Резиденты и нерезиденты

РЕЗИДЕНТ (НЕРЕЗИДЕНТ) НАЛОГОВЫЙ - субъект налогообложения. Определяется  
принципом постоянного местопребывания (резидентства), согласно которому  
налогоплательщиков подразделяют на лиц, имеющих постоянное местопребывание  
в определенном государстве (резиденты), и лиц, не имеющих в нем  
постоянного пребывания (нерезиденты). Отнесение налогоплательщика к той  
или иной категории устанавливает его налоговый статус, определяет  
налоговую обязанность (полную или неполную соответственно), а также иные  
различия в налогообложении (порядок декларирования и уплаты налога и др.).  
Для налогоплательщиков - юридических и физических лиц существуют различные  
правила определения резидентства.  
Резиденты - это физические лица, имеющие постоянное местожительство в РФ  
(включая иностранцев и лиц без гражданства), проживающие на ее территории  
не менее 183 дней в году (в течение одного или нескольких периодов).  
Физические лица, не имеющие постоянного местожительства в РФ  
(нерезиденты), - лица, проживающие на ее территории менее 183 дней в  
календарном году (тест физического присутствия). В РФ резидентство  
устанавливается ежегодно. В некоторых странах периодом для определении  
резидентства служит не календарный, а налоговый год, которые могут не  
совпадать. Если временного критерия недостаточно для определения  
резидентства физического лица (например двойное резидентство),  
используются дополнительные признаки: место расположения постоянного  
(привычного) жилища; центр жизненных интересов (личные и экономические  
связи); место обычного проживания; гражданство. Если в результате  
последовательного применения перечисленных критериев, установленного  
национальными законодательствами и международными соглашениями, все-таки  
невозможно определить государство, где человек имеет постоянное место  
жительства, вопрос решается посредством переговоров налоговых или  
финансовых органов заинтересованных государств.  
Основой для определения резидентства юридических лиц являются следующие  
тесты или их комбинации: тест инкорпорации - лицо признается резидентом в  
стране, если оно в ней основано (зарегистрировано); тест юридического  
адреса - лицо признается резидентом в стране, если оно зарегистрировало в  
ней свой юридический адрес; тест места осуществления центрального  
управления и контроля - лицо признается резидентом в стране, если с  
территории этой страны осуществляется центральное (общее) руководство  
компанией и контроль за ее деятельностью; тест места осуществления  
текущего управления компанией - лицо признается резидентом в стране, если  
на ее территории находятся органы, осуществляющие текущее управление  
деятельностью (исполнительная дирекция); тест деловой цели - лицо  
признается резидентом в стране, если основной объем его деловых операций  
совершается на территории этой страны (см. Налоговый статус).  
РЕОРГАНИЗАЦИЯ ЮРИДИЧЕСКОГО ЛИЦА - прекращение или иное изменение правового  
положения юридического лица, влекущее отношения правопреемства юридических  
лиц. Реорганизация юридического лица (слияние - два и более юридических  
лиц превращаются в одно новое юридическое лицо; присоединение - одно или  
несколько лиц присоединяются к другому; разделение - юридическое лицо  
делится на два или более юридических лиц; выделение - из состава  
юридического лица выделяются одно или несколько юридических лиц, при этом  
первое юридическое лицо продолжает существовать; преобразование -  
юридическое лицо одного вида трансформируется в юридическое лицо др. вида)  
может быть осуществлена по решению его учредителей (участников) либо  
органа юридического лица, уполномоченного на то учредительными  
документами. •  
В случаях, установленных законом, Р.ю.л. в форме его разделения или  
выделения из его состава одного или нескольких юридических лиц  
осуществляется по решению уполномоченных государственных органов или по  
решению суда.  
В случаях, установленных законом, Р.ю.л. в форме слияния, присоединения  
или преобразования может быть осуществлена лишь с согласия (ведома)  
уполномоченных государственных органов. Юридическое лицо считается  
реорганизованным, за исключением случаев реорганизации в форме  
присоединения, с момента государственной регистрации вновь возникших  
юридических лиц. При Р.ю.л. в форме присоединения к нему другого  
юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента  
внесения в единый государственный реестр юридических лиц записи о  
прекращении деятельности присоединенного юридического лица.  
При слиянии юридических лиц права и обязанности каждого из них переходят к  
вновь возникшему юридическому лицу в соответствии с передаточным актом.  
При присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к  
последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица  
в соответствии с передаточным актом.  
При разделении юридического лица его права и обязанности переходят к вновь  
возникшим юридическим лицам в соответствии с разделительным балансом.  
При выделении из состава юридического лица одного или нескольких  
юридических лиц к каждому из них переходят права и обязанности  
реорганизованного юридического лица в соответствии с разделительным  
балансом.  
При преобразовании юридического лица одного вида в юридическое лицо  
другого вида (изменении организационно-правовой формы) к вновь возникшему  
юридическому лицу переходят права и обязанности реорганизованного  
юридического лица в соответствии с передаточным актом.  
Передаточный акт и разделительный баланс должны содержать положения о  
правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юридического лица  
в отношении всех его кредиторов и должников, включая и обязательства,  
оспариваемые сторонами. Передаточный акт и разделительный баланс  
утверждаются учредителями (участниками) юридического лица или органом,  
принявшим решение о реорганизации юридических лиц, и представляются вместе  
с учредительными документами для государственной регистрации вновь  
возникших юридических лиц или внесения изменений в учредительные документы  
существующих юридических лиц. Непредставление вместе с учредительными  
документами соответственно передаточного акта или разделительного баланса,  
а также отсутствие в них положений о правопреемстве по обязательствам  
реорганизованного юридического лица влекут отказ в государственной  
регистрации вновь возникших юридических лиц.  
Учредители (участники) юридического лица или орган, принявшие решение о  
реорганизации юридического лица, обязаны письменно уведомить об этом  
кредиторов реорганизуемого юридического лица. Кредитор реорганизуемого  
юридического лица вправе потребовать прекращения или досрочного исполнения  
обязательства, должником по которому является это юридическое лицо, и  
возмещения убытков. Если разделительный баланс не дает возможности  
определить правопреемника реорганизованного юридического лица, вновь  
возникшие юридические лица несут солидарную ответственность по  
обязательствам реорганизованного юридического лица перед его кредиторами.  
Налогоплательщик обязан в случае реорганизации юридического лица по  
решению собственника (органа, им уполномоченного) либо по решению суда  
сообщать налоговым органам в десятидневный срок о принятом решении по  
реорганизации.  
Исполнение обязанности по уплате налогов и сборов при реорганизации  
юридического лица регулируется ст. 50 НК РФ и производится его  
правопреемником (правопреемниками) независимо от того, были ли известны до  
завершения реорганизации правопреемнику (правопреемникам) факты и (или)  
обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным  
юридическим лицом указанных обязанностей. При этом правопреемник  
(правопреемники) должен уплатить все пени, причитающиеся по перешедшим к  
нему обязанностям.  
На правопреемника (правопреемников) реорганизованного юридического лица  
возлагается также обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов,  
наложенных на юридическое лицо за совершение налоговых правонарушений до  
завершения его реорганизации. Правопреемник (правопреемники)  
реорганизованного юридического лица при исполнении возложенных на него  
настоящей статьей обязанностей по уплате налогов и сборов пользуется всеми  
правами, исполняет все обязанности в порядке, предусмотренном НК РФ для  
налогоплательщиков.  
Реорганизация юридического лица не изменяет сроков исполнения его  
обязанностей по уплате налогов правопреемником (правопреемниками) этого  
юридического лица. При слиянии нескольких юридических лиц их  
правопреемником в части исполнения обязанности по уплате налогов  
признается возникшее в результате такого слияния юридическое лицо.  
При присоединении одного юридического лица к другому юридическому лицу  
правопреемником присоединенного юридического лица в части исполнения  
обязанности по уплате налогов признается присоединившее его юридическое  
лицо.  
При разделении юридические лица, возникшие в результате такого разделения,  
признаются правопреемниками реорганизованного юридического лица в части  
исполнения обязанности по уплате налогов.  
При наличии нескольких правопреемников доля участия каждого из них в  
исполнении обязанностей реорганизованного юридического лица по уплате  
налогов определяется в порядке, предусмотренном гражданским  
законодательством.  
Если разделительный баланс не позволяет определить долю правопреемника  
реорганизованного юридического лица либо исключает возможность исполнения  
в полном объеме обязанностей по уплате налогов каким-либо правопреемником  
и такая реорганизация была направлена на неисполнение обязанностей по  
уплате налогов, то по решению суда вновь возникшие юридические лица могут  
солидарно исполнять обязанность по уплате налогов реорганизованного лица.  
При выделении из состава юридического лица одного или нескольких  
юридических лиц правопреемства по отношению к реорганизованному  
юридическому лицу в части исполнения его обязанностей по уплате налогов не  
возникает. Если в результате выделения из состава юридического лица одного  
или нескольких юридических лиц налогоплательщик не имеет возможности  
исполнить в полном объеме обязанность по уплате налогов и такая  
реорганизация была направлена на неисполнение обязанности по уплате  
налогов, то по решению суда выделившиеся юридические лица могут солидарно  
исполнять обязанность по уплате налогов реорганизованного лица.  
При преобразовании одного юридического лица в другое правопреемником  
реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанностей по  
уплате налогов признается вновь возникшее юридическое лицо.  
Сумма налога, излишне уплаченная юридическим лицом до реорганизации,  
подлежит зачету налоговым органом в счет исполнения правопреемником  
(правопреемниками) обязанности по уплате налога реорганизованного  
юридического лица по другим налогам, пеням и штрафам за налоговое  
правонарушение. Зачет производится в срок не позднее 30 дней со дня  
завершения реорганизации в порядке, установленном гл. 12 НК РФ.  
Подлежащая зачету в счет исполнения обязанности по уплате налога  
реорганизованного юридического лица по другим налогам, пеням и штрафам  
сумма излишне уплаченного этим юридическим лицом налога распределяется по  
бюджетам и (или) внебюджетным фондам пропорционально общим суммам  
задолженности по другим налогам указанного юридического лица перед  
соответствующими бюджетами и (или) внебюджетными фондами.  
При отсутствии у реорганизуемого юридического лица задолженности по  
исполнению обязанности по уплате налога, а также по уплате пеней и штрафов  
сумма излишне уплаченного этим юридическим лицом налога (пеней, штрафов)  
подлежит возврату его правопреемнику (правопреемникам) не позднее одного  
месяца со дня подачи правопреемником (правопреемниками) заявления в  
порядке, установленном гл. 12 НК РФ. При этом сумма излишне уплаченного  
налога (пеней, штрафов) юридическим лицом до его реорганизации  
возвращается правопреемнику (правопреемникам) реорганизованного  
юридического лица в соответствии с долей каждого правопреемника,  
определяемой на основании разделительного баланса.  
Если реорганизуемое юридическое лицо имеет суммы излишне взысканных  
налогов, а также пеней и штрафов, то указанные суммы подлежат возврату его  
правопреемнику (правопреемникам) не позднее одного месяца со дня подачи  
заявления правопреемником (правопреемниками). При этом сумма излишне  
взысканного налога (пеней, штрафов) юридическим лицом до его реорганизации  
возвращается правопреемнику (правопреемникам) реорганизованного  
юридического лица в соответствии с долей каждого правопреемника,  
определяемой на основании разделительного баланса.  
Приведенные правила применяются также в отношении исполнения обязанности  
по уплате сбора при реорганизации юридического лица, а также при  
определении правопреемника (правопреемников) иностранной организации,  
реорганизованной в соответствии с законодательством иностранного  
государства. 

О налоговх резидентах и нерезидентах (Минфин России)

Г. Титова, Минфин России

В ст. 11 Налогового кодекса Российской Федерации определено, кто из физических лиц является налоговым  резидентом: физические лица, фактически находящиеся на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году. Этой же статьей установлено, что под физическими лицами понимаются как граждане Российской Федерации, так и иностранные граждане и лица без гражданства. Таким образом, налоговыми резидентами являются граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства, фактически находящиеся на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году. Физические лица, не отвечающие требованию нахождения на территории Российской Федерации, в целях налогообложения рассматриваются как нерезиденты, т.е. определение резидентства связано с пребыванием определенного времени на территории Российской Федерации.

В ст. 1 Закона Российской Федерации от 7.12.91 г. N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц" установлено, что плательщиками этого налога являются физические лица как имеющие, так и не имеющие постоянного местожительства в Российской Федерации (в соответствии со ст. 20 Гражданского кодекса Российской Федерации местом жительства признается место, где гражданин постоянно или преимущественно проживает). К физическим лицам (к которым относятся как граждане Российской Федерации, так и иностранные граждане и лица без гражданства), имеющим постоянное местожительство в Российской Федерации, относятся лица, проживающие в Российской Федерации в общей сложности не менее 183 дней в календарном году. Но с 1 января 2001 г. вместо указанного Закона вступила в действие глава 23 "Налог на доходы физических лиц" Налогового кодекса Российской Федерации. В ст. 207 этой главы установлено, что плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, расположенных в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации. Таким образом, налоговое резидентство по налогу на доходы физических лиц связано не с постоянным местожительством в Российской Федерации, а с фактическим нахождением на ее территории не менее 183 дней в календарном году. В качестве налоговых резидентов по этому налогу выступают физические лица, как имеющие постоянное место жительства в Российской Федерации, так и не имеющие его, но фактически находящиеся на ее территории установленное количество времени. С учетом того, что в соответствии со ст. 216 НК РФ налоговым периодом по налогу на доходы физических лиц является календарный год, налоговое резидентство должно устанавливаться ежегодно.

Налоговые резиденты  несут полную налоговую ответственность  перед государством своего резидентства (если иное не предусмотрено международными соглашениями об избежании двойного налогообложения). Для лиц, не рассматриваемых в качестве налоговых резидентов, главой 23 НК РФ установлены определенные особенности налогообложения. Так, в соответствии со ст. 209 объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками-резидентами от источников в Российской Федерации (п. 1 ст. 208 НК РФ) и (или) от источников за пределами Российской Федерации (п. 3 ст. 208); нерезидентами - доходы, полученные только от источников в Российской Федерации (если положения НК РФ не позволяют однозначно определить источники доходов, полученных налогоплательщиками, отнесение дохода (его доли) к тому или иному источнику осуществляется Минфином России).

Различаются и  налоговые ставки, установленные  для резидентов или лиц, не являющихся таковыми. Так, в зависимости от вида дохода резиденты уплачивают налог на доходы по ставке 13 или 35%, но по доходам, получаемым физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, установлена ставка 30%.

Кроме того, для  налогоплательщиков-резидентов главой 23 НК РФ предусмотрены вычеты (стандартные, социальные, имущественные и профессиональные) из налоговой базы. У нерезидентов налоговая база определяется как денежное выражение предусмотренных доходов, подлежащих налогообложению, при этом налоговые вычеты, предусмотренные ст. 218-221 НК РФ, не производятся (п. 4 ст. 210).

Помимо этого  для физических лиц, не являющихся резидентами, не применяются льготы по налогу на доходы, предусмотренные при налогообложении  дивидендов, получаемых резидентами (в  соответствии с п. 2 ст. 214 сумма уплаченного распределяющей доход организацией налога на доход организаций, относящаяся к части прибыли, распределяемой в виде дивидендов в пользу налогоплательщика-резидента, подлежит зачету в счет исполнения обязательств по уплате налога налогоплательщиком - получателем дивидендов).

Как правило, налог  с доходов налоговых резидентов исчисляют и перечисляют в  соответствующий бюджет налоговые  агенты (российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства  иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы). Однако ст. 228 НК РФ предусмотрен иной порядок уплаты налога налоговыми резидентами: налоговые резиденты Российской Федерации, получающие доходы от источников, находящихся за пределами Российской Федерации, исходя из сумм таких доходов самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в порядке, установленном ст. 225 НК РФ.

Следует также  обратить внимание на порядок декларирования доходов физическими лицами. В соответствии со ст. 80 НК РФ налоговая декларация (т.е. письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах, исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога) представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Порядок подачи декларации по налогу на доходы определяется ст. 229 НК РФ, в соответствии с которой обязанность подавать декларацию предусмотрена для лиц, указанных в ст. 227 и 228 НК РФ. При этом следует обратить внимание на то, что налогоплательщики, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, в случае получения доходов от источников, расположенных за пределами Российской Федерации, одновременно с налоговой декларацией обязаны представить в налоговый орган справку от источника, выплатившего доходы, о таких доходах с переводом на русский язык. Налоговая декларация представляется не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Однако если деятельность, от которой получен доход, прекращается, то декларация подается до конца налогового периода - в пятидневный срок со дня прекращения указанной деятельности. Иной срок подачи декларации установлен и для иностранных граждан, выезжающих за пределы Российской Федерации до окончания календарного года. В соответствии с п. 3 ст. 229 НК РФ они при прекращении в течение календарного года деятельности, доходы от которой подлежат налогообложению в соответствии со ст. 227 и 228 НК РФ, подают декларацию не позднее чем за один месяц до выезда за пределы Российской Федерации.

Как уже отмечалось, при наличии международных соглашений для налоговых резидентов может быть установлен иной порядок налогообложения доходов. Так, согласно ст. 232 НК РФ фактически уплаченные налогоплательщиком, являющимся налоговым резидентом Российской Федерации, за пределами Российской Федерации в соответствии с законодательством других государств суммы налога с доходов, полученных за пределами Российской Федерации, не засчитываются при уплате налога в Российской Федерации, если это предусмотрено соответствующим договором (соглашением) об избежании двойного налогообложения при условии представления налогоплательщиком документа о полученном доходе и об уплате им налога за пределами Российской Федерации, подтвержденного налоговым органом соответствующего иностранного государства.

Статья опубликована в "Финансовой газете" от 22.02.2001

Изменение с 1 января 2007 года порядка определения налогового резидентства физических лиц породило множество вопросов налогоплательщиков.

Постараемся, обобщив  письма Минфина России, разъяснить нюансы определения налогового резидентства в целях исчисления налога на доходы физических лиц.

Напомним, что  налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся  в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих  подряд месяцев. Период нахождения физического  лица в Российской Федерации не прерывается на периоды его выезда за пределы Российской Федерации для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения (п. 2 ст. 207 НК РФ). Независимо от фактического времени нахождения в Российской Федерации налоговыми резидентами Российской Федерации признаются российские военнослужащие, проходящие службу за границей, а также сотрудники органов государственной власти и органов местного самоуправления, командированные на работу за пределы Российской Федерации (п. 3 ст. 207 НК РФ).

Статус налогоплательщика (резидент или нерезидент) никаким образом не основывается на гражданстве физического лица или каких-либо иных условиях, таких, как место рождения, место постоянного жительства и т.п. Статус налогового резидента РФ может иметь иностранный гражданин или лицо без гражданства. И, наоборот, гражданин Российской Федерации может не иметь статуса налогового резидента РФ или утратить его в течение налогового периода. Так, гражданин РФ утрачивает статус налогового резидента РФ, если в течение последних 12 месяцев большую часть времени (более 183 календарных дней) он проводит за рубежом (в зарубежных командировках или в связи с переводом (постоянным или временным) на работу в представительствах организации за рубежом и т.д.).

Для получения  статуса налогового резидента РФ физическое лицо должно фактически находиться на территории РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев, независимо от того, к какому календарному году эти месяцы относятся. Отсчет дней не прерывается с окончанием очередного налогового периода (календарного года). Например, организация заключила трудовой договор с иностранным гражданином, который находится на территории РФ с 1 сентября 2006 г. При условии, что налогоплательщик с 1 сентября 2006 г. не покидал территорию РФ, 183 календарных дня истекают 2 марта 2007 года. Следовательно, со 2 марта он признается налоговым резидентом РФ.

Период пребывания в Российской Федерации исчисляется  путем суммирования всех календарных  дней, в которые физическое лицо находилось в Российской Федерации в течение 12 следующих подряд месяцев. Для определения налогового статуса физического лица не имеют значения общее количество и длительность каждого отдельного выезда из Российской Федерации. При этом прямо не указанные в ст. 207 НК РФ периоды нахождения физического лица за пределами Российской Федерации (т.е. за исключением случаев выезда за пределы Российской Федерации для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения), независимо от цели выезда при определении статуса налогоплательщика не учитываются (письма Минфина России от 26.07.2007 N 03-04-06-01/268, от 23.07.2007 N 03-04-06-01/258, от 04.07.2007 N 03-04-06-01/210, от 15.06.2007 N 03-04-06-01/189).