Аудиторским проверки движении готовой продукции

     3.2 Аудит методов оценки готовой продукции

      Последовательность  работ при проведении аудита готовой  продукции можно разделить на три этапа - ознакомительный, основной и заключительный. На каждом этапе  должны быть выполнены определенные процедуры проверки, позволяющие  достигнуть цели и решить задачи аудита.

      Ознакомительный этап. На данном этапе аудита необходимо проверить, правильно ли зафиксирован метод оценки готовой продукции  в учетной политике организации.

      Если  готовая продукция оценивается  по фактической производственной себестоимости, то себестоимость каждого изделия, вида работ определяется по мере их завершения. Если по нормативной (плановой) себестоимости, то по окончании месяца выявляются отклонения фактической  себестоимости от нормативной (плановой), которые в аналитическом учете  отражаются обособленно. Этот способ оценки возможен при применении в организации  нормативного метода учета затрат и  калькулирования себестоимости  продукции при наличии плановых калькуляций. Если готовая продукция  оценивается по продажным (договорным) ценам (разновидность метода нормативной себестоимости), то по окончании отчетного периода исчисляется разница между стоимостью продукции (работ, услуг) по продажным ценам (тарифам) и фактической ее себестоимостью, которая, как и отклонения при предыдущем способе оценки, показывается также обособленно. При этом данные о фактической производственной себестоимости продукции являются базой во всех трех вариантах учета сданной на склад готовой продукции. В рабочем плане счетов должны быть установлены соответствующие счета для ее учета: 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", 43 "Готовая продукция".

      Для оценки внутреннего контроля аудитору необходимо выяснить, ведется ли аналитический  учет по счету 43 по местам хранения и  отдельным видам готовой продукции.

      Аудитору  следует установить основные направления  внутреннего контроля:

• ведется ли своевременный правильный учет наличия и движения готовой продукции на складах и в местах хранения;
• осуществляется ли контроль сохранности готовой продукции и соблюдения лимитов готовой продукции на складе;
• обеспечена ли защита готовой продукции;
• определен ли круг лиц, ответственных за сохранность готовой продукции, заключены ли с ними договоры о полной материальной ответственности.

     Основной  этап. Аудитор должен убедиться, что  при использовании счета 40 готовая  продукция относится в дебет  счета 43 по нормативной или плановой себестоимости с кредита счета 40. Соблюдение конкретного варианта оценки готовой продукции и соответствующего ему порядка отражения операций по ее выпуску в учете устанавливается  путем анализа применяемых схем корреспонденции счетов.

     Так, без применения счета 40 оприходование  готовой продукции отражается по дебету счета 43 и кредиту счетов учета затрат на производство (20 "Основное производство", 29 "Обслуживающие  производства и хозяйства"). Отгруженная  покупателям продукция, за которую  предъявлены расчетные документы, списывается со счета 43 в дебет  счета 90 "Продажи". Если выручка  от продажи отгруженной продукции  не может быть признана в бухгалтерском  учете (например, при экспорте продукции), то до момента признания выручки  от продажи этой продукции она  учитывается на счете 45 "Товары отгруженные". При фактической отгрузке производится запись с кредита счета 43 в дебет  счета 45.

     При использовании в текущем учете  нормативной (плановой) себестоимости  или продажных цен возникает  необходимость выявления отклонений учетной цены изделия от фактической себестоимости. При проведении аудиторской проверки необходимо сопоставить фактическую себестоимость продукции с нормативной (плановой) себестоимостью. Выявленные отклонения либо в полном объеме списываются на счета продаж (при использовании счета 40), либо распределяются между отгруженной, проданной продукцией и ее остатками на складе и в отгрузке (без использования счета 40) в зависимости от применяемой в организации методики.

     Если  в организации для учета нормативной (плановой) себестоимости выпущенной продукции применяется счет 40, то по дебету этого счета в корреспонденции  со счетами 20, 23 отражается фактическая  производственная себестоимость выпущенной продукции. По кредиту счета 40 в корреспонденции  со счетом 43 отражается нормативная (плановая) себестоимость произведенной продукции.

     После того как записи на счете 40 произведены, необходимо проверить, как организация  определяет разницу между дебетовыми и кредитовыми оборотами. Превышение фактической себестоимости над  нормативной (плановой) означает допущенный в производстве перерасход и отражается дополнительной записью по дебету счета 90 и кредиту счета 40. Превышение нормативной (плановой) себестоимости над фактической  свидетельствует об экономии, которая  должна быть отражена сторнировочной записью по дебету счета 90 и кредиту  счета 40. Аудитору необходимо установить, закрывается ли в конечном итоге  счет 40.

     Если  счет 40 не задействован, то в организации, использующей учетные цены, при оприходовании  готовой продукции на склад производятся одновременно две записи:

• по дебету счета 43 в корреспонденции с кредитом счетов 20, 23 - на учетную стоимость выпущенной продукции;
• в такой же корреспонденции - на разность между фактической себестоимостью и ее учетной стоимостью.

     При этом аудитор проверяет, произведена  ли дополнительная запись, если фактическая  себестоимость выше, и, наоборот, произведена  ли сторнировочная запись, если фактическая  себестоимость оказалась ниже.

     Далее проверяется правильность распределения  сумм полученных отклонений между отгруженной (проданной) продукцией за месяц и  ее остатками на конец отчетного  периода на складе (в отгрузке).

     3.3 Аудит отражения на счетах бухгалтерского учета и в регистрах операций по движению готовой продукции

     В соответствии с ПБУ 5/01 готовая продукция  производственной организации, представляет собой МПЗ, предназначенные для  продажи. Пунктом 5 ПБУ 5/01 установлено, что МПЗ принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Если организация самостоятельно изготавливает МПЗ, то фактическая себестоимость рассчитывается исходя из всех фактических затрат, связанных с их изготовлением (пункт 7 ПБУ 5/01). Учет и формирование затрат на производство организация осуществляет в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции. Таким образом, фактическая себестоимость готовой продукции представляет собой стоимостную оценку использованных в процессе ее производства природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, трудовых ресурсов и так далее.

       В бухгалтерском учете готовую  продукцию можно учитывать как  по фактической производственной  себестоимости, так и по нормативной  (плановой) себестоимости. В зависимости  от избираемого производственной  организацией способа зависит  порядок отражения готовой продукции  на счетах бухгалтерского учета.

     Если  организация-производитель принимает  решение учитывать готовую продукцию  по фактической себестоимости, то в  этом случае учет готовой продукции  будет осуществляться только с использованием счета 43 «Готовая продукция».

     При учете готовой продукции по фактической  себестоимости поступление последней  на склад отражается следующей проводкой:

       Дебет 43 Кредит 20 - принята к учету готовая продукция

     Несмотря  на то, что отражать готовую продукцию  по фактической себестоимости в  бухгалтерском учете проще (используется один счет), организации не часто  используют данный способ. Фактическая  себестоимость изготовленной продукции  может быть сформирована только в  конце отчетного месяца, когда  будут определены все затраты  на производство продукции, как прямые, так и косвенные. Поэтому при  использовании этого метода практически  невозможно определить себестоимость  продукции по мере ее выпуска и  передаче на склад, что создает дополнительные неудобства, в случае если продукция, изготовленная в течение месяца, реализуется в этом же периоде. При  этом способе учета себестоимость, по которой принята к учету  продукция одного и того же вида, изготовленная в разное время, может  быть различной. Поэтому при реализации и ином выбытии готовой продукции  она должна списываться одним  из следующих способов:

• по себестоимости единицы;
• по средней себестоимости;
• по методу ФИФО.

       Передача готовой продукции на склад организации оформляется приемо-сдаточными документами (накладными). Отметим, что документы, отражающие выпуск и сдачу готовой продукции выписываются в двух экземплярах, как правило, под одним номером. В них указывается цех, выпустивший продукцию и номер склада, принявший ее, кроме того, в обязательном порядке указывается наименование готовой продукции, количество изделий, передаваемых на склад, учетная цена и общая сумма. Один экземпляр документа остается в производственном цехе и используется для оперативного учета, второй передается на склад готовой продукции и служит основанием для ведения складского и бухгалтерского учета. На каждую партию сдаваемой продукции делают запись в обоих экземплярах приемо-сдаточных документов. После окончания сдачи всей продукции в обоих экземплярах приемо-сдаточных документов по каждому наименованию, сорту и виду продукции подсчитывают и записывают количество или вес цифрами и прописью. Данные о сдаваемой продукции подтверждаются росписью приемщика в экземпляре сдатчика и наоборот, росписью сдатчика в экземпляре приемщика.

     Если учет готовой продукции осуществляется по нормативной (плановой) производственной себестоимости, то в организации устанавливаются учетные цены на продукцию, которые сохраняются постоянными в течение достаточно долгого времени и по которым в течение месяца продукция принимается на склад и списывается со склада при ее продаже или ином выбытии. В конце месяца, когда сформированы все затраты и определена величина незавершенного производства, определяется разница между плановой и фактической себестоимостью. Вести учет этих отклонений можно двумя способами – с применением и без применения счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

       Если счет 40 «Выпуск продукции  (работ, услуг)» не используется, то при поступлении готовой  продукции на склад в течение  месяца делается проводка:

       Дебет 43 «Готовая продукция» Кредит 20 «Основное производство» –  поступила на склад готовая  продукция в планово-учетных ценах.

     При реализации продукции в течение  месяца списание ее себестоимости отражается проводкой:

       Дебет 90 «Продажи» субсчет «Себестоимость  продаж» Кредит 43 «Готовая продукция»  – списана себестоимость готовой  продукции в планово-учетных ценах.

     В конце месяца определяется фактическая  себестоимость продукции, и сумма  отклонений фактической себестоимости  от плановой отражается на тех же счетах. А именно, дополнительными проводками, если фактическая себестоимость  превышает плановую, либо сторнировочными, если фактическая себестоимость оказалась меньше плановой. При этом делается корректировка себестоимости принятой к учету продукции – на всю сумму отклонения и себестоимости реализованной продукции – в доле, приходящейся на реализованную продукцию.

     Если  кредитовый оборот по счету 40 «Выпуск  продукции (работ, услуг)» больше дебетового, то есть фактическая себестоимость  меньше плановой и выявлена экономия, то на сумму отклонения делается бухгалтерская  проводка, выполненная методом «красное сторно»:

     Дебет 90 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж» Кредит 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

       Если дебетовый оборот по счету  40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»  больше кредитового, то есть  фактическая себестоимость превышает  плановую (перерасход), на сумму отклонения  делается обычная бухгалтерская  проводка:

     Дебет 90 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж» Кредит 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

     Таким образом, счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» ежемесячно закрывается  и сальдо по этому счету отсутствует.

     Суммы отклонений списываются на счет 90 «Продажи»  в полном объеме независимо от объема реализации продукции и таким  образом увеличивают или уменьшают  себестоимость продукции, реализованной  в отчетном периоде.

       Остаток готовой продукции на  складе в этом случае учитывается  по плановой себестоимости.