Арендованные основные средства

        При возврате арендодателю арендованного имущества в связи с истечением срока аренды или досрочном расторжением сторонами договора аренды в учете нужно сделать следующую запись:

        КРЕДИТ 001 «Арендованные  основные средства»

        возвращено имущество, ранее полученное в аренду.

        Учет  расчетов по арендной плате

        За пользование  арендованным имуществом арендатор  перечисляет арендодателю арендную плату. Порядок ее бухгалтерского учета зависит от того, на какие цели арендатор использует указанное имущество.

        В соответствии с  пунктом 18 ПБУ 10/99 расходы признаются организацией в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

        Применительно к арендной плате это означает, что арендная плата отражается арендатором в бухгалтерском учете в том периоде, к которому она относится, независимо от порядка расчетов, предусмотренного договором аренды.

        Если арендованное имущество используется арендатором  при осуществлении деятельности по производству и реализации товаров (работ, услуг), то арендная плата, уплачиваемая арендатором в соответствии с условиями договора аренды, включается в состав расходов по обычным видам деятельности и отражается на счетах учета затрат (20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»).

        В бухгалтерском  учете арендатора начисление арендной платы отражается в этом случае следующими проводками:

        ДЕБЕТ 20 «Основное производство» (23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы») КРЕДИТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

        — начислена задолженность по арендной плате, включаемой в со 
став прямых производственных расходов;

        ДЕБЕТ 26 «Общехозяйственные расходы» КРЕДИТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

        — начислена задолженность по арендной плате, включаемой в со 
став общехозяйственных расходов; 

        ДЕБЕТ 44 «Расходы на продажу» КРЕДИТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

        — начислена задолженность по арендной плате, включаемой в со 
став расходов на продажу; 

        ДЕБЕТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» КРЕДИТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

        — учтен НДС по арендной плате;

        ДЕБЕТ 76 «Расчеты с  разными дебиторами и кредиторами» КРЕДИТ 51 «Расчетные счета» (50 «Касса»)

        — погашена задолженность по арендной плате;

        ДЕБЕТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет  «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19 «НДС по приобретенным ценностям»

        предъявлен к вычету «входной» НДС по арендной плате.

        Пример: ЗАО «Рост» арендует у 000 «Шанс» офисное помещение. Арендная плата составляет 118 000 руб. в месяц, в том числе НДС - 18 000 руб. В бухгалтерском учете ЗАО «Рост» операции, связанные с арендой помещения, отражены следующим образом:

        ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 76

        100 000 руб. (118 000- 18 000)- начислена задолженность по арендной 
плате без НДС;

        ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 76

        18 000 руб. - учтен НДС;

        ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 51

        118 000 руб. - перечислена  арендодателю арендная плата;

        ДЕБЕТ 68, субсчет  «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19

        -18 000 руб. - предъявлен  к вычету «входной» НДС по  арендной плате (при наличии  счета-фактуры).

        Если арендная плата  вносится арендатором авансом, то сумма, перечисленная арендодателю, отражается в учете арендатора либо на отдельном субсчете счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»), либо на счете 97 «Расходы будущих периодов».

        В дальнейшем, по мере наступления тех периодов, к которым  относится арендная плата, суммы  предварительной оплаты, учтенные на счете 60, 76 или 97, списываются в дебет счетов учета затрат (20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяй-ственные расходы», 44 «Расходы на продажу»).

        В случае если арендованное имущество используется арендатором  для непроизводственных нужд, расходы по арендной плате у арендатора учитываются на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

        При аренде имущества, которое используется для непроизводственных целей, в бухгалтерском учете  надо сделать следующие записи:

        ДЕБЕТ 91 «Прочие доходы и расходы» КРЕДИТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

        — начислена задолженность по арендной плате за имущество, 
используемое для непроизводственных целей;

        ДЕБЕТ 19 «НДС по приобретенным  ценностям» КРЕДИТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

        — учтен НДС по арендной плате;

        ДЕБЕТ 76 «Расчеты с  разными дебиторами и кредиторами» КРЕДИТ 51 «Расчетные счета» (50 «Касса»)

        — погашена задолженность перед арендодателем по арендной 
плате;

        ДЕБЕТ 91 «Прочие доходы и расходы» КРЕДИТ 19 «НДС по

        приобретенным ценностям»

        — списан «входной» НДС по арендной плате за имущество, ис - 
пользуемое для непроизводственных целей.

        Пример:

        ЗАО «Рост» арендует у 000 «Шанс» помещение под непроизводственные цели (спортзал). Арендная плата составляет 118 000 руб. в месяц, в том числе НДС -18 000 руб.

        В бухгалтерском  учете ЗАО «Рост» операции, связанные  с арендой спортивного зала, отражены следующим образом:

        ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 76

        - 100 000 руб. (118 000 - 18 000) - начислена задолженность по арендной плате без НДС;

        ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 76

        - 18 000 руб. - учтен НДС;

        ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 51

        - 118 000 руб. - перечислена арендодателю арендная плата;

        ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 19

        18 000 руб. - списан  «входной» НДС по арендной  плате.

        Учет  затрат, связанных  с улучшением арендованного имущества

        Часто встречается ситуация, когда в соответствии с условиями договора аренды арендатор производит ремонт либо улучшение арендованного имущества. При этом стоимость произведенных им работ засчитывается в счет уплаты арендной платы. В этом случае все затраты арендатора по проведению ремонта (улучшений) арендованного имущества собираются им на счетах учета затрат (20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»). По мере завершения указанных работ их стоимость в оценке, согласованной сторонами договора аренды, отражается арендатором на счете 90 «Продажи» субсчет 1 «Выручка» в корреспонденции со счетом 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». При этом задолженность по арендной плате, отраженная на счете 62, списывается в порядке, предусмотренном договором аренды.

        Обращаем ваше особое внимание на то, что стоимость работ, выполняемых арендатором в счет арендной платы, облагается всеми налогами, объектом обложения, по которым признается выручка от реализации товаров (работ, услуг).

        Затраты арендатора, связанные с ремонтом арендованного имущества, в бухгалтерском учете учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности (на счетах учета затрат) при условии, что в соответствии с договором или законом обязанность по проведению такого ремонта за свой счет лежит именно на арендаторе. Об этом сказано в Методических указаниях по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 года № 91н. Заметим, что данные Методические указания действуют в части, не противоречащей Положению по бухгалтерскому учету («Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденному приказом Минфина России от 30 марта 2001 года № 26н).

        По общему правилу, если иное не установлено договором  аренды, на арендаторе лежит обязанность осуществлять за свой счет текущий ремонт арендованного имущества. Капитальный же ремонт этого имущества должен осуществляться за счет арендодателя. Однако распределение обязанностей по проведению за свой счет различных видов ремонта объекта аренды может быть изменено по соглашению сторон договора.

        В течение срока  аренды арендатор может производить  улучшения арендованного имущества. При этом расходы арендатора, связанные  с производством таких улучшений, в бухгалтерском учете отражаются в составе капитальных вложений арендатора (счет 08 «Вложения во внеоборотные активы»).

        Гражданский кодекс РФ различает два вида улучшений  арендуемого имущества: неотделимые  и отделимые.

        Неотделимые улучшения  в силу того, что их невозможно отделить от самого объекта аренды, в любом случае признаются собственностью арендодателя и переходят к нему по окончании срока аренды. Если эти улучшения были произведены арендатором с согласия арендодателя, то арендатор имеет право на возмещение стоимости произведенных им улучшений.

        По взаимной договоренности неотделимые улучшения могут передаваться арендатором на баланс арендодателя как сразу по мере их завершения, так и по окончании срока аренды.

        Если произведенные  улучшения не передаются арендодателю, то по мере завершения всех работ арендатор принимает эти улучшения к бухгалтерскому учету в составе своих основных средств в качестве отдельного инвентарного объекта и отражает это такой проводкой:

        ДЕБЕТ 01 «Основные  средства» КРЕДИТ 08 «Вложения во внеоборотные активы»

        — отражена стоимость  улучшений на сумму фактических затрат арендатора.

        Если улучшения  сразу же передаются арендодателю, то их стоимость списывается арендатором так:

        ДЕБЕТ 76 «Расчеты с  разными дебиторами и кредиторами» КРЕДИТ 08 «Вложения во внеоборотные активы».

        Отделимые улучшения арендованного имущества по общему правилу признаются собственностью арендатора. Поэтому стоимость таких улучшений, сформированная в установленном порядке на счете 08«Вложения во внеоборотные активы», списывается по мере окончания работ в дебет счета 01 «Основные средства», образуя отдельный инвентарный объект основных средств:

        ДЕБЕТ 01 «Основные  средства» КРЕДИТ 08 «Вложения во внеоборотные активы».

        Капитальные вложения в арендованные основные средства, принятые арендатором к учету  в составе собственных основных средств и подлежащие передаче арендодателю по окончании срока аренды, амортизируются арендатором в течение срока аренды исходя из способа начисления амортизационных отчислений, установленных арендодателем по объекту аренды.

        В соответствии с  Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств на сумму произведенных капитальных затрат арендатором открывается отдельная Инвентарная карточка учета основных средств по форме № ОС-6, утвержденной постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 года № 7.

        Начисление амортизации  по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта  к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости  этого объекта либо списания этого  объекта с бухгалтерского учета (п. 21 ПБУ 6/01).

        При расторжении  договора аренды арендатор возвращает арендодателю здание вместе с произведенными им неотделимыми улучшениями. В налоговом  учете передачу результатов выполненных - работ по реконструкции здания следует рассматривать как безвозмездную. В соответствии с пунктом 16 статьи 270 НК РФ расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (товаров, работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей, не учитываются в целях налогообложения прибыли. Следовательно, в данном случае расходы по оплате выполненных подрядчиком работ по реконструкции, не учтенные организацией в целях налогообложения прибыли до момента расторжения договора аренды, а также сумма начисленного НДС не уменьшают налогооблагаемую прибыль.