Бухгалтерский учет расчетов по посредническим операциям

Выплата комиссионеру комиссионного вознаграждения является обязанностью комитента (ст. 991 ГК РФ). Размер вознаграждения, причитающегося комиссионеру за совершенную сделку, определяется договором. Если же размер и порядок уплаты вознаграждения договором не предусмотрены и размер вознаграждения не может быть определен исходя из условий договора, то оно уплачивается после исполнения договора комиссии в размере, определяемом в соответствии с п. 3 ст. 424 ГК РФ, который гласит: “В случаях, когда в возмездном договоре цена не предусмотрена и не может быть определена исходя из условий договора, исполнение договора должно быть оплачено по цене, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные товары, работы или услуги”. Если договор комиссии не был исполнен по причинам, зависящим от комитента, комиссионер сохраняет право на комиссионное вознаграждение, а также на возмещение понесенных расходов.

Помимо уплаты комиссионного вознаграждения комитент обязан возместить комиссионеру израсходованные  им на исполнение комиссионного поручения  суммы. При этом расходы на хранение находящегося у комиссионера имущества  комитента осуществляются за счет комиссионера. Согласно ст. 1001 ГК РФ комиссионер не имеет права на возмещение расходов на хранение, если иное не установлено в договоре комиссии.

Согласно ст. 992 ГК РФ комиссионер, принявший на себя обязательство по исполнению поручения комитента, обязан выполнить его на более выгодных для комитента условиях. В случае, когда комиссионер совершил сделку на условиях более выгодных, чем те, которые были указаны комитентом, дополнительная выгода делится между комитентом и комиссионером поровну, если иное не предусмотрено соглашением сторон.

Если же комиссионер  реализовал имущество комитента  по цене ниже согласованной и не способен доказать, что у него не было возможности продать имущество  по согласованной цене и что продажа  по более низкой цене предупредила еще большие убытки, он обязан возместить комитенту разницу между согласованной  ценой и фактической ценой  реализации (п. 2 ст. 995 ГК РФ).

Если комиссионер  купил имущество по цене выше согласованной  с комитентом, комитент, не желающий принять такую покупку, обязан заявить  об этом комиссионеру в разумный срок по получении от него извещения о  заключении сделки с третьим лицом. В противном случае покупка признается принятой комитентом. Если комиссионер  сообщил, что принимает разницу  в цене на свой счет, комитент не вправе отказаться от заключенной для него сделки (п. 3 ст. 995 ГК РФ). По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии (ст. 999 ГК РФ).

В соответствии со ст. 1002 ГК РФ в случае объявления комиссионера несостоятельным (банкротом) его права и обязанности по сделкам, заключенным им для комитента во исполнение указаний последнего, переходят к комитенту. 

Договор поручения. В соответствии с п. 1 ст. 971 по договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны(доверителя) определенные юридические действия. Права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают непосредственно у доверителя.

Поверенный действует  на основании доверенности, выданной ему доверителем. Данное поверенному  поручение исполняется им в соответствии с указаниями доверителя, которые  должны быть правомерными, осуществимыми  и конкретными.

Обязанности поверенного  по договору поручения сводятся к  следующему:

• лично исполнять данное ему поручение;
• сообщать доверителю по его требованию все сведения о ходе исполнения поручения;
• передавать доверителю без промедления все полученное по сделкам, совершенным во исполнение поручения;
• по исполнении поручения или при прекращении договора поручения до его исполнения без промедления возвратить доверителю доверенность, срок действия которой не истек, и представить отчет с приложением оправдательных документов, если это требуется по условиям договора или характеру поручения.

Предусмотренные договором поручения юридические  действия совершаются поверенным за определенное вознаграждение. Кроме  того, доверитель обязан возмещать  поверенному понесенные издержки, а  также обеспечивать его средствами, необходимыми для исполнения поручения (если иное не предусмотрено договором). 

Агентский договор. В соответствии с п. 1 ст. 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. При этом по сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

Статьей 1006 ГК РФ установлено, что принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре. Если в агентском договоре размер агентского вознаграждения не предусмотрен, и он не может быть определен исходя из условий договора, вознаграждение подлежит уплате в размере, определяемом в соответствии с п. 3 ст. 424 ГК РФ. При отсутствии в договоре условий о порядке уплаты агентского вознаграждения принципал обязан уплачивать вознаграждение в течение недели с момента представления ему агентом отчета за прошедший период, если из существа договора или обычаев делового оборота не вытекает иной порядок уплаты вознаграждения.  Согласно ст. 1011 ГК РФ к отношениям, вытекающим из агентского договора, соответственно применяются правила, предусмотренные ГК РФ для договоров комиссии и поручения, в зависимости от того, действует агент по условиям этого договора от имени принципала или от своего имени.

В ходе исполнения агентского договора агент обязан представлять принципалу отчеты в порядке и  в сроки, которые предусмотрены  договором. При отсутствии в договоре соответствующих условий отчеты представляются агентом по мере исполнения им договора либо по окончании действия договора. К отчету агента должны быть приложены необходимые доказательства расходов, произведенных агентом за счет принципала (если агентским договором не предусмотрено иное).

2.  Особенности бухгалтерского учета посреднических операций.

2.1. Бухгалтерские учет  операции по договору  поручения.

       Гражданским законодательством установлено, что по договору поручения права и обязанности возникают не у поверенного, а непосредственно у доверителя, так как посредник действует от имени собственника и за его счет. Следовательно, для доверителя любая сделка, заключенная поверенным с третьим лицом, является обычной сделкой. Поэтому в учете отражение таких операций у доверителя будут отражаться в обычном порядке.

Причем следует  отметить, что при договоре поручения, возможность участия поверенного  в расчетах исключена. Такое правило  установлено Указом Президента Российской Федерации от 18 августа 1996 года №1212 «О мерах по повышению собираемости налогов и других обязательных платежей и упорядочению наличного и безналичного денежного обращения», согласно пункту 6 которого:

«Все расчеты  по сделкам на поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг), совершаемым  представителем (агентом, поверенным) от имени доверителя (принципала), осуществляются исключительно с расчетного счета  доверителя. Не допускается зачисление представителем на свои счета доходов (вознаграждения) по указанным сделкам  ранее зачисления выручки от указанных  сделок на расчетный счет доверителя»

Следовательно, все расчеты по договору поручения  ведутся исключительно через  доверителя, именно этот факт определяет порядок ведения бухгалтерского учета по договору поручения.

Рассмотрим на примере, когда торговая организация реализует свои товары через посредника, по договору поручения. Порядок отражения операций в бухгалтерском учете доверителя будет следующий:

Пример.

Поверенный, на основании доверенности, полученной от торговой организации, находит покупателя товара и заключает с ним договор  купли –продажи. Все необходимые документы для осуществления такой сделки поверенный заключает от имени доверителя (договор купли-продажи, счета-фактуры, накладные).

В учете доверителя (торговой организации) данные операции отражаются в обычном порядке:

Предположим, что  поверенный реализует партию товаров  на сумму 23 600 рублей, в том числе  НДС – 3 600 рублей. Себестоимость  реализуемого товара составляет 15 000 рублей.

 За оказанные  услуги доверитель обязан начислить  поверенному вознаграждение. В какой  момент возникает такая обязанность  у доверителя, стороны договора поручения  должны отметить в договоре. Доверитель и поверенный могут договориться, что обязанность начислить вознаграждение поверенному, возникает в момент:

• совершение сделки с третьим лицом (например, заключение договора купли-продажи, или возмездного оказания услуг);
• отгрузка товаров (работ, услуг) доверителем;
• поступление оплаты от покупателей.

В практике, как  правило, используется первый из перечисленных  вариантов, то есть обязанности поверенного  считаются исполненными после совершения им сделки с третьим лицом. 

Исполнив свои обязательства по договору поручения, поверенный оказал доверителю услугу, поэтому фактом подтверждения оказания услуги может служить Акт об оказании услуг, который подписывается и доверителем и поверенным.

Предположим, что  в данном примере сумма вознаграждения поверенного составляет 3% от суммы  сделки, совершенной с третьим  лицом.  

Характер сделки, заключенной поверенным с третьим  лицом, может быть различным: по поручению  доверителя посредник может продавать  или приобретать какое-либо имущество (работы, услуги). Поэтому начисление вознаграждения поверенному, отражаемого  по кредиту счета 76 «Расчеты с разными  дебиторами и кредиторами» субсчет  «Расчеты с поверенным» может  производиться в корреспонденции  с другими счетами, в зависимости  от вида заключаемых посредником  сделок.

В целях налогового учета сумма вознаграждения, выплачиваемая  доверителем, учитывается у него в составе прочих расходов, связанных  с производством и реализацией. Согласно пункту 3 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством  и реализацией относятся следующие  расходы налогоплательщика: