Аудиторський ризик: поняття, складові та оцінка

На мою думку, перелічені вище концепції дають можливість зробити 

деякі висновки щодо основних правил, яких доцільно дотримуватися при вивченні системи внутрішнього контролю. По-перше, аудитор не відповідає за неточності, що виникають в обліку клієнта через помилки персоналу і недосконалість внутрішнього контролю. По-друге, аудитор повинен використовувати необхідні процедури, спрямовані на глибоке вивчення системи внутрішнього контролю незалежно від форми обліку і способів обробки інформації.

Знання цих правил дозволяє аудиторові правильно планувати  і спрямовувати свою роботу та чітко розподіляти сфери відповідальності аудиторської фірми й адміністрації підприємства-клієнта.

Безпосередньо від аудитора залежить лише ризик невиявлення (DR), який є ризиком того, що помилки  в обліку і звітності клієнта  аудитор під час перевірки не виявить. Зменшення цього ризику можливе у разі отримання більшої кількості аудиторських доказів і ретельнішого дослідження обраних для перевірки джерел інформації.

Деякі аудиторські фірми  й окремі зарубіжні автори ризик  невиявлення поділяють на два  компоненти: ризик аналітичного огляду та ризик тестів оборотів . Такий поділ обумовлено використанням у зарубіжній аудиторській практиці двох основних категорій тестів — аналітичного огляду і тестів оборотів. Але для вітчизняної практики такий підхід навряд чи є доцільним через те, що небагато вітчизняних аудиторів широко застосовують аналітичний огляд чи окремо виділяють його з інших дослідних процедур.

Дуже важливим питанням для аудитора є методика визначення величини аудиторського ризику. Зазначимо, що єдиної такої методики немає. Вона, як правило, розробляється кожною аудиторською фірмою або окремим аудитором відповідно до умов конкретної перевірки. З цією метою створюють так звані моделі аудиторського ризику, які постійно удосконалюються.

Як свідчить зарубіжний досвід, прийнятна величина загального

аудиторського ризику становить 1-5% (0,01-0,05). Вибираючи методику визначення аудиторського ризику і його допустиму величину, необхідно виконувати конкретні умови перевірки, її термін, характер діяльності клієнта, компетентність і кваліфікацію аудитора, його попередній досвід аудиторських перевірок і багато інших факторів.

Про те на підставі вивчення спеціальної зарубіжної літератури (Р.Додж, Дж.Робертсон) можна подати найбільш загальну методику (модель) розрахунку аудиторського ризику, яка може бути виражена такою формулою:

АР = РО * РК * РВ, де

АР – аудиторський ризик;

РО – ризик системи  обліку;

РК – ризик системи  внутрішнього контролю;

РВ – ризик невиявлення  помилок аудитором.

Найбільш повну методику розрахунку аудиторського ризику розкрив  Дж.Робертсон, який зазначив ряд важливих моментів:

- аудитор не може  повністю довіряти системам обліку  і внутрішнього контролю підприємства-клієнта.  У такому разі ризик системи  обліку або внутрішнього контролю  зводиться до нуля (РО=0, РК=0), а  це означає, що і загальний аудиторський ризик, виходячи з формули, дорівнюватиме нулю, чого не може бути, оскільки кожна аудиторська перевірка супроводжується певним ризиком;

- аудитор не може  дозволити собі встановити високий  рівень ризику невиявлення (наприклад,  більше як 50%) при високих ризиках систем обліку і внутрішнього контролю, оскільки у цьому разі загальний аудиторський ризик буде також дуже високим (більш як 5%), чого допустити не можна, бо перевірку вважатимуть проведеною не на належному рівні.

Наприклад:

АР = РО (0,8) * РК (0,9) * РВ (0,5) = 0,36;

- аудиторську перевірку  вважатимуть проведеною на належному  рівні, якщо 

 

аудитор установить низький  ризик невиявлення (0,01) за умови повної

недовіри до систем обліку і внутрішнього контролю клієнта.

Так,

АР = РО (1,0) * РК (1,0) * РВ (0,01) = 0,01

З урахування поданої  вище загальної моделі аудиторського  ризику і того, що ризик невиявлення, як уже було зазначено, складається  з ризику тестового контролю і  ризику аналітичного огляду, розрахунок може бути таким:

АР = РО * РО * РК * РАО * РТ , де

РАО – ризик аналітичного огляду;

РТ – ризик тестового  контролю.

Такий принцип оцінки аудиторського ризику широко використовується на практиці, наприклад, аудиторською фірмою КPMG у Німеччині.

Зарубіжний досвід свідчить, що величину оцінки аудиторського ризику можна не тільки виражати у процентах, коефіцієнтах, абсолютному числовому значенні, вона може бути визначена аудитором і словами «низький», «середній», «високий», що часто використовується на практиці.

Суттєвою вважається помилка, виявлена в процесі аудиту, яка значно викривлює фінансовий стан підприємства, змінює результат його діяльності або розмір якої більше 5% підсумку балансу.

Аудиторські досвіди  – це інформація, що її отримує аудитор  під час аудиторської перевірки з метою підтвердження бухгалтерської звітності.

Види аудиторських доказів:

- отримані самим аудитором; 

- надані підприємством-клієнтом;

- отримані від третіх  осіб.

В сучасних умовах економічної та фінансової нестабільності, що властиві для економіки України, особливу увагу варто приділяти процесу оцінки та аналізу існуючих ризиків фінансово-господарської діяльності

підприємств. Безперечно, аудиторська діяльність як різновид підприємницької діяльності в свою чергу теж характеризується наявністю певних специфічних ризиків, властивих саме для такого роду діяльності. Здійснюючи управління такими ризиками, аудиторові  варто зосереджуватись на виборі найбільш оптимальної методики їх оцінки та подальшого аналізу. Аудитор повинен чітко розуміти і усвідомлювати, в чому полягає суть того чи іншого ризику, які його складники, як його визначити та який його максимально допустимий рівень. В силу цього, проблема визначення та оцінки аудиторського ризику є напрочуд актуальною, оскільки аудиторська діяльність завжди і в будь-якому випадку супроводжується ризиком, а основним завданням аудитора є не лише його оцінка, а й зведення до найбільш прийнятного рівня.

Дослідженням питань, пов'язаних з визначенням та оцінкою  аудиторського ризику, характеристикою  його особливостей та пошуком найоб'єктивнішої  методики його оцінки  займається ряд науковців, серед яких особливо варто виділити Гайдука Т.Г, Олендій О.Т. і інших. Зазначені науковці приділяють увагу не лише теоретичному опрацюванню підходів до оцінювання ризиків, але й здійснюють безпосередній аналіз таких ризиків, визначають їх особливості, характер, комплексно досліджують усі аспекти аудиторської діяльності для формування властивої їй системи ризиків тощо.

Відповідно до Міжнародних  стандартів аудиту, аудиторський ризик - це ризик або небезпека того, що аудитор зробить неправильний висновок щодо фінансової звітності  після виконання ним аудиторських процедур, тобто за неправильно складеною фінансовою звітністю буде представлений аудиторський висновок без застережень і навпаки .

Безперечно, аудитор повинен  організовувати свою діяльність так, щоб  ризик неправильної думки був  зовсім незначним, адже звести його до нуля практично неможливо. Для цього аудиторові слід досягти такої обізнаності в сфері системи обліку і системи внутрішнього контролю на підприємстві, яка

дозволила б йому ефективно  і раціонально спланувати процес аудиторської перевірки, використовувати свої професійні знання та набутий досвід. Все це вказує на актуальність і практичну значимість обраної проблеми дослідження, адже в комплексі це дозволить знизити аудиторський ризик до прийнятного рівня.

Орієнтуючись на МСА, загальний аудиторський ризик включає такі структурні компоненти як: властивий ризик, ризик контролю та ризик не виявлення.          

 Аналізуючи загальний  аудиторський ризик, аудитор зобов'язаний  прийняти до уваги кожний з  вищезазначених елементів. Враховуючи  те, що властивий ризик - це  множина усіх ризиків, пов'язаних з функціонуванням підприємства, жоден аудитор безпосередньо не може впливати на його величину. Зокрема, це недоречності, які виникають в процесі функціонування підприємства під впливом різних чинників - інфляції, безробіття, конкуренції тощо. В силу таких обставин, основне завдання аудитора - безпосередньо  оцінити властивий ризик для того, щоб зосередити під час перевірки свою увагу на тих ділянках об'єкту аудиту, для яких властиві певні недоліки  та недоречності.         

 Оцінюючи ризик контролю як побоювання того, що недостовірна інформація, яка може виникнути, не буде виявлена або своєчасно попереджена системою внутрішнього контролю, перед аудитором  стоїть задача оцінки не лише системи внутрішнього контролю, яка функціонує на підприємстві, але і системи бухгалтерського обліку даного підприємства. Для того, щоб оцінити величину ризику системи бухгалтерського обліку, аудитор повинен вивчити саму систему бухгалтерського обліку, яка застосовується  на підприємстві, процес ведення обліку та формування звітності, ознайомитися з усіма господарськими операціями, що здійснювались підприємством. Така оцінка є напрочуд важливою, оскільки її  об'єктивні результати можуть використовуватись аудитором в ході усієї аудиторської

перевірки.

Лише після оцінки властивого ризику  та ризику контролю, володіючи усіма необхідними відомостями стосовно незалежних від нього ризиків, аудитор може приступити до безпосереднього планування аудиторської перевірки. Володіючи отриманою інформацією, аудитор може об'єктивно та обґрунтовано визначити набір методів та процедур, що використовуватимуться під час аудиторської перевірки, раціонально підійти до підбору аудиторських доказів тощо.

Ризик невиявлення - єдиний із вищезазначених ризиків, що абсолютно  залежить від результатів аудиторської перевірки, адже він означає, що суттєві помилки можуть залишатися невиявленими в ході аудиторської перевірки.  Аудитор несе повну відповідальність за такий ризик, оскільки він є проявом його компетенції, обізнаності, ступеня якості проведеної ним роботи. Зведення даного ризику до нуля є неможливим, оскільки ризик підбору невідповідної аудиторської процедури чи методу є завжди. Аудитор може лише вживати заходів щодо його мінімізації  шляхом проведення великої кількості додаткових аудиторських процедур, отримання доказів не лише від третіх осіб, але й власними діями.

У сучасній науковій літературі методи оцінювання ризику об'єднують  у чотири групи:

1) експертні - дають  змогу визначити рівень ризику  в разі, якщо відсутня необхідна інформація для здійснення розрахунків або порівняння (ґрунтуються на опитуванні кваліфікованих спеціалістів з наступною обробкою результатів);

2) економіко-статистичні  - застосовуються лише за наявності  достатньо великого обсягу статистичної  інформації для отримання великої кількості величин рівня ризику;

3) розрахунково-аналітичні - призначені для розрахунку відносно  точного кількісного вираження  рівня ризику на основі внутрішньої  інформаційної 

бази самого підприємства;

4) аналогові - дають  змогу оцінити рівень ризику за окремими операціями на основі порівняння з аналогічними.

Слід зауважити, що підбір методів оцінки ризиків здійснюється аудитором в залежності від конкретних обставин та умов аудиторської перевірки, проте, найпоширенішими і універсальними методами є методи експертних оцінок, статистичний та аналітичний методи.

Таким чином, проведення аудиторської перевірки завжди супроводжується  певним ризиком, виявлення і мінімізація  якого є головним завданням аудитора перед початком планування аудиту. Кількісна оцінка ризику дозволяє не лише визначити ймовірність досягнення кінцевої мети підприємства, але і їх безпосередні наслідки його впливу на функціонування підприємства.