Проблемы и направления совершенствования проведения налоговых проверок

     Цели  выездных налоговых проверок: контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в бюджет налогов и сборов, контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, взыскание недоимок по налогам и пени, привлечение виновных лиц к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предупреждение таких правонарушений. Эти цели достигаются специфическими именно для выездных проверок средствами. Например, выемка документов и предметов в рамках налогового контроля может быть осуществлена только при проведении выездной проверки.

     Выездной  налоговой проверкой могут быть охвачены только 3 календарных года деятельности налогоплательщика непосредственно  предшествовавшие году проведения проверки (п.4 ст.89 НК РФ). Данная норма имеет своей целью установить давностные ограничения при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой, и не содержит запрета на проведение проверок налоговых периодов текущего календарного года.

     Налоговый орган не вправе проводить в течение  одного календарного года две выездные проверки и более по одним и тем же налогам за один и тот же период. Но в силу части второй п.10 ст.89 НК РФ данное правило не применяется в двух случаях:

     1) при назначении повторной выездной налоговой проверки, проводимой:

• вышестоящим налоговым органом - в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку. Если при проведении повторной выездной налоговой проверки выявлен факт совершения налогоплательщиком налогового правонарушения, которое не было выявлено при проведении первоначальной выездной налоговой проверки, к налогоплательщику не применяются налоговые санкции, за исключением случаев, когда невыявление факта налогового правонарушения при проведении первоначальной налоговой проверки явилось результатом сговора между налогоплательщиком и должностным лицом налогового органа;
• налоговым органом, ранее проводившим проверку, - в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере меньшем ранее заявленного. Причем во втором случае может проверяться только тот период, за который представлена уточненная налоговая декларация;

     2) при назначении выездной налоговой  проверки, осуществляемой в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика (п.11 ст.89 НК РФ).

     Таким образом, если перечисленные основания  отсутствуют, то налоговый орган не вправе осуществлять повторную выездную налоговую проверку по одним и тем же налогам в течение одного периода.

    Выездная  налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех  месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев. Основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

     При проведении выездных налоговых проверок должностные лица налоговых органов и сотрудники органов внутренних дел руководствуются Конституцией Российской Федерации, Налоговым кодексом, Законом Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации", Законом Российской Федерации "О милиции", иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.

     Сотрудники  налоговых органов и органов  внутренних дел при осуществлении  возложенных на них задач обязаны  действовать в строгом соответствии с федеральными законами, Налоговым кодексом, иными нормативными правовыми актами Российской Федерации, корректно и внимательно относиться к представителям организации, физическим лицам и иным участникам налоговых правоотношений, не унижать их честь и достоинство, соблюдать налоговую тайну.

     За  совершение неправомерных действий при осуществлении служебных  полномочий сотрудники налоговых органов  и органов внутренних дел несут  ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации. Действия сотрудников налоговых органов и органов внутренних дел могут быть обжалованы организациями и физическими лицами в вышестоящие налоговые органы и органы внутренних дел, прокуратуру и суд.

     Основанием  для проведения выездной налоговой  проверки является решение руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о ее проведении (в случае проведения повторной выездной налоговой проверки вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку, решение о проведении проверки оформляется в виде мотивированного постановления).

     Указанное решение оформляется в соответствии с Порядком назначения выездных налоговых  проверок, утвержденным приказом  ФНС  России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892.

     Если  в ходе проведения выездной налоговой проверки возникает необходимость проверки налогов (сборов), не включенных в принятое решение (постановление) о проведении выездной (повторной выездной) налоговой проверки, то руководителем (заместителем руководителя) налогового органа выносится решение о назначении новой выездной (повторной выездной) налоговой проверки по указанным налогам (сборам), с учетом требований статей 87 и 89 Налогового кодекса. 

2.2.2. Подготовка и порядок назначения  выездной налоговой проверки.

     Налоговые органы на практике используют ряд критериев для отбора организаций для включения в план выездных налоговых проверок, предназначенных для служебного пользования. Например, при планировании выездных налоговых проверок приоритет отдается организациям, в которых часто меняется руководство или в отношении которых у налоговых органов имеются подозрения об их участии в схемах ухода от налогообложения или схемах минимизации налоговых обязательств.

     При планировании объектов для выездных налоговых проверок налоговые органы не связаны только общедоступными критериями оценки рисков и могут руководствоваться другими признаками, которые, по их мнению, пусть и косвенно свидетельствуют о нарушении налогоплательщиками налогового законодательства.

     Предварительная работа по проведению выездных налоговых  проверок состоит из двух этапов:

1. Планирование - отбор налогоплательщиков для их включения в план проверок и составление списка кандидатов для проверки;
2. Подготовка - углубленное изучение информации об уже включенных в план налогоплательщиках с целью создания условий для более эффективного проведения контрольных мероприятий.

     Для отбора налогоплательщиков при планировании выездных налоговых проверок налоговые  органы используют: информацию, полученную в рамках проведения камеральных налоговых проверок; информацию, полученную в рамках анализа финансово-хозяйственной деятельности; сведения из досье налогоплательщика. При этом применяются внутренние информационные ресурсы ФНС России, а также информация, получаемая из внешних источников (Федеральная регистрационная служба РФ, Федеральное агентство по управлению федеральным имуществом РФ, Федеральная таможенная служба РФ, Федеральная миграционная служба РФ, Пенсионный фонд РФ, МВД России и т.д.). Также в п.2 ст.86 НК РФ установлена обязанность банков выдавать налоговым органам справки о наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, выписки по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей) в соответствии с законодательством РФ в течение 5 дней со дня получения мотивированного запроса налогового органа. Форма и порядок направления соответствующих запросов в банк утверждены Приказом ФНС России от 05.12.06 г. № САЭ-3-06/829.

     Налоговые органы получают информацию и из других источников, например, из СМИ или  из сети Интернет. Указанные сведения могут использоваться не только в  ходе проведения мероприятий налогового контроля, но и в судебных разбирательствах. Результатом работы по сбору и обработке информации является формирование досье налогоплательщика, представляющее собой сведения, используемые при изучении налоговой добропорядочности налогоплательщика.

    Приказом  ФНС России от 30 мая 2007 г. N ММ-3-06/333 утверждена Концепция системы планирования выездных налоговых проверок. Настоящая Концепция предусматривает проведение налогоплательщиком самостоятельной оценки рисков по результатам своей финансово-хозяйственной деятельности по приведенным ниже критериям.

    Общедоступными  критериями самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемыми  налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых  проверок, могут являться:

    1. Налоговая нагрузка у данного  налогоплательщика ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли (виду экономической деятельности).

    2. Отражение в бухгалтерской или  налоговой отчетности убытков  на протяжении нескольких налоговых  периодов.

    3. Отражение в налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов за определенный период.

    4. Опережающий темп роста расходов  над темпом роста доходов от  реализации товаров (работ, услуг).

    5. Выплата среднемесячной заработной  платы на одного работника  ниже среднего уровня по виду  экономической деятельности в субъекте Российской Федерации.

    6. Неоднократное приближение к  предельному значению установленных  Налоговым кодексом Российской  Федерации величин показателей,  предоставляющих право применять  налогоплательщикам специальные  налоговые режимы.

    7. Отражение индивидуальным предпринимателем  суммы расхода, максимально приближенной  к сумме его дохода, полученного  за календарный год.

    8. Построение финансово-хозяйственной  деятельности на основе заключения  договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками ("цепочки контрагентов") без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели).

    9. Непредставление налогоплательщиком  пояснений на уведомление налогового  органа о выявлении несоответствия  показателей деятельности.

    10. Неоднократное снятие с учета и постановка на учет в налоговых органах налогоплательщика в связи с изменением места нахождения ("миграция" между налоговыми органами).

    11. Значительное отклонение уровня  рентабельности по данным бухгалтерского  учета от уровня рентабельности для данной сферы деятельности по данным статистики.

    При оценке вышеуказанных показателей  налоговый орган в обязательном порядке анализирует возможность  извлечения либо наличие необоснованной налоговой выгоды. 

2.2.3. Начало и основные этапы выездной налоговой проверки.

     Основанием  для начала проверки является оформленное  соответствующим образом решение  руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. Решение руководителя (его заместителя) вышестоящего налогового органа о назначении повторной проверки в порядке контроля за деятельностью налогового органа оформляется в виде мотивированного постановления, которое помимо реквизитов, предусмотренных для решения о назначении проверки, должно содержать ссылку на обстоятельства, явившиеся основанием для повторной проверки.

     При этом следует иметь в виду, что  назначение выездных налоговых проверок филиалов или представительств (в  НК РФ участниками налоговых правоотношений являются обособленные структурные  подразделения) может проводиться  независимо от проведения проверок самого налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента).

     Выездная  налоговая проверка, осуществляемая в связи с реорганизацией или  ликвидацией организации-налогоплательщика (плательщика сбора-организации), а  также вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку, может назначаться независимо от времени проведения предыдущей проверки.

     Следует обратить внимание на то, что незаконное воспрепятствование доступу проверяющих должностных лиц налоговой инспекции на территорию или в помещение налогоплательщика рассматривается как налоговое правонарушение и влечет за собой ответственность в виде штрафа в соответствии со ст. 124 НК РФ.