Развитие механизмов налогового контроля в системе обеспечения экономической безопасности России

26

На правах рукописи

НЕСТЕРОВ ГЕННАДИЙ ГЕОРГИЕВИЧ

РАЗВИТИЕ МЕХАНИЗМОВ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ

В СИСТЕМЕ ОБЕСПЕЧЕНИЯ ЭКОНОМИЧЕСКОЙ БЕЗОПАСНОСТИ РОССИИ

Специальность: 08.00.10 –Финансы, денежное обращение и кредит

Автореферат

диссертации на соискание ученой степени

кандидата экономических наук

Москва  2009

Работа выполнена на кафедре финансов, денежного обращения и кредита Академии экономической безопасности МВД России.

Защита состоится «21_» мая 2009 года в 14 часов в 208 ауд. на заседании диссертационного совета Д.203.022.01 при Академии экономической безопасности МВД России по адресу: 129329, г. Москва, ул. Кольская, д. 2, зал Ученого совета.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке и на сайте www.econsafety.ru Академии экономической безопасности МВД России.

Автореферат разослан «18» апреля  2009 г.

Ученый секретарь

диссертационного совета,

доктор экономических наук, профессор                                    Р.В. Илюхина

1.      Общая характеристика работы

Актуальность исследования. В условиях экономического кризиса и роста угроз национальной безопасности государства в современных условиях возникает необходимость изучения проблемы организации и взаимодействия органов налогового контроля в системе обеспечения экономической безопасности России. Обобщение теоретических положений в области обеспечения экономической безопасности, оценка практики деятельности контрольных и правоохранительных органов, а также анализ динамики вызовов и угроз налоговой безопасности, позволяет отметить, что в основу трансформации государственных экономико-правовых отношений в сфере налогового контроля заложены факторы, оказывающие воздействие на развитие налоговой системы в Российской Федерации.

В современных условиях имеются  неопределенности в решении задач обеспечения экономической безопасности между органами налогового контроля и налоговых расследований, имеющими общие задачи защиты экономических интересов государства.

Особого внимания при этом требует совершенствование правоохранительных механизмов противодействия налоговой и экономической преступности, криминализации налоговой сферы, разрешения спорных вопросов и конфликтных ситуаций при организации налоговых проверок.

Этим обуславливается актуальность проблемы организации налогового контроля в системе обеспечения экономической безопасности России на основе оценки форм и методов налогового контроля. Ее изучение позволяет разработать предложения и рекомендации по совершенствованию институтов и механизмов налогового контроля при обеспечении экономической безопасности, особенно в условиях экономического кризиса.

Особенности осуществления налогового контроля вне рамок государственного финансового контроля и выделение его в самостоятельный вид контроля, потребовало разработки специальных методик его проведения в зависимости от вида налога, объекта налогообложения, налоговой базы и других элементов. Необходимо теоретически обосновать такие категории, как налоговый контроль, формы и методы его осуществления, определить влияние налогового контроля на эффективность общественного производства, изменение налоговой базы и экономическую безопасность страны.

Актуальность проблемы развития механизмов налогового контроля в системе обеспечения экономической безопасности России, недостаточная изученность теоретических и методических аспектов в условиях экономического кризиса предопредели выбор темы исследования и рассматриваемый круг вопросов.

Состояние изученности проблемы. Проблема налогового контроля в основном изучается с позиций налоговых правоотношений. Экономическая сущность налогового контроля, его роль в обеспечении экономической безопасности государства еще не раскрыта в научных работах российских ученых-экономистов, в то время как в условиях экономического кризиса усиливается значимость налоговой сферы в решении социальных и экономических задач развития страны.

Проблема обеспечения экономической безопасности в различных её аспектах раскрыта в работах Л.И. Абалкина, А.В. Возженикова, В.Ф. Гапоненко, А.Е. Городецкого, С.Ю. Глазьева, А.Г. Грязновой, А.В. Кашина, М.Я. Корнилова, Н.П. Купрещенко, А.В. Молчанова, Е.А. Олейникова, Б.Н. Порфирьева, А.А. Прохожева, А.Б. Паскачева, В.К. Сенчагова, В.Л. Смирнова, С.В. Степашина, А.И. Татаркина, А.Г. Хабибулина и других ученых.

Значительный вклад в исследование налогового контроля в системе общественных отношений, в том числе и с позиции влияния налоговой политики на экономическое положение страны, внесли видные ученые, как М.Р. Бобоев, А.В. Брызгалин, Л.И. Гончаренко, И.В. Горский, В.В. Гусев, В.А. Кашин, В.В. Князев, Л.П. Павлова, В.Г. Пансков, А.Б. Паскачев, С.Г. Пепеляев, А.П. Починок, В.М. Родионова, Д.Г. Черник, Т.Ф. Юткина и другие.

Вместе с тем, применительно к современному этапу ещё недостаточно изучены теоретические основы взаимодействия органов налогового контроля с правоохранительными и другими органами государственного управления, не определены методологические подходы к формированию механизмов обеспечения экономической безопасности в налоговой сфере, особенно в условиях экономического кризиса. Возникает необходимость в совершенствовании институтов и механизмов, систематизации форм и классификации методов налогового контроля, разработке наиболее эффективных в современных условиях, перспективных форм организации налоговых проверок.

Цель исследования заключается в разработке теоретических основ и методических рекомендаций, основных направлений развития механизмов налогового контроля в системе обеспечения экономической безопасности России.

В соответствии с поставленной целью были определены следующие задачи исследования:

- раскрыть экономическую сущность  налогового контроля и налоговой безопасности;

- исследовать теоретические и методические основы налогового контроля в системе обеспечения экономической безопасности;

- выявить совокупность форм и методов налогового контроля, которые могут быть эффективно использованы на современном этапе экономического развития России;

- обобщить опыт организации налогового контроля в зарубежных странах;

- оценить соответствие правовых норм взаимодействия институтов налогового контроля задачам развития экономики и обеспечения экономической безопасности;

- разработать предложения  по организации налогового контроля в системе обеспечения экономической безопасности;

- определить основные направления совершенствования  механизмов  организации налогового контроля в системе обеспечения экономической безопасности.

Объектом исследования является сфера налогового контроля в системе экономической безопасности Российской Федерации.

Предметом исследования является совокупность организационных, управленческих и экономических отношений, возникающих в сфере налогового контроля и взаимодействия налоговых органов с другими органами государственного управления в системе обеспечения экономической безопасности.

Теоретическую, методологическую и методическую основу исследования составили труды российских и зарубежных ученых в области управления и налогов, налогового контроля и обеспечения экономической безопасности.

В основе методологии исследования лежат методы системного и факторного анализа, научного познания, фундаментальные положения экономической теории, налогового контроля и экономической безопасности, эмпирические материалы о деятельности и взаимодействии правоохранительных институтов, специальная научная и методическая литература, собственные наработки автора. При решении конкретных задач применялись экономико-статистический и аналитический методы, а также метод экспертных оценок.

Информационной базой послужили данные Росстата, информация органов налогового контроля, Министерства внутренних дел Российской Федерации, публикации о зарубежном опыте налогового контроля, научные отчеты Института экономики РАН, Академии управления МВД России, Академии экономической безопасности МВД России, других научных учреждений, публикации в экономических и иных изданиях.

Научная новизна исследования состоит в обосновании концептуальных положений и разработке предложений и рекомендаций по развитию механизмов организации налогового контроля в системе обеспечения экономической безопасности Российской Федерации. Новизна исследования заключается в следующем:

- раскрыты теоретические аспекты и методические основы организации налогового контроля в системе обеспечения экономической безопасности государства исходя из транснационального характера угроз со стороны мировой финансовой системы, усиления влияния криминальных элементов на налоговую систему и деятельность органов налогового контроля;

- разработан методологический подход к системному видению проблемы организации налогового контроля в системе обеспечения экономической безопасности, предполагающий активное взаимодействие институтов налогового контроля с правоохранительными органами по борьбе с налоговыми преступлениями;

- обоснованы  стратегические цели налогового контроля,  основными из которых являются следующие: обеспечение экономической безопасности государства через осуществление необходимого уровня контроля формирования доходов бюджетной системы, взаимодействие налоговых органов с правоохранительными и другими государственными органами при проведении налогового контроля; проверки выполнения налоговых обязательств, целевого использования налоговых льгот; пресечение и профилактика   правонарушений в налоговой сфере;

- уточнены функции налогового контроля; к сфере налогового контроля предлагается отнести деятельность по поиску экономических объектов, скрывающих свои доходы от налогообложения, фальсифицирующих информацию о своей деятельности; даны предложения по оценке степени достоверности этой информации на основе косвенных (расчетно-аналитических) методов определения налоговых обязательств;

- раскрыто понятие «система организации налогового контроля» как комплекса правовых, организационных и управленческих мер и мероприятий по обеспечению эффективности и безопасности налоговой сферы;

- систематизированы основные методы налогового контроля; конкретные методы налогового контроля подразделены на следующие группы: документальные, фактические, расчетно-аналитические и информативные;

- определены методические принципы организации и разработана схема взаимодействия налоговых и других государственных органов в системе обеспечения экономической безопасности;

- предложен алгоритм организации налоговых проверок;

- определены меры по повышению эффективности деятельности органов налогового контроля в условиях экономического кризиса;

- разработаны предложения по совершенствованию методов налогового контроля с учетом факторов обеспечения экономической безопасности;

- определены основные направления  развития механизмов налогового контроля в системе обеспечения экономической безопасности;

- разработана информационная модель камеральной проверки; схема моделирования подготовительного этапа выездной налоговой проверки; предложена структура Досье налогоплательщика.

Практическая значимость работы, внедрение и апробация результатов исследования. Реализация теоретических положений и методических рекомендаций исследования позволят повысить результативность деятельности структурных подразделений налоговых органов путём выработки согласованной стратегии экономической и налоговой политики, развития форм и методов организации налогового контроля, механизмов взаимодействия с правоохранительными органами по противодействию широкому спектру геополитических угроз в экономике и налоговой сфере.

Результаты диссертационного исследования использованы в работе органов налоговых расследований МВД России, в научно-исследовательской деятельности, а также в учебном процессе по дисциплинам «Организация и методы проведения налогового контроля», «Методика выявления налоговых правонарушений», «Налоговый учет и налоговая отчетность» Академии экономической безопасности МВД России, докладывались на научно-практических конференциях.

Основные положения и выводы диссертационного исследования нашли отражение в 38 опубликованных научных работах общим объемом 124,8 п.л., в том числе две монографии: «Налоговый контроль», «Налоговое производство: исчисление, уплата, возврат», 4 работы в журналах, рекомендованных ВАК РФ.

Структура диссертационной работы. Диссертационная работа состоит из введения, четырех глав, заключения, библиографического списка и приложений.

ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Во введении обоснованы выбор и актуальность темя исследования, отражена степень изученности проблемы, изложены цель, задачи, научная новизна и практическая значимость работы.

В первой главе «Экономические основы налогового контроля в системе обеспечения экономической безопасности» раскрыта сущность  налоговой безопасности и налогового контроля в системе обеспечения экономической безопасности; определены факторы и тенденции развития налогового контроля в России; обоснованы методологические подходы к организации налогового контроля, включая содержание, элементы, принципы; обобщен зарубежный опыт организации налогового контроля.

Содержание понятия экономической безопасности определяется его важнейшими компонентами, основными из которых являются: признание особых национально-государственных интересов и целей России (эти интересы существуют как в рамках страны, так и вовне); поддержание государственного суверенитета и самостоятельного развития  России, ее места в мировом разделении труда, в специализации и кооперации производства, в мировой торговле, в международной финансовой и банковской системах, важнейших рынках товаров и услуг, ценных бумаг; самосохранения, самозащиты и саморазвития России как единого федеративного многонационального государства.

Отличительной особенностью ближайших лет (2009-2011 гг.) является сочетание роста угроз в финансовой сфере, проявляющихся, прежде всего, в непомерно высокой нагрузке на ВВП, финансово-банковскую систему выплат по внешнему долгу, с усилением негативных тенденций в воспроизводстве основного капитала. Кроме того, усиливается экономический кризис, вызванный кризисом мировой финансовой системы. Все это порождает сбои в функционировании жизнеобеспечивающих отраслей и производств (энергетика, транспорт, жилищно-коммунальное хозяйство). Непредсказуема по силе своего воздействия смена положительной для российской экономики динамики цен на энергоносители на их снижение.

Одной из самых опасных неожиданностей следует считать возможные резкие изменения курса рубля. Причем очень разрушительны как девальвация, так и ревальвация рубля. Эти тенденции разрушительны из-за двойственного характера российской  денежной системы, базирующейся на отечественной и иностранной  валютах. Из-за высокой доли иностранной валюты в балансах банков, ведущих корпораций, в сбережениях населения резкие колебания курса рубля способны вновь взорвать систему цен и доходов, функционирование финансовой, банковской и налоговой систем.

Сложившийся тип российской экономики в своей основе имеет бюджетную, банковскую, налоговую системы, призванные обеспечить эффективное использование природных, трудовых ресурсов, производственного и научно-технического потенциалов,  функционирование основных сфер жизнеобеспечения.

Тем не менее, налоговая система России продолжает сохранять существенный потенциал криминогенных факторов, реализуемых во взаимодействии с другими звеньями финансовой системы. Собираемость налогов остается низкой, несмотря на принимаемые меры по снижению налогообложения. Остается высоким уровень теневой экономики, которая, по данным Росстата, составляет 25%, по данным МВД России – 45-50%, реальная собираемость находится на диапазоне от 35% до 50%.

По простоте применения налоговой системы Россия в 2007 - 2008гг. заняла 134-е место, пропустив вперед себя большинство развитых и развивающихся государств в мире. По времени, которое необходимо потратить на уплату налогов, Россия заняла 155 место. По общей сумме уплачиваемых налогов России досталось 123-е место[1]

Налоговый контроль представляет собой часть налоговой системы (подсистему), включающую взаимосвязанные элементы, обеспечивающие ее устойчивое функционирование и решение поставленных задач, институты и механизмы, нормативно-правовую базу, экономические отношения, органы (субъекты), осуществляющие налоговый контроль, формы и методы его организации.

Согласно определению, данному в Налоговом кодексе РФ, налоговым контролем является деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном Налоговым кодексом  РФ (ст. 82). 

Налоговый контроль предлагается рассматривать как экономико-правовую категорию, представляющую систему взаимосвязанных и взаимодействующих элементов, основными из которых являются институты и механизмы, каждый из которых состоит из группы правовых норм и экономических инструментов, регулирующих однородные виды налогов.

Понятие «налоговый контроль» может употребляться в широком и узком смысле слова. В первом случае оно охватывает все сферы деятельности уполномоченных органов (государственная регистрация налогоплательщиков, налоговый учет, налоговые проверки, а также сферы деятельности контролируемых субъектов, связанные с уплатой налогов). Во втором случае речь идет о проведении собственно налоговых проверок уполномоченными органами.

В теории налогового контроля предлагается выделить институты, которые с экономико-правовых позиций наиболее полно раскрывают сущность и содержание налогового контроля (рис. 1).

Рис. 1 Принципиальная схема функционирования налогового контроля

              По нашему мнению, это позволит обеспечить более качественную разработку и подготовку законодательной базы по налоговому контролю, исключающую двоякое толкование правовых норм, что даст возможность оценить эффективность деятельности каждого института исходя из функционального потенциала.

В ходе налогового контроля возникают отношения, являющиеся составной частью налоговых экономико-правовых отношений, обладающих особыми признаками.

Концептуально налоговый контроль выступает как процесс реализации продуктивной функции налоговой системы через функции системы (институты) налогового контроля. Таким образом, система налоговых отношений выступает частью финансовых отношений, связанных с перераспределением ВВП, в том числе в интересах экономической безопасности, проявляет свои функции в границах потока денежных средств из сферы «бизнес» в сферу «бюджет». Это ее трансфертная способность определяется как фискальная функция налогового контроля, действующая независимо от уровня развития экономики.

Следовательно, налоговый контроль с позиций экономической безопасности находит свое выражение в налоговом механизме, позволяющем выявлять незаконные потоки движения финансовых ресурсов, их сокрытие.

Сущность налогового контроля можно рассматривать с нескольких позиций, в том числе:

- как функцию, элемент государственного управления экономикой;

- как особую деятельность по исполнению налогового законодательства, осуществляемую уполномоченными органами государственной исполнительной власти, исполнительными органами местного самоуправления, другими уполномоченными органами и должностными лицами, вытекающую из сущности налоговых отношений.

Рис. 2. Содержание налогового контроля

В диссертационной работе определено содержание и систематизированы функции налогового контроля (рис. 2). Следует отметить, что деятельность обладающих соответствующей компетенцией субъектов осуществляется с использованием специальных форм и методов.

Кроме того, важно определить конечную (стратегическую) цель налогового контроля. Контрольная деятельность  государства ориентирована  на создание совершенной системы налогообложения и достижение такого уровня налоговой дисциплины, при которой исключаются или сводятся к минимуму нарушения налогового законодательства.

Поэтому налоговый контроль должен быть нацелен на предотвращение  нарушений налогового законодательства, а также  на  постоянное выявление и изъятие в бюджетную систему недоимок по налогам, о чём свидетельствуют широкие полномочия, предоставленные налоговым органам по принудительному взысканию, применению способов обеспечения и реструктуризации задолженности по налогам и сборам.

В условиях рыночных отношений возникает система отношений между государством и субъектами хозяйствования, внутри которой неизбежно возникают расхождения и противоречия экономического характера, оказывающие влияние на общественную и хозяйственную стороны жизни государства.

Налоговый контроль, с позиции его влияния на разрешение проблем, возникающих в системе экономических отношений по поводу перераспределения ВВП, можно рассматривать как социально-экономическую категорию. Это подтверждается и тем фактом, что налоговый контроль довольно часто становится орудием передела собственности в интересах группы лиц или одного лица. При помощи контроля, в том числе и налогового, можно решать задачи консолидации общества и развития общественного самосознания.

Содержание налогового контроля в системе обеспечения экономической безопасности выходит за рамки положений Налогового кодекса РФ. Планируемый перевод экономики страны на инновационный путь развития, сохраняющий свое влияние мировой финансовый кризис, требуют учета всех факторов, прямо или косвенно влияющих на состояние налоговой системы в целом и, в частности, налогового контроля.

Обобщение зарубежного опыта, прежде всего, стран с развитой рыночной экономикой и опыта России позволяет отметить необходимость использования специфических методов борьбы с уклонением от уплаты налогов. В развитых странах действуют специальные оперативные службы органов налогового розыска, налоговой полиции, занимающиеся поиском экономических объектов, скрывающих свои доходы от налогообложения.

В широком смысле слова эту деятельность также следует отнести к сфере налогового контроля, так как в ее основе лежит проверка достоверности информации, поступающей в налоговые органы, которая осуществляется различными методами. Таким образом, содержание налогового контроля включает в себя не только контроль соблюдения налогового законодательства, но и               выявление экономических объектов, фальсифицирующих информацию о своей деятельности, оценку степени достоверности этой информации,              получение достоверной информации на основе косвенных (расчетно-аналитических) методов определения налоговых обязательств.

В процессе налогового контроля контролирующие органы осуществляют реализацию следующих функций: фискальной (формирование государственного денежного фонда), контрольной (контроль правильности исчисления, полноты уплаты налогов и сборов), а также стимулирующей (обеспечение надлежащего исполнения налогового законодательства на основе комплекса предупредительных мероприятий). 

Одним из важнейших общих принципов финансового контроля является принцип эффективности (экономичности). Понятие эффективности деятельности в общем плане определяется отношением результатов к величине затрат, имевших место при достижении результатов.

По нашему мнению эффективность налогового контроля следует оценивать по реально поступившим в бюджетную систему доначислениям в соотношении с расходами на содержание налоговой инспекции в целом, то есть  необходима оценка эффективности управления.

В условиях либерализации экономической политики, снижения налогового бремени наиболее остро встает проблема обеспечения безусловного соблюдения налогового законодательства. Отсюда, в свою очередь, возрастает необходимость совершенствования критериев законности применения налогоплательщиками налогового планирования с использованием различных схем. Задачи обеспечения экономической безопасности в налоговой сфере требуют организации действенного налогового контроля за подобной оптимизацией налоговых обязательств налогоплательщиками.

Понятие «организация» в самом общем смысле предлагается рассматривать как процесс формирования внутренне упорядоченной структуры. Организация налогового контроля (в широком смысле слова) - это комплексное понятие, которое включает в себя  важнейшие элементы, которые отражены на рисунке 3.

Принципы организации налогового контроля можно разделить на общие и  специфические.

В первую группу входят общие принципы контрольной деятельности

- безвозмездность  (бесплатность) осуществления,

- правомочность,

- профессионализм,

- определенность предмета контроля,

- координация и взаимодействие органов контроля,

- полнота,

- превентивность.

Рис. 3. Схема организация налогового контроля

К специфическим принципам организации налогового контроля относятся следующие:

-         соблюдения процессуальной формы (вытекает из такой особенности налогового контроля, как регламентированность),

-         презумпции невиновности налогоплательщика,

-         презумпции правоты налогоплательщика,

-         соблюдения налоговой тайны,

-         обеспечения оптимального сочетания фискальной и регулирующей направленности налогового контроля (принцип недопущения причинения вреда налогоплательщику).

В целом рассмотренные принципы определяют особенности деятельности правоохранительных и контролирующих органов в налоговой сфере, оперативно-розыскной деятельности, уголовного процесса, уголовного права и обеспечения налоговой безопасности[2].

Анализ этих принципов позволяет согласиться со следующим мнением: Если в ходе налоговой проверки были обнаружены нарушения налогового законодательства, данная проверка фактически и является расследованием, в то же время порядок налогового расследования изложен в ст. 87-100 Налогового кодекса РФ. При этом налоговое расследование как элемент налогового контроля является первой стадией производства по делу о налоговом правонарушении (или преступлении) и заключается в сборе информации и материалов о налоговом правонарушении.

Во второй главе «Система налогового контроля России: институты и механизмы взаимодействия» обоснованы критерии классификации налогового контроля, определены институты налогового контроля, функции и методические подходы к их взаимодействию в Российской Федерации.

К числу важнейших критериев относится определение форм, методов и видов контроля.

При определении форм контроля следует исходить из того, что содержание является определяющей стороной предмета, а форма – способ выражения и внутренней организации.

Форма налогового контроля - это регламентированный нормами налогового законодательства способ организации, осуществления и формального закрепления результатов мероприятий налогового контроля.

В соответствии со ст. 82 Налогового кодекса РФ,  формой налогового контроля является комплекс мероприятий, осуществляемых налоговыми органами на постоянной основе.

Содержание контрольной деятельности, конкретная форма контроля в значительной степени определяется приемами, применяемыми контролирующими органами, отсюда – неразрывная связь формы и метода .

Конкретные методы налогового контроля можно разделить на следующие группы: документальные, фактические, расчетно-аналитические и информативные (рис. 4).

Методы документального контроля представляют собой изучение документа как такового. Сюда относятся формальная, счетная (арифметическая) и логическая проверки документов, определение их достоверности и подлинности, юридическая оценка хозяйственных операций и др.

Методы фактического контроля включают в себя инвентаризацию имущества налогоплательщика, привлечение специалиста, контрольный запуск сырья в производство, лабораторный анализ качества и др.

К расчетно-аналитическим методам относятся вспомогательные и косвенные. Вспомогательные методы включают экономический анализ, технико-экономический анализ, группировки и обобщение, метод «контрольного сличения остатков» (определение максимально возможного остатка за данный период).

Рис. 4. Классификация методов налогового контроля

Косвенные (нетрадиционные) методы включают контроль ценообразования налоговыми органами, метод внутреннего сравнительного анализа, методы внешнего сравнительного анализа (расчет по аналогии), метод анализа собственного капитала и др.

Информативные методы включают получение объяснений налогоплательщиков, различных сведений согласно запросам налоговых органов и т.п.

Виды контроля выделяются в зависимости от субъектов контрольной деятельности, их полномочий, применяемых форм, методов контроля, задач контрольной деятельности, глубины контрольных мероприятий, времени их проведения и др. В конечном счете, виды контроля определяются характеристикой того или иного элемента налогового контроля (например, субъект, объект, метод), а также местом и временем проведения.

В целях защиты своих публичных интересов в налоговых отношениях государство вырабатывает специальный механизм взаимодействия с каждым конкретным налогоплательщиком, который обеспечил бы надлежащее исполнение им своих обязанностей. Для этого государство создает специальный орган и наделяет его властными полномочиями по отношению к обязанным лицам. Путем законодательного регулирования взаимоотношений уполномоченных органов и налогоплательщиков обеспечивается определенный баланс государственных и частных интересов.

Контрольная деятельность в сфере налогообложения приобрела юридическую значимость. В Налоговом кодексе РФ впервые закреплены инструментарий, формы налогового контроля, понятие и содержание налоговых проверок, их особенности применительно к различным задачам налогообложения. Однако экономическая сущность налоговой контрольной деятельности не раскрыта, что вызвало необходимость систематизации форм и методов налогового контроля с позиций обеспечения экономической безопасности и повышения эффективности налогового контроля.

Субъекты налогового контроля (институт государственного управления налогообложения) – специализированные государственные органы, которым в соответствии с налоговым законодательством предоставлены полномочия в сфере налогового контроля в отношении организаций и физических лиц (налоговые и таможенные органы). Субъекты налогового контроля реализуют свои полномочия в отношении плательщиков налогов, сборов, подлежащих внесению в бюджетную систему.

В настоящее время понятия «государственные органы, являющиеся участниками налоговых правоотношений» (ст. 9 НК), и «субъекты налогового контроля» совпадают. В налоговых правоотношениях только налоговые и таможенные органы (налоговая администрация) наделены властными полномочиями от имени государства.

В западных странах налогоплательщик обязан вносить суммы налогов на счет налогового органа. Налоговый орган осуществляет учет налоговых поступлений, осуществление перерасчетов и взаиморасчетов по налогам, распределение и перечисление налоговых доходов. Налоговые органы должны тщательно отбирать банки, в которых они держат свои счета по сбору налогов.

В России, в отличие от западных стран, сбор налогов не является функцией налоговых органов.  Налогоплательщики вносят суммы налоговых платежей на счета бюджета, а не налоговых органов (ст. 30 НК РФ). Финансовый (бюджетный) контроль налоговых доходов, осуществляемый финансовыми органами, заключается в учете поступлений налоговых доходов на основе расчетных документов налогоплательщика, а также контроле  возврата излишне уплаченных сумм.

В России некоторые государственные органы, не являющиеся по закону участниками налоговых правоотношений, выполняют определенные функции в сфере налоговых правоотношений (Минфин РФ, Счетная палата, другие государственные органы). Это следует из содержания налоговых  правоотношений, в рамках которых реализуются соответствующие властные полномочия  (ст. 3 Налогового кодекса РФ).

Структура налоговых органов соответствует федеративному устройству  Российской Федерации изложена  на рис. 5.

Рис. 5. Принципиальная схема структуры Федеральной налоговой службы Российской Федерации

Налоговые органы образуют единую централизованную систему с вертикальной структурой подчинения и назначения. Такое единство определено единством налоговой политики и необходимо для единообразного применения налогового законодательства. Оно обеспечивается тем, что функции контроля налогообложения осуществляют только органы ФНС.

Организация работы подразделений налоговых органов (на всех уровнях налоговой службы) может строиться:

- по видам налогов  или по категориям налогоплательщиков,

- по функциям, которые выполняют сотрудники (например, учет налогоплательщиков, ввод и обработка информации, проведение камеральных и выездных проверок, информационно-разъяснительная работа, разбор жалоб и др.). Первый подход называется отраслевым, второй – функциональным (предметным), возможно их сочетание.

В соответствии с Налоговым кодексом РФ, Законом «О налоговых органах Российской Федерации», налоговые органы решают свои задачи во взаимодействии с федеральными органами исполнительной власти, органами государственной власти субъектов РФ и местного самоуправления.

Важнейшей целью деятельности ОВД является выявление, предупреждение и пресечение налоговых преступлений и правонарушений, обеспечение безопасности сотрудников налоговых органов, выявление, предупреждение и пресечение нарушений в налоговых органах.

Налоговый контроль, осуществляемый налоговыми органами, создает условия для эффективного функционирования налоговой системы, содействуя тем самым реализации налоговой политики государства путем своевременного и полного формирования его финансовой базы.

Взаимодействие налоговых и правоохранительных органов в широком смысле слова осуществляется в первую очередь в целях обеспечения  экономической безопасности Российской Федерации.  

В узком смысле слова взаимодействие налоговых и правоохранительных органов представляет собой комплекс определенных мер. В качестве форм взаимодействия можно выделить следующие:

-        обмен информацией;

-        выездные налоговые проверки с участием ОВД;

-        подготовка совместных аналитических материалов;

-        издание совместных приказов и других документов;

-        проведение совместных служебных расследований.

Правоохранительные и налоговые органы, спецслужбы взаимодействуют между собой в сфере охраны водных биологических ресурсов и контроля внешнеторговых операций с продукцией рыбного промысла, а также в области контроля за пересечением государственной границы РФ транспортными средствами и перемещением товаров через границу в морских пунктах пропуска. Взаимодействие осуществляется в форме информационного обеспечения в рамках законодательства с применением карточек контроля товаров и транспортных средств; совместных проверок законности внешнеторговых операций и деятельности участников внешнеэкономической деятельности (далее - ВЭД); совместных мероприятий по поддержанию режима государственной границы.

Проводятся совместные аналитические исследования в сфере перемещения товаров через таможенную границу, осуществляется подготовка совместных предложений по совершенствованию законодательства в этой области, а также таможенного и налогового законодательства.  Используются такие формы взаимодействия, как оказание взаимной помощи при обеспечении собственной безопасности сотрудников; обмен специалистами, учебно-методическими материалами по основным направлениям служебной деятельности для проведения консультаций, оказания методической помощи.

В третьей главе «Оценка методов налогового контроля и их значения при выявлении налоговых правонарушений и преступлений» проведен анализ сложившихся форм и методов налогового контроля.

Характеристика методов фактического контроля. Методы фактического контроля имеют самостоятельное значение, но наиболее часто они применяются в комплексе с методами документального контроля. Анализ документов может предшествовать фактической проверке,  производиться в ходе нее или позднее. Независимо от этого, целью фактической проверки чаще всего является выяснение соответствия  содержания документа действительному состоянию хозяйственной операции.

Наиболее эффективны такие методы фактического контроля, как инвентаризация имущества, проверка объема фактически выполненных работ, контрольный  запуск сырья в производство.

Инвентаризация имущества позволяет выявить скрытые от учета основные средства, материально-производственные запасы, оборудование и другие ценности, используемые для получения неучтенного дохода и ухода от налогообложения, то есть выявление признаков теневой экономики.

Проверка объема фактически выполненных работ достаточно трудоемкая форма налогового контроля. Как правило, эта форма применяется в производствах, где имеют место в процессе производственной деятельности так называемые скрытые работы, например, в строительстве, где должны контролироваться основные этапы строительного производства, начиная от фундаментных работ, проведения электропроводки и т.д. Для осуществления этой формы контроля рекомендуется привлечение специалиста.

Контрольный запуск сырья в производства осуществляется в целях контроля соблюдения технологических документов и процессов, утвержденных в организациях. Применяется для выявления незаконного списания увеличенного расхода сырья и материалов для дальнейшего его использования уже в корыстных целях.

Налоговая экспертиза (НЭ) производится специалистом в области теории бухучета, экономики предприятий, валютного регулирования и валютного контроля. Предметом НЭ является установление обстоятельств, подтверждающих (опровергающих) соответствие содержания исследуемых документов, операций, действий хозяйствующего субъекта требованиям налогового законодательства и правилам бухучета.

В группе расчетно-аналитических методов наиболее эффективен метод нормативного контрольного сличения, который является производным от метода взаимной сверки документов и применяется для выявления различных отклонений от установленных норм. Суть его заключается в проверке главным образом количественной информации о движении однородных ценностей за межинвентаризационный период на предприятиях торговли и общественного питания.

Технико-экономические расчеты применяются в ходе налоговой проверки для определения правильности плановых показателей, норм материальных и трудовых затрат, смет цеховых и общезаводских расходов, сметных ассигнований по отдельным статьям затрат.

В четвертой главе «Основные направления совершенствования механизмов налогового контроля» дано обоснование и предложены модель организации камеральной налоговой проверки, смоделирована поэтапная организация выездной налоговой проверки, даны предложения по совершенствованию взаимодействия налоговых органов с другими государственными структурами, по упорядочению участия органов внутренних дел в выездных налоговых проверках.

Наличие моделей или знание алгоритма действий в определенных условиях и при проведении контроля дает выигрыш во времени при разработке налоговых мероприятий, возможность избежать организационных и процессуальных ошибок, а также - возможность применения разработанной модели многократно с учетом соответствующих дополнений и изменений, исходя из реальной ситуации.

Камеральная налоговая проверка - это наименее трудоемкая форма налогового контроля: трудозатраты на ее проведение на несколько порядков ниже, чем на проведение выездной налоговой проверки. Налогоплательщик специально не информируется о проведении камеральной налоговой проверки. Камеральная проверка - это прямая обязанность налогового органа, поэтому охват налогоплательщиков данными проверками почти 100- процентный. Камеральная налоговая проверка решает две самостоятельные задачи налогового контроля.

Во-первых, камеральная налоговая проверка является формой налогового контроля по проверке правильности и достоверности сведений, указанных в налоговой декларации. При этом может оцениваться достоверность показателей налоговой отчетности на основе всей имеющейся в налоговом органе информации о налогоплательщике.

Во-вторых, камеральная налоговая проверка выступает как основное средство целенаправленного отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок, с учетом того, что выездные налоговые проверки являются наиболее трудоемкой формой налогового контроля.

В процессе исследования разработана модель камеральной проверки (рис. 6).

В работе предложен алгоритм организации выездной налоговой проверки, под которой понимается комплекс мероприятий (действий), осуществляемых налоговыми органами.

Под организацией выездной налоговой проверки (далее – ВНП) понимается проведение комплекса мероприятий по подготовке и планированию ВНП; распределению обязанностей между участниками проверочной группы; составлению плана (программы) её проведения;  непосредственной проверке всех запланированных вопросов; оформлению результатов проверки; принятию мер по устранению и предупреждению налоговых правонарушений.

Характер мероприятий, проводимых налоговым органом в проверочном процессе, предлагается рассматривать по его отдельным этапам, среди которых можно выделить: 1) подготовительный этап (от выбора объекта, степени готовности каждого участника к проверке, распределения участников проверочной группы по конкретным участкам зависит эффективность выездной налоговой проверки); 2) проведение непосредственно проверки; 3) оформление материалов проверки;.

26

Рис.6. Информационная модель процесса камеральной проверки

Рис.7. Моделирование подготовительного этапа выездной налоговой проверки

Источник: Собственная разработка

26

4) реализация материалов проверки. Алгоритм организации работы налоговых органов по подготовке выездной налоговой проверки раскрыт на рисунке 7.

Для сбора информации о налогоплательщике налоговые органы используют два  вида источников: внешние и внутренние.

К информации из внутренних источников относится информация, получаемая налоговыми органами самостоятельно из бухгалтерского и налогового отчета, по проверкам об исполнении обязанностей по уплате налога, данные по контролю за алкогольной и табачной продукцией и тому подобное.

К информации из внешних источников относится информация, получаемая налоговыми органами в соответствии с действующим законодательством или по соглашению об обмене информацией.

Кроме того, определены направления совершенствования механизмов взаимодействия налоговых органов и органов государственного управления в системе экономической безопасности.

Действующим законодательством предусмотрено два вида проверок, в рамках которых сотрудники милиции изучают вопросы исполнения законодательства о налогах и сборах: выездные налоговые проверки, в которых сотрудники милиции только принимают участие, и проверки, проводимые органами внутренних дел при наличии данных  о преступлении.

Со стороны органов внутренних дел в выездной налоговой проверке могут участвовать сотрудники оперативных подразделений (основная форма участия), сотрудники подразделений документальных проверок, специалисты экспертных и оперативно-технических подразделений, сотрудники подразделений, обеспечивающих физическую защиту конкретных должностных лиц (быстрого реагирования). Целесообразно упорядочить участие органов внутренних дел в выездных налоговых проверках.

Таким образом, совершенствование механизмов налогового контроля, организации взаимодействия с органами внутренних дел в системе обеспечения экономической безопасности будет способствовать созданию условий для стабилизации и развития экономики, особенно в условиях экономического кризиса, нейтрализации экономических угроз в налоговой сфере, своевременному принятию мер по противодействию налоговой преступности.

Основные результаты диссертационного исследования опубликованы в следующих работах автора

Монографии, книги, учебные пособия

1.      Нестеров Г.Г. Налоговое производство: исчисление, уплата, возврат. –М.: Финансы и статистика, 2009 г. – 15 п.л.

2.      Нестеров Г.Г., Попонова Н.А., Терзиди А.В. Налоговый контроль. - М.: Эксмо, 2009.- 22,3 п.л., из них автора 15,8 п.л.

3.      Нестеров Г.Г., Попонова Н.А., Терзиди А.В. Организация налогового учета и налогового контроля. - М.: Эксмо, 2006.- 30,8 п.л., из них автора 17,2 п.л.

4.      Нестеров Г.Г.Организация налогового учета и ведение налоговых регистров.- Учебное пособие. - М.: РИО АЭБ МВД России, 2006.- 12,4 п.л., из них автора 8,5 п.л.

5.      Нестеров Г.Г. Налоговый учет и налоговая отчетность. Учебное пособие. - М.: РИО АЭБ МВД России, 2005.- 6,1 п.л

6.      Нестеров Г.Г. и др. Организация финансового обеспечения и контроля в соединении. Учебное пособие. - М.: МФИ, 1988.- 15,5 п.л., из них автора 5,4 п.л.

7.      Нестеров Г.Г. Международные стандарты бухгалтерского учета. Учебное пособие. - М.: РИО АНП ФСНП России., 1998.- 4,6 п.л.

8.      Нестеров Г.Г. Нормативное регулирование и основы организации бухгалтерского учета в коммерческих организациях. Учебное пособие. - М.: РИО АНП ФСНП России, 1998. – 7,6 п.л.

Статьи в изданиях, рекомендованных ВАК РФ

9.      Нестеров Г.Г., Суслов Д.А. Становление и развитие налога на добавленную стоимость.// Налоги, 1998, №1.- 1 п.л., автора 0,8 п.л.

10. Нестеров Г.Г., Суслов Д.А. Налог на добавленную стоимость и налоговое бремя.// Налоги, 1998, №2.- 0,3 п.л., из них автора 0,2 п.л.

11. Нестеров Г.Г. Налоговое законодательство и налоговые споры. // Налоги, 1999, №1.- 0,7 п.л.

12. Нестеров Г.Г., Хохлов В.В. Особенности формирования затрат и налогообложения туристических фирм. //Налоги, 1999, №3.- 1,0 п.л, из них автора 0,9 п.л.

              Статьи в сборниках, журналах и учебно-методические материалы

13. Нестеров Г.Г. Серые схемы в налоговой сфере: принципы и предпосылки. /Экономическая безопасность финансовой системы России: сборник научных трудов под ред. А.В. Молчанова, 2007.- 1,2 п.л.

14. Нестеров Г.Г. Методика разработки программ проверок отдельных вопросов финансово-хозяйственной деятельности воинской части. Учебное пособие. - М.: МФИ, 1988.- 2,0 п.л.

15. Нестеров Г.Г. Связь и взаимодействие в работе начальника финансовой службы соединения по обеспечению боевой готовности. Учебное пособие.- М.: МФИ, 1988.- 2,5 п.л., из них автора 1,0 п.л.

16. Нестеров Г.Г. Проведение ревизии финансово-хозяйственной деятельности воинской части. Учебное пособие. - М.: МФИ, 1988. -2,5 п.л., из них автора 1,0 п.л.

17. Нестеров Г.Г. Методика ревизии расходов по смете Министерства обороны. Учебное пособие. М.: МФИ, 1989.- 8,0 п.л., из них автора 3,0 п.л.

18. Нестеров Г.Г. Организация финансового обеспечения и контроля в соединении. Учебное пособие. - М.: МФИ, 20,1 п.л., из них автора 5 п.л.

19. Нестеров Г.Г. Справочное пособие специалистам ФСНП России. - М.: РИО АНП ФСНП России, 1996. – 0,5 п.л.

20. Нестеров Г.Г. Нормы, ставки, нормативы, включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг). Справочное пособие. - М.: РИО АНП ФСНП России, 1999. – 4,0 п.л., из них автора 3,0 п.л.

Учебно-методические пособия

21. Нестеров Г.Г. Организация и методы проведения налогового контроля. Рабочая учебная программа. - М.: РИО АЭБ МВД России, 2007.- 1,9 п.л.

22. Нестеров Г.Г. Налоговый учет и налоговая отчетность. Рабочая учебная программа. - М.: РИО АЭБ МВД России, 2007.- 1, 7 п.л.

23. Нестеров Г.Г. Организация налогового учета и ведение налоговых регистров. Рабочая учебная программа. - М.: РИО АЭБ МВД России, 2007.- 1,1 п.л.

24. Нестеров Г.Г. Составление акта и проекта приказа о результатах ревизии финансово-хозяйственной деятельности соединения. - М.:МФИ, 1984.- 2,5 п.л.

25. Нестеров Г.Г. Финансовый контроль в Министерстве обороны. - М.: МФИ, 1985.- 4,0 п.л., из них автора 2,0 п.л.

26. Нестеров Г.Г. Составление годового отчета о результатах контрольно-ревизионной работы финансовой службы соединения. - М.: МФИ, 1986. – 0,6 п.л.

27. Нестеров Г.Г. Анализ акта ревизии финансово-хозяйственной деятельности: подготовка письменного заключения по качеству обработки ревизионного материала. - М.: МФИ, 1987.- 1,5 п.л.

28. Нестеров Г.Г. Программа спецкурса «Налоговая система Российской Федерации». - М.: РИО АНП ФСНП России, 1998.- 0,2 п.л.

29. Нестеров Г.Г. Программа спецкурса «Организация предпринимательской деятельности и налогообложения предпринимателей без образования юридического лица. - М.:РИО АНП ФСНП Росси, 1998.- 0,2 п.л.

30. Нестеров Г.Г. Программа спецкурса «Формирование себестоимости продукции (работ, услуг) в различных отраслях народного хозяйства». - М.: РИО АНП ФСНП России, 1998.- 0,2 п.л.

31. Нестеров Г.Г. Налоги и сборы. Сборник задач и упражнений. М.: РИО АНП ФСНП России, 1999.- 1,4 п.л.

32. Нестеров Г.Г. Учебно-методическое пособие «Налоги и сборы с юридических лиц». - М.: РИО АНП ФСНП России, 1999.- 2,1 п.л., из них автора 1,5 п.л.

33. Нестеров Г.Г. Учебно-методическое пособие «Налоги и сборы с физических лиц». - М.: РИО АНП ФСНП России, 1999.- 1,2 п.л., их них автора 0,2 п.л.

34. Нестеров Г.Г. Учебно-методическое пособие «Налоги и сборы с юридических лиц». М.: РИО АНП ФСНП Росси, 1999.- 3,0 п.л., из них автора 2,0 п.л.

35. Нестеров Г.Г. Учебные программы и планы, методические рекомендации по проведению семинарских занятий по дисциплине «Налоги и сборы». - М.: РИО АНП ФСНП России, 1999.- 2,0 п.л., их них автора 1,8 п.л.

36. Нестеров Г.Г. Учебно-методическое пособие «Организация и методы налогового контроля» - М.: РИО АНП ФСНП России, 2000.- 1,5 п.л.

37. Нестеров Г.Г. Учебно-методическое пособие «Налоговый учет и налоговая отчетность». - М.: РИО АНП ФСНП России, 2000.- 1,5 п.л.

38. Нестеров Г.Г. Учебно-методическое пособие «Методика налоговых проверок предприятий». - М.: РИО АНП ФСНП России, 2000.- 5,6 п.л., их них автора 5,0 п.л.