Бухгалтерский учет в строительстве

Учет в строительстве  регулируется казахстанским стандартом бухгалтерского учета 12 «Договоры подряда  на капитальное строительство» и  методическими рекомендациями к  нему. В Международных стандартах финансовой отчетности также существует отдельный стандарт «Договоры на строительство», целью которого является установление порядка учета выручки и затрат, связанных с договорами на строительство. Такой порядок, указывается в МСФО, необходим в силу того, что дата начала строительства и дата его завершения, как правило, приходятся на разные отчетные периоды.  
Указанные стандарты применяются только подрядчиками для подготовки и представления в финансовой отчетности результатов по договорам на строительство. Организации, осуществляющие строительство для собственных нужд, так называемым хозяйственным способом, стандарты не применяют, так как расходы на такое строительство капитализируются, и доход от реализации строительной продукции они не получают.  
Строительные организации осуществляют свою деятельность на основании соответствующих лицензий и договоров подряда. Для строительных организаций - подрядчиков и субподрядчиков наличие лицензии обязательно.

Период признания затрат по договору на строительство охватывает период, начиная с заключения договора до полного завершения работ (выполнения договора). В связи с этим расходы, понесенные подрядчиком до заключения договора, обычно рассматриваются как  расходы того периода, в котором  они понесены. Если расходы относятся  к заключаемому договору и есть твердая  уверенность, что контракт будет  заключен, эти расходы, как правило, рассматриваются, как относящиеся к этому договору и могут быть отнесены на будущие периоды. [7] 
Доход признается по справедливой стоимости полученного или ожидаемого вознаграждения + или – отклонения (при вероятности согласования с заказчиком и надежной оценке) + увеличение стоимости и поощрения + или – претензии и штрафы. Использование метода процентного выполнения строительства доходы признаются в той части затрат, которые могут быть возмещены. Метод применяется при составлении текущих смет доходов и расходов по подрядам. В доходы включаются стоимость подряда и любые выплаты компенсационного характера. Этап выполнения определяют либо пропорционально затратам, либо прямым или расчетным определением объема выполненных работ. Казахстанские стандарты бухгалтерского учета достаточно подробно приводят перечень затрат, МСФО дает укрупненные показатели расходов на строительные работы и определяет обязательный перечень затрат, включаемых в договор строительства, в том числе:  
заработную плату рабочих на строительной площадке, включая надзор на стройплощадке;

стоимость материалов, использованных при строительстве;

амортизацию зданий и оборудования, использованных для выполнения договора;

затраты на перемещение зданий, оборудования и материалов на стройплощадку  и с нее;

затраты на аренду зданий и  оборудования;

затраты на конструкторскую  и техническую поддержку, непосредственно  связанную с договором;

расчетные затраты на исправление  ошибок и гарантийные работы, в  том числе ожидаемые гарантийные  затраты; и претензии третьих  сторон

1.3 МСФО 11 Договоры на строительство

В условиях развития рыночных отношений  большое значение имеют хозяйственные  связи между предприятиями, учреждениями, организациями различных форм собственности, основанными на исполнении хозяйствующими субъектами договорных обязательств, а именно по выполнению различных  видов работ и оказанию услуг (по поставке и купли-продажи товаров; перевозке грузов; аренде помещений; выполнению научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических  работ; строительству объектов, их капитальному и текущему ремонту, производству товаров, продукции и многому другому). Различные виды договоров, заключаемых  между юридическими лицами, являются средством регулирования товарно-денежных связей между хозяйствующими субъектами, определяющих их права и обязанности. Для того, чтобы правильно подготовить проект договора и в дальнейшем заключить его с подрядчиком, избегая ошибок и всевозможных последствий при ненадлежащем исполнении договора, руководителю предприятия следует руководствоваться не только нормами гражданского законодательства, но и знать судебно-арбитражную практику разрешения споров по договорам данного вида, а также нормативно-правовые документы (установленные формы первично-учетной документации, применяемой в строительстве, особенности составления сметной документации, а также термины и определения, применяемые в строительстве, и многое другое). [9]

Цель настоящего Стандарта состоит  в том, чтобы установить порядок  учета выручки и затрат, связанных  с договорами на строительство. Для  определения момента, когда выручка  и затраты по договору на строительство  должны отражаться в отчете о прибылях и убытках в качестве выручки  и расходов, настоящий Стандарт использует критерии признания, установленные  в Принципах подготовки и представления  финансовой отчетности. Он также содержит практические указания по применению этих критериев.[10]

Настоящий стандарт должен применяться  для учета договоров на строительство  в финансовой отчетности строительных организаций.

К договорам на строительство относятся:

- Договоры на оказание услуг,  непосредственно связанных с  сооружением объектов, например, на  оказание услуг по управлению  проектом или услуг архитектора.

- Договоры на разрушение или  восстановление объектов, и восстановление  окружающей среды после разрушения  объектов[11]

Дата начала договора и дата завершения работ по договору на строительство  часто относятся к разным отчетным периодам. Таким образом, главным  вопросом в учете договоров на строительство является распределение  доходов и затрат по договору строительства по отчетным периодам, в которых производились работы. Для осуществления контроля договоров на строительство требуется наличие постоянно действующей эффективной внутренней системы бюджетирования и отчетности, которая соответствует современным требованиям. На протяжении всего времени действия договора необходимо осуществлять регулярную проверку стоимости строительства и расчетов.[12] Договор на строительство - это контракт, специально предусматривающий строительство объекта или комплекса объектов, которые взаимосвязаны или взаимозависимы либо по своей конструкции, технологии и функциям, либо по конечному их назначению или использованию. Договор с фиксированной ценой- это договор, в соответствии с которым подрядчик соглашается на фиксированную цену контракта или на фиксированную ставку по каждой единице продукции, которая может повышаться в связи с ростом затрат. Договор "затраты плюс"- это договор на строительство, в соответствии с которым подрядчику возмещаются допустимые или по-иному определяемые, затраты плюс процент от этих затрат или фиксированное вознаграждение. Договоры на строительство могут составляться по-разному, но в соответствии с настоящим Стандартом они подразделяются на договор на строительство с фиксированной ценой и договоры "затраты плюс". Некоторые договоры на строительство могут иметь характеристики договоров обоих видов, как, например, в случае договора „затраты плюс" с согласованной максимальной ценой. В таких случаях подрядчику нужно рассмотреть все условия,  чтобы определить, когда отражать выручку и затраты по договору на строительство.[13]

Обычно требования настоящего Стандарта  применяются отдельно к каждому  договору на строительство. Однако в  определенных обстоятельствах Стандарт необходимо применять к отдельным  компонентам одного договора или  к группе договоров для того, чтобы  отразить сущность договора или группы договоров

Когда договор включает ряд объектов, сооружение каждого из них должно отражаться как отдельный договор на строительство, если:

1. на сооружение каждого объекта было представлено особое предложение

2. по каждому объекту велись отдельные переговоры, и подрядчик и заказчик имели возможность принять или отклонить часть договора, относящуюся к каждому объекту

3.затраты и выручка по каждому объекту могут быть определены.

Выручка по договору на строительство  измеряется по справедливой стоимости  полученного или ожидаемого встречного предоставления. Оценка выручки по договору на строительство подвержена воздействию различных неопределенностей, зависящих от результата будущих  событий. Оценки очень часто нуждаются  в пересмотре по мере наступления  событий и разрешения неопределенностей. Поэтому сумма выручки по договору на строительство может увеличиться  или уменьшиться от одного периода  к другому. Например:1)подрядчик и заказчик могут согласовать отклонения или претензии, которые увеличат или уменьшат выручку по договору на строительство в период, следующий за тем, в котором договор был заключен первоначально.2)Сумма выручки, согласованная в договоре с фиксированной ценой, может увеличиться в результате оговорок, допускающих увеличение цены.3) сумма выручки по договору на строительство может уменьшиться в результате штрафных санкций, возникающих в результате задержки в выполнении договора по вине подрядчика; либо когда договор с фиксированной ценой предусматривает фиксированную долю в выпуске производимой продукции, выручка по договору на строительство увеличивается по мере увеличения количества произведенных изделий.[14]

Отклонение - это указание, данное заказчиком строительной организации, на изменение диапазона работ, выполняемых  по договору на строительство. Отклонение может вести к увеличению или  уменьшению выручки по договору на строительство. Примерами отклонения являются изменения характеристик  или конструкции объекта и  изменения в продолжительности  сроков договора. Отклонение изменяет сумму выручки по договору на строительство, когда: существует вероятность того, что заказчик согласится с данным отклонением и суммой, возникающей в связи с этим выручки; и сумма выручки может быть надежно оценена.

Претензия - это сумма, которую строительная организация стремится получить с заказчика или другой стороны  в качестве возмещения затрат, не включенных в цену договора. Претензия может  возникнуть в результате, например, задержек по вине заказчика, его ошибок в технических характеристиках  или конструкции, и спорных отклонений в работе по договору на строительство. Оценка суммы выручки, возникающей  в результате претензий, несет в  себе высокую степень неопределенности и часто зависит от результатов  переговоров. Поэтому претензии  включаются в выручку по договору на строительство только в тех  случаях, когда: переговоры достигли определенной стадии, на которой появилась вероятность того, что заказчик признает претензию; и сумма, которая вероятно будет признана заказчиком, может быть надежно оценена.

Поощрительные платежи - это дополнительные суммы, выплачиваемые строительной организации, если установленные стандарты выполнения работ были соблюдены или превышены. Например, договор может предусматривать  поощрительные платежи строительной организации за досрочное завершение работ по договору на строительство. Поощрительные платежи включаются в выручку по договору на строительство, когда: договор находится на достаточно продвинутой стадии выполнения, и существует вероятность, что установленные стандарты выполнения работ будут соблюдены или превышены; и величина поощрительных платежей может быть надежно измерена.[15]

2. ОБЗОР БУХГАЛТЕРСКОГО  УЧЕТА В СТРОИТЕЛЬСТВЕ

2.1 Документация и учет строительных материалов

К производственным запасам  ТОО «АТМ Консалтинг» относятся  сырье и материалы, покупные полуфабрикаты  и комплектующие изделия, тара и  тарные материалы, строительные материалы, материалы сельскохозяйственного  назначения, топливо, запасные части, материалы, переданные в переработку и прочие материалы. Они предназначены для  производства продукции, выполнения работ, предоставления услуг, обслуживания производства и административных потребностей, незавершенного производство в виде незаконченных  технологических процессов. При  организации бухгалтерского учета  запасов ТОО «АТМ Консалтинг»  руководствуется различными законодательными и нормативными документами. Единицей бухгалтерского учета запасов являются их наименование или однородная группа (вид). В себестоимости готовых  объектов ТОО «АТМ Консалтинг» удельный вес затрат запасов составляет 50%. Поэтому вопросам учета запасов  уделяется серьезное внимание. На данном предприятии материалы по назначению группируются следующим  образом: сырье, основные материалы  и вспомогательные материалы. Учет материальных запасов на складах  ведут кладовщики в карточках  учета материалов (ф. № М-17). На каждый номенклатурный номер запаса открывается  отдельная карточка, которая из бухгалтерии  на склад передается в полузаполненном  виде. В полученных карточках кладовщик  заполняет реквизиты, характеризующие  места хранения материалов. Записи в карточки производят на основании  документов. Приемку документов, оформляющих  движение материальных запасов, бухгалтер  производит на складе путем составления  «Реестра приемки-передачи документов» (ф. № М-18а) в одном экземпляре. О выявленных недостатках и нарушениях в работе материально ответственных лиц, а также о результатах выборочных проверок и проведенном инструктаже работник бухгалтерии информирует главного бухгалтера.