Бюджетирование как средство координации деятельности всех структурных подразделений организации

    Выделяют четыре основных типа центра ответственности:

• по доходам, структурное подразделение, ответственное за сбытовую деятельность компании. Ее эффективность определяется максимизацией доходов компании в рамках выделенных для этих целей ресурсов (формирует бюджет продаж, заключает договоры контракты и т.п.);
• по расходам, это структурные подразделения, отвечающие за показатели расходов и использования экономических ресурсов, и управление технического обеспечения, и ремонта (формирование бюджета закупок сырья материалов, бюджета производства, бюджета затрат и т. п.). Как разновидность центров затрат могут выделяться центры закупок и центры управленческих расходов.
• по прибыли, подразделение, руководитель которого отвечает за прибыль и обладает полномочиями и снижать затраты, и увеличивать доходы (прогноз прибылей и убытков и т. п.);
• по инвестициям, подразделения, занимающегося планированием и контролем инвестиционной деятельности (например, инвестиционного управления). Цель его деятельности – получение максимальной отдачи от инвестированного капитала.

    Руководитель  ЦФО несет ответственность за:

• своевременность формирования планов и бюджетов ЦФО;
• обоснованность планов и бюджетов ЦФО;
• достижение контрольных показателей деятельности ЦФО;
• обоснованность расхода ресурсов, возникающих в ходе деятельности ЦФО;
• ведение управленческого учета в рамках ЦФО и формирование отчетов;
• качество (достоверность и однозначность) плановой и отчетной информации ЦФО.

    Таким образом, тип ЦФО определяет права  и ответственность структурного подразделения за назначенные для  него финансовые показатели, являющиеся составной частью финансового результата компании в целом.

    Система управления включает несколько уровней  управления.

    Управление  бюджетированием начинается с назначения директора по бюджету, который несет всю ответственность за исполнение бюджета, подготовительный процесс, стандартизацию проектных форм, сбор и сопоставление данных, проверку информации и предоставление отчетов.

    Высший  уровень – комитет по бюджету, который формируется из руководителей верхнего звена управления организацией, также может включать внешних консультантов. Комитет является постоянно действующим органом, занимается объективной проверкой стратегических и финансовых планов, дает рекомендации, разрешает возникшие разногласия и оперативно вносит корректировки в деятельность организации.

    Второй  уровень включает отделы, отвечающие за подготовку частных бюджетов (производственный, снабжения, маркетинга, планово-экономический, финансовый и т.д.).

    Третий  уровень – отделы, участвующие в подготовке бюджета (бухгалтерия, отдел главного механика, отдел главного энергетика, технический отдел, производственные цеха).

1.5. КОНТРОЛЬ И  АНАЛИЗ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ  ПРЕДПРИЯТИЯ

    Контроль  должен осуществляться с помощью  специально разработанных правил, необходимых  для выявления отклонений фактических состояний бюджетов от плановых.

    Данные  правила должны позволять:

• оперативно анализировать фактические отклонения от плановых значений;
• разрабатывать мероприятия по устранению причин роста непроизводственных затрат;
• своевременно представлять руководству организации аналитические материалы по исполнению соответствующих бюджетов и сводного бюджета.

    Контроль  исполнения бюджетов должен осуществляться с учетом следующих принципов:

1) проведение  текущего и итогового контроля.

    Текущий контроль позволяет оценивать промежуточные результаты исполнения каждого бюджета непосредственно в ходе отчетного периода, выявлять отклонения от плановых заданий.

    Итоговый  контроль оценивает работу ответственных за исполнение бюджетов лиц, создает предпосылки для проведения изменений в деятельности организации;

2) проведение  контроля не только в целом по организации, но и по каждому структурному подразделению в разрезе статей затрат;

3) выявление  причин и виновников отклонений  от исполнения планов;

4) корректировка  смет с учетом мероприятий по устранению отрицательных отклонений.

    Функции бюджета как средства контроля и  оценки деятельности предприятия раскрываются только тогда, когда прогнозируемые показатели сравниваются с фактическими. То есть, по завершении планового периода  необходимо составить отчет о деятельности предприятия, в котором будут сравниваться прогнозируемые и фактические показатели.

    Среди анализируемых показателей деятельности организации особый интерес представляет прибыль. Для того чтобы ответить на вопрос: каковы причины отклонения фактической прибыли от запланированной, проводят пофакторный анализ прибыли, который выполняется на четырех уровнях — нулевом, первом, втором и третьем. Каждый последующий уровень анализа детализирует результаты, полученные на предыдущих уровнях.

    Нулевой уровень анализа прибыли предполагает сравнение фактически достигнутых результатов с данными статического бюджета, рассчитанного на конкретный уровень деловой активности организации. Все частные бюджеты, входящие в состав генерального бюджета, являются статическими, так как доходы и затраты предприятия прогнозируются в составных частях генерального бюджета, исходя из определенного запланированного уровня реализации. При сравнении статического бюджета с фактически достигнутыми результатами не учитывается реальный уровень деятельности организации, т.е. все фактические результаты сравниваются с прогнозируемыми вне зависимости от достигнутого объема реализации. Вот почему этот уровень пофакторного анализа прибыли считается нулевым.

    Таким образом, в основе нулевого уровня анализа лежит сравнение статистического бюджета с фактическими результатами.

    Первый  уровень. Расчеты, выполняемые на первом уровне факторного анализа прибыли, предполагают использование данных гибкого бюджета. Гибкий бюджет учитывает изменение затрат в зависимости от изменения уровня продаж, он представляет собой динамическую базу для сравнения достигнутых результатов с запланированными показателями.

    В основе составления гибкого бюджета  лежит разделение затрат на переменные и постоянные. Если в статистическом бюджете затраты планируются, то в гибком бюджете они рассчитываются.

    Задача  анализа первого уровня  заключается  в выявлении степени влияния  на прибыль двух «укрупненных» факторов:

1. изменение фактического объема реализации в сравнении с запланированным;
2. изменение суммы затрат в сравнении с запланированной.

    Для выявления степени влияния первого (доходного) фактора на отклонение фактической прибыли от запланированной сравниваются показатели двух бюджетов — статического и гибкого. Гибкий бюджет включает доходы и затраты, скорректированные с учетом фактического объема реализации. Статический бюджет, напротив, включает доходы и затраты, исчисленные исходя из запланированного объема реализации. В обоих бюджетах используется одинаковый размер затрат на единицу реализованной продукции. Таким образом, различия между этими бюджетами вызваны исключительно различиями в объемах реализации.

    Формула расчета отклонения фактической  прибыли от бюджетной в зависимости  от объема продаж выглядит следующим образом:

    Отклонение  прибыли в зависимости  от объема продаж = (Количество реализованной продукции  по гибкому бюджету -- Количество проданной  продукции по статическому бюджету) х Запланированная  величина удельного  маржинального дохода[2, стр. 356].

    Для выявления степени влияния второго (затратного) фактора на отклонение фактической прибыли от запланированной следует сравнивать между собой фактические данные с показателями гибкого бюджета. И те, и другие определены исходя из одинакового объема реализации.

    При проведении анализа отклонений фактических  показателей от бюджетных в управленческом учете используются понятия эффективности  и производительности. Эффективность — это степень достижения поставленной цели.  Производительность — степень использования ресурсов для достижения поставленной цели. (В этом смысле показатель производительности труда, например, характеризует степень использования организацией трудовых ресурсов.)

    Применительно к анализу прибыли можно сказать, что отклонение, вызванное влиянием первого (доходного) фактора, свидетельствует об эффективности деятельности предприятия; отклонение в связи с воздействием второго (затратного) фактора — о его производительности.

    Второй  и третий уровни анализа позволяют  более подробно исследовать влияние  на прибыль затратного фактора.

    Второй  уровень. Данный уровень анализа предполагает расчет отклонений по цене ресурсов. Результаты расчетов, выполненные на этом этапе, показывают, как повлияло на прибыль отклонение фактической цены приобретения ресурсов от нормативной (предусмотренной в бюджете). Отклонение по цене — это разница между фактической и нормативной ценами приобретения ресурсов, умноженная на фактический объем реализованной продукции (работ, услуг).

    Отклонения  по цене в факторном анализе прибыли выделяются в отдельную группу, так как они в меньшей степени, чем отклонения по производительности, зависят от управленческих решений. Отклонения по цене могут возникать как при приобретении материалов (материалы могут быть закуплены по цене, отличной от запланированной), так и при начислении заработной платы (ставка оплаты отлична от нормативной).

    Для того чтобы оценить, как отклонения, допущенные при приобретении производственных (материальных и трудовых) ресурсов, сказались на фактической прибыли  предприятия, необходимо найти разницу между нормативной ценой приобретения ресурсов и фактическими затратами на них и умножить ее на общее количество приобретенных ресурсов. Формула расчета имеет следующий вид:

Отклонения  по цене приобретенных  ресурсов = Разница  между нормативной и фактической ценами приобретения ресурсов  *  Фактический объем использованных ресурсов[2, стр. 359].

     Третий  уровень. Задача заключительного уровня анализа состоит в том, чтобы выяснить, как повлияло на прибыль отклонение фактического расхода того или иного вида ресурсов от расхода, предусмотренного нормативной базой организации. Отклонения, выявленные на этом этапе пофакторного анализа прибыли, позволяют оценить степень эффективности использования приобретенных ресурсов. Они выявляются в результате сравнения нормативной величины использованных ресурсов с их фактическим потреблением и вычисляются по формуле:

Отклонения  по производительности = (Фактический  объем использованных ресурсов - Планируемый  объем использованных ресурсов) х Стандартная цена на ресурсы [2, стр. 360].

    Сами  по себе отклонения не указывают прямо  на величину невыполнения поставленных задач.

    Анализ  всего комплекса отклонений способствует выявлению возможных причин невыполнения бюджета.

    Бюджетный анализ обеспечивает информационную прозрачность бизнес-процессов, необходимую для оперативного и стратегического менеджмента.

    Начальники  цехов, менеджеры отделов материально-технического снабжения, продаж, маркетинга и т.д. анализирую работу своих подразделений. Руководитель организации может увидеть всю картину в целом, более того, исследуя отклонения, понять, кто несет ответственность за нарушение графика выполнения работ, превышение бюджета, а кто добился экономии средств и почему.

    Таким образом, бюджетирование представляет собой эффективный инструмент управления,  поскольку бюджеты побуждают планировать, вырабатывать контрольные критерии и улучшаю координацию деятельности организации. Это одна из причин того, что важнейшим преимуществом управленческого учета является оперативность.