составления отчетности, предусмотренных МСФО, а выработку системного подхода к решению данной задачи.

При этом изложение  может осуществляться в разрезе  основных групп элементов учетной  политики, таких, как оценка, группировка, амортизация, резервирование, признание  доходов и расходов, капитализация затрат, налогообложение, влияние изменения валютных курсов, гиперинфляция, существенность и т.д. Такой вариант не исключает возможности изложения вопросов общего и организационного характера, а также организационных и методических аспектов, отражающих специфику деятельности организации, например кредитной или страховой. При этом весь документ будет разработан на основе единых, взаимоувязанных и взаимообусловленных подходов, что существенно повысит его уровень и эффективность применения. Выбор необходимого варианта остается за конкретной организацией, но наиболее рациональным решением для осуществления перехода к Международным стандартам финансовой отчетности является использование «традиционного» подхода, который позволит сохранить статус и структуру приказа об учетной политике, одновременно обеспечив соответствие документа новым требованиям.

Выводы  и рекомендации

Учетная политика – основной документ, регламентирующий ведение  бухгалтерского учета организации.

С помощью учетной  политики обеспечивается прозрачность и достоверность учета, оптимизация объемов и сроков налоговых платежей, снижение трудоемкости и унификация учетных процедур, решение многих других управленческих и учетных задач. От правильного понимания учетной политики, ее оформления, раскрытия во многом зависит экономическая эффективность деятельности организации.

Понятие учетной  политики и ее формирования на предприятии  стало особенно актуально с переходом  нашей страны к рыночной экономике. Изменились подходы к постановке бухгалтерского учета в организациях: от жесткой регламентации учетного процесса со стороны государства в период плановой экономики в настоящее время перешли к разумному сочетанию государственного регулирования и самостоятельности организаций в постановке бухгалтерского учета - на основе установленных государством общих правил бухгалтерского учета организации самостоятельно разрабатывают учетную политику для решения поставленных перед учетом задач.

Важным вопросом на сегодняшний  день является значимость внедрения Международных стандартов финансовой отчетности для российских организаций в условиях современной глобализации. В России, в условиях повышенных рисков, признание международных стандартов финансовой отчётности это важный шаг для привлечения иностранных инвестиций. Переход на международную практику учёта существенно облегчит взаимоотношения с иностранными инвесторами, будет способствовать увеличению числа совместных проектов, открывает российским организациям возможность приобщения к международным рынкам капитала.

Переход многих организаций к составлению финансовой отчетности по МСФО требует обеспечить преемственность учетной политики по РПБУ и МСФО, обосновать теоретические и практические аспекты формирования соответствующей учетной политики.

К сожалению, в отечественной практике бухгалтерского учета традиционным является отношение к составлению приказа об учетной политике как к некой нагрузке, от которой никуда не денешься, так как есть соответствующие предписания Минфина России, но которая мало кому нужна. Такое отношение – это огромная ошибка. Ведь все возможные экономические выгоды, которые фирма может получить от ведения бухгалтерского учета, лежат в области учетной политики. Выбирая тот или иной метод ведения бухгалтерского учета, организация определяет, как будут составляться конкретные бухгалтерские проводки - по списанию запасов, начислению амортизации, списанию затрат, переоценке активов и др. Закрепляемые в приказе об учетной политике методы оценки видов имущества и обязательств имеют определяющее влияние на оценку величин бухгалтерской отчетности организаций - информационной основы принятия управленческих решений внешними ее пользователями. Ведь именно основываясь на представленных в отчетности величинах оценки активов, финансовых результатов, доходов и расходов и т. п., внешние пользователи отчетности - кредиторы, акционеры, прочие контрагенты фирмы - будут формировать свое мнение о ее финансовом положении, то есть кредитоспособности, прибыльности, финансовой устойчивости и т. д.