Произведенная переоценка по ценным бумагам учитывается  для целей налогообложения в  соответствии с Положением по составу  затрат (пп.14, 15) и Законом РФ от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий  и организаций" (ст.2 Закона).  
     При реализации ценных бумаг, по которым произведена переоценка, в уменьшение выручки от их реализации списывается учетная стоимость ценных бумаг, т.е. та, по которой они числятся на сч.58 - с учетом произведенной переоценки.      

Кроме того, заметим, что профучастники РЦБ также как и предприятия, не являющиеся профучастниками, создают резерв под обесценение ценных бумаг. Ценные бумаги других организаций, приобретенные как для собственных нужд, так и для перепродажи, котировки которых регулярно публикуются, профучастники отражают по рыночной цене, если она ниже балансовой стоимости, не только в годовой, но и в квартальной бухгалтерской отчетности. Причем если по одной и той же ценной бумаге на дату составления бухгалтерской отчетности сделки совершались через двух или более организаторов торговли, то профучастники вправе самостоятельно выбрать курс ценной бумаги для отражения стоимости собственных вложений.  
     Корректировка балансовой стоимости ценных бумаг других организаций производится на сумму резерва под обесценение вложений в ценные бумаги, который также как и в других предприятиях образуется за счет прибыли - счета 80 и отражается в учете проводкой:  
     Дт.80 "Прибыли и убытки" - Кт. 82 "Оценочные резервы" субсчет 2 - "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги".  
     Порядок создания резерва и его списания подробно изложен в теме "Бухгалтерский учет финансовых вложений" (опубликована в N 7 АКДИ "Экономика и жизнь" за 2000 год).  
     Обращаем внимание, что по ценным бумагам, подлежащим переоценке, резервы под обесценение ценных бумаг не создаются (п.5.1 Правил).

6. Особенности отражения в учете долговых ценных бумаг (облигаций).      

Согласно п.3.4 Порядка отражения в бухгалтерском  учете операций с ценными бумагами (Приказ Минфина РФ N 2), п.44 Положения  по ведению бухгалтерского учета... по долговым ценным бумагам (облигациям) разрешается разницу между суммой фактических затрат на приобретение и номинальной стоимостью в течение  срока их обращения равномерно (ежемесячно) по мере начисления причитающегося по ним дохода относить на финансовые результаты организации для того, чтобы к моменту погашения (выкупа) ценных бумаг оценка, в которой они учитываются на счете 58 (06) соответствовала номинальной стоимости. Решение о том доводить покупную стоимость облигаций до номинальной или нет профучастники принимают самостоятельно и раскрывают эту информацию в приказе об учетной политике предприятия. Облигации могут быть приобретены как выше, так и ниже номинала.  
     Если покупная стоимость приобретенных облигаций выше их номинальной стоимости, то при каждом начислении причитающегося по ним дохода производится списание части разницы между покупной и номинальной стоимостью и делаются записи:  
     Дт.76 - на сумму причитающегося к получению по ценным бумагам дохода.  
     Кт.06 (58) - на часть разницы между покупной и номинальной стоимостью.  
     Кт 80 - на разницу между суммами, отнесенными на счета 76 и 06 (58).      

Пример 4. Цифры  условные. Организация приобрела  государственные облигации за 80000 руб., номинальная стоимость которых  составляет 70000 руб. Срок погашения 10 лет. Процент по облигациям выплачивается  по окончании года и составляет 80% от номинальной стоимости.  
     В бухгалтерском учете производятся записи:  
     1) Дт.76 субсчет "Проценты (доходы) по облигациям" - Кт.80 - 55000 руб. (70000 руб. * 80%) - по окончании года начислен доход по облигациям (п.4.5 Правил);  
     2) Дт.76 - Кт.06 субсчет "Облигации" - 1000 руб. ((80000 руб. - 70000 руб.) / 10 лет) - на сумму годовой разницы между покупной и номинальной стоимостью;  
     3) Дт.51 - Кт.76 субсчет "Проценты (доходы) по облигациям" - 56000 руб. - зачислен доход по облигациям на расчетный счет (п.4.5 Правил).  
     Таким образом, в бухгалтерском учете на начало следующего года стоимость облигаций будет отражена по стоимости 79000 руб. (80000 руб. - 1000 руб.). К сроку погашения облигации (через 10 лет) ее покупная цена будет доведена до номинальной и составит 70000 руб.  
     Конец примера.      

Если покупная стоимость приобретенных предприятием облигаций ниже их номинальной стоимости, то при каждом начислении причитающегося по ним дохода производится доначисление части разницы между покупной и номинальной стоимостью и делаются записи:  
     Дт.76 - на сумму причитающегося к получению по ценным бумагам дохода.  
     Дт.06 (58) - на часть разницы между покупной и номинальной стоимостью.  
     Кт. 80 - на общую сумму, отнесенную на счета 76 и 06 (58).      

Пример 5. Цифры  условные. Организация приобрела  государственные облигации за 70000 руб., номинальная стоимость которых  составляет 80000 руб. Срок погашения 10 лет. Процент по облигациям выплачивается  по окончании года и составляет 80% от номинальной стоимости.  
     В бухгалтерском учете производятся записи:  
     1) Дт.76 субсчет "Проценты (доходы) по облигациям" - Кт.80 - 64000 руб. (80000 руб. * 80%) - по окончании года начислен доход по облигациям (п.4.5 Правил);  
     2) Дт.06 субсчет "Облигации" - Кт.80 - 1000 руб. ((80000 руб. - 70000 руб.) / 10 лет) - на сумму годовой разницы между покупной и номинальной стоимостью;  
     3) Дт.51 - Кт.76 субсчет "Проценты (доходы) по облигациям" - 64000 руб. - зачислен доход по облигациям на расчетный счет (п.4.5 Правил).  
     Таким образом, в бухгалтерском учете на начало следующего года стоимость облигаций будет отражена по стоимости 71000 руб. (70000 руб. + 1000 руб.). К сроку погашения облигации (через 10 лет) ее покупная цена будет доведена до номинальной и составит 80000 руб.  
     Конец примера.      

В обоих указанных  выше случаях часть разницы между  покупной и номинальной стоимостью, списываемая (доначисляемая) при каждом начислении причитающегося предприятию дохода по ценным бумагам, определяется исходя из общей суммы разницы и установленной периодичности выплаты доходов по ценным бумагам.  
     В случае реализации (погашения) облигации суммы процентов (доходов), начисленные с момента их последней выплаты до момента реализации (погашения) облигации, списываются с кредита счета 76 субсчет "Проценты (доходы) по облигациям" в дебет счетов реализации (проводка: Дт.46, 48 - Кт.76) (п.4.5 Правил).

* * *      

Если приобретаются  облигации по стоимости, включающей часть процента (дохода), начисленного с момента его последней выплаты (в случае если его можно выделить) в бухгалтерском учете производятся следующие записи:  
     Дт.06 (58) субсчет "Облигации" - на сумму покупной стоимости облигации, за минусом величины оплаченного процента, дохода  
     Дт.06 (58) субсчет "Средства полученные и затраты произведенные по облигационным процентам (доходам)" - на сумму оплаченного процента (дохода), причитающегося к получению на момент приобретения облигации  
     Кт.51, 76 и др. счетов учета денежных средств или расчетов (п.4.1 Правил).      

Пример 6. Цифры  условные. Организация приобрела  государственные облигации с  целю получения дохода по ним общей стоимостью 112000 руб., уплаченный купонный доход по приобретенным облигациям составил 15000 руб.  
     В бухгалтерском учете производятся записи:  
     1) Дт.06 субсчет "Облигации" - Кт.76 (51) - 97000 руб. (112000 руб. - 15000 руб.) - оприходована облигация без учета накопленного купонного дохода;  
     2) Дт.06 субсчет "Средства полученные и затраты произведенные по облигационным процентам (доходам)" - Кт.76 (51) - 15000 руб. - оприходован уплаченный купонный доход, причитающийся к получению на момент приобретения облигации.  
     Конец примера.      

При этом п.4.2 Правил предусмотрено, что те организации, которые производят переоценку вложений в ценные бумаги, отражают отдельно сумму оплаченного процента (дохода), причитающегося к получению на момент приобретения облигации, только в том  случае если котировки данных облигаций  не включают в себя сумму процента (дохода), начисленного с момента  его последней выплаты.      

В случае реализации (погашения) облигаций при наличии  по данным облигациям уплаченного процента (дохода) суммы процентов (доходов), начисленные с момента их последней  выплаты до момента реализации (погашения) облигации, отражаются проводкой: Дт.46, 48 - Кт.06 (58) субсчет "Средства полученные и затраты произведенные по облигационным  процентам (доходам)" (п.4.4 Правил). При  этом разница между полученным и  уплаченным процентом (доходом) по каждому  отдельному выпуску облигации подлежит списанию со счетов 06(58) субсчет "Средства полученные и затраты произведенные  по облигационным процентам (доходам)" на счет 80 "Прибыли и убытки" в день реализации (погашения) облигации  или выплаты процента (дохода) по данной облигации.      

Пример 7. Цифры  условные. Возьмем данные примера 6 и предположим, что организация  реализовала гособлигации, ранее приобретенные с целью получения дохода по ним. Допустим, что выручка от реализации составила 123000 руб. Купонный доход, учтенный в продажной стоимости составил 16000 руб.  
     В бухгалтерском учете производятся записи:  
     проводки 1 - 2 см. в примере 6;  
     3) Дт.76 - Кт.48 - 123000 руб.- отражена выручка от реализации облигаций с учетом накопленного купонного дохода;  
     4) Дт.48 - Кт.06 субсчет "Облигации" - 97000 руб.- списана стоимость облигаций без учета уплаченного купонного дохода;  
     5) Дт.48 - Кт.06 субсчет "Средства полученные и затраты произведенные по облигационным процентам (доходам)" - 16000 руб. - отражен накопленный купонный доход, полученный от покупателя при реализации облигаций (п.4.4 Правил);  
     6) Дт.48 - Кт.80 субсчет "Доход, облагаемый налогом на прибыль по общей ставке" - 10000 руб. (123000 руб. - 97000 руб. - 16000 руб.) - отражен финансовый результат от реализации облигаций в доле, облагаемой налогом на прибыль по общей ставке;  
     7) Дт.06 субсчет "Средства полученные и затраты произведенные по облигационным процентам (доходам)" - Кт.80 субсчет "Доход, облагаемый налогом на доходы от государственных ценных бумаг" - 1000 руб. (16000 руб. - 15000 руб. (см.проводку 2 в примере 6)) - отражена разница между полученным и уплаченным процентом (доходом).  
     Кредитовое сальдо по счету 80 субсчет "Доход, облагаемый налогом на доходы от государственных ценных бумаг" составит сумму 1000 руб. (16000 руб. - 15000 руб.), которая будет облагаться по ставке 15%.  
 
 
 
 
 

Список  литературы:

п.43 "Положения  по ведению бухгалтерского учета  и бухгалтерской отчетности в  РФ", утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.98 N 34н)

Порядок отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами", утв. Приказом Минфина РФ от 15.01.97 N 2 и вступившем в силу с 01.01.97 (зарегистрирован в Минюсте РФ 10 июня 1997 года N 1324)

Федеральный закон "О рынке ценных бумаг" от 22.04.96 N 39-ФЗ (в ред. от 08.07.99)

Порядок оценки стоимости чистых активов акционерных  обществ (утв. приказом Минфина РФ и Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 29 января 2003 г. N 10н, 03-6/пз)

 Правила отражения  профессиональными участниками  рынка ценных бумаг и инвестиционнными фондами в бухгалтерском учете отдельных операций с ценными бумагами", утв. Постановлением Федеральной Комиссии по рынку ценных бумаг от 27.11.97 N 40 и вступившими в действие с 01.01.98 г.  

Положением по составу затрат (пп.14, 15) и Законом  РФ от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль  предприятий и организаций" (ст.2 Закона).

ПБУ 19/02 Учет финансовых вложений (в ред. Приказом Минфина  РФ от 18.09.2006 №116Н, от 27.11.2006 № 156н

 ПБУ  9/99 "Доходы организации" (с изменениями на 8 ноября 2010 года) (редакция, действующая с 1 января 2011 года).