«Директ-костинг» жүйесінің теориялық негізі

    Өндіріс шығындарының талдамалық (аналитикалық) есебі калькуляция объектілерінің және цехтар мен өндірістер негізінде  шығын баптарының белгіленген номенклатурасы бойынша калькуляциялық карточкаларда немесе ведомостарда жүргізіледі.

    Өндіріске жұмсалған шығындарды олардың құжаттары  бойынша қандай калькуляциялау объектісіне  жататындығын белгілеу үшін есеп объектілерін, шығын баптарын кодтайды және үстеме шығындарын ажыратады. Ал, бұл үстеме шығыстарды баптары бойынша және шығындарды калькуляциялау объектілері  бойынша дұрыс топтастыруға мүмкіндік  береді.

    Орташа  және ірі кәсіпорындарда өндіріс  шығындарын есепке алу және өнімнің  өзіндік құнын калькуляциялау үшін кәсіпорынның бухгалтериясы құрамында  біртұтас болып келетін екі бухгалтерия, яғни қаржылық және басқару бухгалтериясы болуы мүмкін.

    Қаржылық  бухгалтерия жұмысшы шоттар жоспарының 1010-8410 шоттарының есебін жүргізіп, есептің  Бас кітабін, кәсіпорынның балансын және қаржылық есеп беруін жасайды.

    Басқару бухгалтериясы жұмысшы шоттар жоспарының 8100-8400 шоттарын пайдаланады. Ол өндіріс шығындары туралы ақпаратты қорытып, өзіндік құнды калькуляциялайды, өндіріс шығындарының нормалары мен нормативтерін талдап және олардың орындалуын бақылайды, өндірістегі шалафабрикаттардың қозғалысын есепке алады, есептің бүкіл көлемінің нормативтік, жоспарлық және талдамалық жұмыстарын атқарады. Басқару бухгалтериясы жабық (құпия) болып келеді. Бұл өз бәсекелестері өздерінен бұрын пайдаланып кетпеуін қамтамасыз етеді. Сондықтан басқару бухгалтериясы ақпаратының сыртқы тұтынушылар үшін ғана емес, сонымен бірге осы кәсіпорынның қызметкерлері үшін де жабық болуы мүмкін [13].

    Курстық жұмыстың бірінші бөлімінде «директ-костинг» жүйесінің пайда болуы және дамуы, «директ-костинг» жүйесі бойынша шығындарды классификациялау, «директ-костинг» жүйесі бойынша өндірістік есепті ұйымдастыру міндеттері бойынша толық ақпараттар беріліп, «директ-костинг» жүйесінің дамуы тарихы мен шығындарының жіктеу, жүйеге сәйкес өндірісітік есепті ұйымдастыру тәсілдері көрсетілген. Екінші бөлімде «директ костинг» жүйесі бойынша өнімнің өзіндік құнын калькуляциялау, ұйымның зиянсыздығын талдау, «директ-костинг» және «абзорпшн костинг» жүйелерін салыстыру міндеттері қойылған.  
 
 
 
 
 
 
 
 
 

    2 «Директ костинг» жүйесі бойынша  өнімнің өзіндік құнын калькуляциялау, ұйымның зиянсыздығын талдау және әдістерді салыстыру  

    2.1 «Директ костинг» жүйесі бойынша  өнімнің өзіндік құнын калькуляциялау 

    Өнімнің өзіндік құны – бұл кәсіпорынның өнім өндіруге жұмсалған ағымдағы шығыны. Өнімнің өзіндік құнына өнім өндіруге кеткен еңбек материалдары, еңбек  күші және заттарының құны кірістіріледі.

    Калькуляциялау  – өнімнің өзіндік құныны есептеу  немесе өзінің бір өлшемінің өзінідік құныны есептеу болып табылады. Калькуляцияның объектісі – кәсіпорында калькуляцияланатын өнімнің, қызметтің және жұмыстардың  түрлері. Калькуляциялық бірліктер  – тиісті өнімнің техникалық, стандарттық  құжаттарда белгіленген бірліктері. Олар: натуралды, ірілендірілген, шартты натуралды, еңбек бірлігі орындалған жұмыс бірлігі, пайдалы нәтиже бірлігі.

    Айнымалы  шығындар бойынша калькуляциялау әдісінде (директ-костинг) өнімнің өзіндік  құнына тек айнымалы шығындар ғана жатқызылады, ал тұрақты өндірістік үстеме шығындар кезең шығындары  ретінде қарастырылып, пайда мен  зия шотында есепке алынады. Бұл  әдіс көп жағдайда басқару шешімін  қабылдаған кезде қолданылады [14].

    «Директ костинг» жүйесі бойынша өнімнің  өзіндік құнын калькуляциялау үшін  Қазақстанда орналасқан сыра өндіретін  кәсіпорындар және олардың өндіретін  өнімдері мысал ретінде келтірілген. Қазақстандағы сыра өндірісінің  көрсеткіштері туралы мәліметтер 4-кестеде көрсетілген. 

    4-кесте

    2000-2010 жылдар аралығындағы Қазақстандағы сыра өндірісі 

    Еліміздің ең ірі сыра өндіретін кәсіпорындардың  бірі Шымкент сыра заводы, оның өндірістік күші 1 жылда 7,2 млн. дал сыра. Бірақ бұл күшті қолдануы әлсіз, оны жылдық  өнім көлемінен көруге болады.  Келесі ірі кәсіпорын Алматы №1 сыра заводы. Ал Қарағанды сыра заводы 1958 жылы құрылған, оның күші жылына 1,5 млн. сыра.

          Осы ұйымдардағы өнімнің өзіндік құнын калькуляциялау және шығындар есебін ұйымдастыруды қарастырамыз. Шығын есебін және өзіндік құнды калькуляциялауды ұйымдастыруға бірнеше факторлар қатар әсер етеді: ұйымның қызмет түрі, оның көлемі, басқару құрылымы, құқықтық формалар. Бұл факторларға тәуелділігіне қарай өндіріс шығындарының есебінің объектілері, кәсіпорынның ресурстарын қолдануды бақылау әдісі және есептер нұсқалары жасалады.

          Ұйымдарда сыра өндіріс процесін 4-суретте көрсетілген өндірістік цехтарда ұйымдастыруға болады.  

    Сурет 5. Сыра өндірісіндегі өндірістік цехтар 

    Еліміздегі  сыра өндіретін ұйымдар бухгалтерлік есепті ХҚЕС және бухгалтерлік есептің бас шоттар жоспарына сәйкес жүргізіледі. Зерттеліп отырған кәсіпорындарда бухгалтерияны қаржылық және басқару деп  нақты бөлу жоқ. АҚ «Алматы №1 сыра заводында» өндірістік есеп жеке бөлім болып  келмейді, оның қаржылық бухгалтерия және  өндірістік жоспар бөлімі арасында бөлінген. ЖАҚ  «Шымкент сырада» да осындай жағдай. Ал «ЭФЕС Қарағанды сыра өндіретін заводында»  өндірістік бухгалтерияны өзіндік құн бухгалтері, ал  қаржылық – бухгалтерия  басшысы және қаржылық бөлімінің басшысы жүргізеді .

    Басқару өндірістік бухгалтерия Бас шоттар жоспарының 8 бөліміндегі барлық шоттарды жүргізеді. Ол өндіріске шығындар, өзіндік құнды калькуляциялау туралы ақпаратты қамтып ,өндіріске  шығарылған шығынның нормасын жасайды және олардың орындалуын қадағалайды, өндірістегі жартылай фабрикаттың қозғалыс есебін ұйымдастырады. Басқару бухгалтериясы жабық түрде болады.

          Өндірісте шығын  есебі 8100 «Негізгі өндіріс», 8300 «Көмекші өндіріс», 8400 «Үстеме шығын» бөлімдеріне  кіретін  комплекстік шоттар жүйесін қолданады.  Сыраның өзіндік құнына келесідей шығын баптары кіреді:

• шикізат пен  негізгі материалдар;
• ақтарымды қалдық;
• технологиялық мақсатқа қосалқы материалдар;
• технологиялық мақсатқа суық;
• өндірісітк жұмыскерлердің еңбекақысы;
• әлеуметтік салықтар;
• үстеме салықтар;

    Калькуляциялау  процесіне  өнімнің бірлігіне  кететін тікелей және үстеме шығынның саласын есептеу кіреді. Тікелей  шығындар шығындар есебінің  объектісі  өнім түрлері брйынша ұйымдастырылады. Ал үстеме шығындар тұрақты шығындар ұйымдастыратын шығындар есебінің объектісі  немесе өнімнің түрі бойынша таратылады [15].

          Үстеме шығындарды тарату әдісі өндірістің спецификасына тәуелді және оны кәсіпорын өз қалауына қарай таңдап алады.  Мысалы, Шымкенттік сыра заводында  үстеме шығындар өндірістік жұмыскердің негізгі жалақысына пропорционалды таратылады. Үстеме шығындарды есепке алудағы типтік операциялардың шоттар кореспонденциясы 5-кестеде берілген.  

    5-кесте

    Үстеме  шығындарды есепке алудағы типтік операциялардың шоттар кореспонденциясы 

    Ұйым  нарықтың қазіргі шарттарына үйрену үшін  тұрақты өзіндік құн және айнымалы өзіндік құн туралы жан-жақты ақпарат керек. “Директ-костинг” жүйесіне түрлері бойынша шығын есебі, пайда болу орны және тасмалдаушылар бойынша , өндірістік қызмет нәтежелер есебі, сонымен қатар  шығындар ме нәтежені талдау және басқару шешімін қабылдау кіреді. Енді сыра өндірісіндегі “директ-костинг” элементтерін келтірілген пунктер бойынша қолдану мүмкіндігін қарастырамыз.

          Батыс мамандарының айтуынша, орны бойынша шығындар  соңғы шарттар бойынша, біріншіден,  жалпы шығындарды тұрақты және айнымалыға бөлу арқылы, екіншіден, нормативтік  есеп және олардың фактілерден ауытқумен  ұйымдастырылуы керек. Шығындардың  пайда болу орны бойынша есептің  проблемаларының бірі -  белгілі  бір уақыт аралығында көлемнің өзгеруіне  байланысты, ал өндіріс көлемінің  көрсеткіштерінің мағынасында өсуіне байланысты “ секіріс тәрізді” шығынның болуы.

          Бұл  проблеманы   шығындарды 3 топқа бөлу арқылы шешуге болады:

• Өндіріс көлемі өзгеруімен бірге пропорционалды өзгеретін  абсолютті айнымалы шығындар;
• Салыстырмалы айнымалы (немесе салыстырмалы тұрақты)  -  секіріс тәрізді шығындар;
• өндіріс көлемінің өзгеруінен тәуелсіз  абсолютті тұрақты шығындар;

    Сыра  өндіретін заводтың өндірістік есебіне  «директ-костинг» элементтерін тиімді енгізу үшін қаржылық бөлім үстеме шығынның өндіріс көлеміне тәуелділігін зерттейді. Бұл мысалы үшін осы тәуелділіктің  гипотизалық мәліметтерін аламыз. Үстеме шығындар үшін тәуелділіктің келесі көрсеткіштерін аламыз: өндірістік құралдар амортизациясы 25%-ке айнымалы, құралдарды жөндеу шығындары 30%, құрам бойынша  және құралдардың эксплуатациясы 30%, еңбекақы қосқандағы цех персоналының құрамы 35%,  салық бойынша шығындар және МЕА амортизациясы толығымен  тұрақты, лаборатория құрамы бойынша  шығындар 40%-ке айнымалы. Есеп беру уақыт  аралығындағы пайда болу орны бойынша  шығын түрлері  В қосымшасында көрсетілген.

    Жалпы шаруашылық шығындар тұрақты түрде  болады, есеп берудің ұзақтығына тәуелді  және ХҚЕС-қа сәйкес калькуляциялау объектілері арасындағы жанама әдіспен таратылмауы мүмкін, тікелей 5610 «Жиынтық табыс» шотына жіберіледі. Бұндай тәсіл «директ-костинг»  жүйесінің басты ерекшелігі болып табылады [16].

    Бірінші жағдай тек шектелген өзіндік  құнды калькуляциялаумен байланысты, бөлімшелер бойынша есеп  және пайда  болу орны бойынша  шығын арасында тек айнымалы үстеме шығындар таратылады. Тұрақты шығындар таратылмайды, ол жалпы сома нәтежесінің дебет  шотына жазылады. Бұндай жағдай өндірістік үстеме шығындар есебі үшін 2 шоттың жүргізілу қажеттілігін туғызады: «Тұрақты өндірістік үстеме шығындар» және «Айнымалы  өндірістік үстеме шығындар».