| Полухина
М.Ю., доктор экономики, руководитель
Департамента методологии и консалтинга
ЗАО «Деловой Профиль», действительный
член Палаты налоговых консультантов
России, ИПБ России и ИПБ Московского региона
В
статье рассмотрены
вопросы основных изменений
Налогового кодекса
РФ, произошедших в отношении
НДС. Автором статьи
проведена экспертная
оценка разъяснений
с точки зрения контролирующих
органов, которые поданы
в форме обзора нормативных
актов. Это позволит
существенно облегчить
принятие грамотных
решений в сложных ситуациях
выбора объекта налогообложения
НДС, а также поможет
определиться при формировании
данных для расчета
НДС в 2011 году.
Полномочия
по декларациям
Федеральным
законом от 27.07.2010 г. № 229-ФЗ (далее – Закон
№ 229-ФЗ) внесены изменения в статьи 34.2
и 80 НК РФ, в соответствии с которыми с
01.09.2010 г. не Минфин России, а ФНС РФ утверждает
по всем налогам формы
налоговых деклараций (расчетов), обязательные
для налогоплательщиков, а также порядок
их заполнения.
При
этом, согласно п. 14 ст. 10 Закона № 229-ФЗ,
формы деклараций (расчетов) и порядок
их заполнения, утвержденные приказом
Минфина России, применяются до утверждения
ФНС России новых форм налоговой
отчетности по соответствующим налогам.
Заявительный
порядок возмещения
НДС
По
общему правилу возмещение НДС по
п. 2 ст. 173 НК РФ может быть проведено
налоговым органом в виде зачета
или возврата в порядке, предусмотренном
ст. 176 НК РФ. Решение о возмещении
выносится по итогам камеральной
проверки (п. 2 ст. 176 НК РФ) либо до завершения
камеральной проверки в случае применения
заявительного порядка возмещения НДС
(п. 8 ст. 176.1 НК РФ).
Применять заявительный порядок
возмещения НДС вправе организации,
у которых совокупная
сумма НДС, акцизов,
налога на прибыль и
НДПИ, уплаченных за
предшествующие три
календарных года, составляет
не менее 10 млрд руб., и налогоплательщики, предоставившие
банковскую гарантию на полную сумму
заявленного к возмещению налога (п. 2 ст.
176.1 НК РФ).
Тем
самым воспользоваться вышеуказанным
порядком может организация, у которой
с момента учреждения прошло не менее
3 года.
Банкгарант
должен соответствовать установленным
требованиям. Например, уставный капитал
его должен составлять не менее 500 млн
руб., а собственные средства – не менее 1
млрд руб.
Письмо
Минфина России от 06.12.2010
г. № 03-07-08/355
Описан
заявительный порядок возмещения НДС
при предоставлении банковской гарантии.
Налогоплательщики
реализуют данное право путем
подачи в налоговый орган не
позднее 5 дней со дня
подачи налоговой декларации
заявления о применении заявительного
порядка возмещения налога.
Налоговый
орган в течение 5
дней со дня подачи налогоплательщиком
заявления проверяет
соблюдение налогоплательщиком
требований, предусмотренных п. 2, 4, 6
и 7 ст. 176.1 НК РФ, а также наличие
у налогоплательщика
недоимки по НДС, иным
налогам, задолженности
по соответствующим
пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате
или взысканию в случаях, предусмотренных
Кодексом, и принимает решение о возмещении
суммы налога, заявленной к возмещению, или
решение об отказе в возмещении данной
суммы налога в заявительном порядке.
Поэтому в случае несоблюдения указанных
требований, в том числе в части порядка
представления банковской гарантии, налоговый
орган вправе принять решение об отказе
в возмещении соответствующей суммы налога
в заявительном порядке.
Далее
налоговые органы определяют следующий
порядок действий, процедура которого
нигде не прописана.
Если
налоговый орган отказывает в
возмещении и составляет АКТ, то на
сумму отказа НДС налогоплательщик
должен уплатить налог. Если этого не происходит,
взыскание производится с банкагаранта.
Если
налоговый орган принял положительное
решение, то с этого момента можно
прекратить с банком отношения по
банковской гарантии.
Таможенный
союз
С
01.07.2010 г. в связи с началом функционирования
таможенного союза косвенные
налоги при перемещении товаров
внутри единой таможенной территории
уплачиваются по новым правилам.
Они
установлены Протоколами о порядке
взимания косвенных налогов при
выполнении работ, оказании услуг в Таможенном
союзе от 11.12.2009 г. при экспорте и импорте
в таможенном союзе.
Письмо
Минфина России от 22.10.2010
г. № 03-07-08/299
Применяется
ставка НДС 18%
В
письме говорится о применении ставки
НДС при экспортеимпорте между странами
таможенного союза в размере 18%.
Обоснование
этой точки зрения простое.
В
статье 2 Протокола о порядке взимания
косвенных налогов при выполнении работ,
оказании услуг в Таможенном союзе в отношении
транспортно-экспедиторских услуг, оказываемых
российскими налогоплательщиками, применяются
ставки НДС, предусмотренные
НК РФ.
В
соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ
при реализации работ (услуг) по транспортно-экспедиторским
услугам за пределы территории РФ
товаров, выполняемых российскими
организациями, налогообложение НДС производится
по ставке в размере 0 процентов. При этом
на основании ст. 165 НК РФ ставка НДС в размере
0% предоставляется только при наличии
документов, предусмотренных данной статьей
Кодекса, в том числе транспортных (товаросопроводительных)
или иных документов с отметками таможенных
органов, подтверждающих вывоз товаров
за пределы территории РФ.
Перечень
документов, подтверждающих правомерность
применения нулевой ставки НДС по
транспортно-экспедиторским услугам,
оказываемым в отношении товаров,
вывозимых с территории Российской Федерации
на территорию государств – членов таможенного
союза, по которым таможенное оформление
не производится, ст. 165 Кодекса не предусмотрен.
В связи с этим по указанным услугам, оказываемым
российскими организациями, на основании
п. 3 ст. 164 Кодекса применяется ставка НДС
в размере 18%.
Письмо
Минфина России от 30.11.2010
г. № 03-07-08/347
Скорректирован
порядок подтверждения нулевой
ставки по НДС в рамках Таможенного
союза.
В
решении Комиссии Таможенного союза
от 18.06.2010 г. № 293 отмечается, что экспортер
товаров, отгруженных после 01.07.2010 г., для
подтверждения обоснованности применения
нулевой ставки НДС представляет в налоговый
орган вместо заявления о ввозе товаров
и уплате косвенных налогов копию таможенной
декларации, оформленной при выпуске товаров
в свободное обращение.
Перерасчет
налоговой базы при выявлении
ошибок (искажений)
С
01.01.2010 г. в силу п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщик
вправе провести перерасчет налоговой
базы и суммы налога за налоговый
(отчетный) период, в котором выявлены
ошибки (искажения), относящиеся к прошлым
налоговым (отчетным) периодам, в тех случаях, когда
допущенные ошибки (искажения)
привели к излишней
уплате налога. Однако в отношении налоговых
вычетов по НДС вышеуказанные положения
ст. 54 НК РФ не применяются.
Об
этом сказано в письме
Минфина России от 25.08.2010
г. № 03-07-11/363.
Налоговые санкции
Законом
№ 229-ФЗ существенно изменены налоговые
санкции за нарушение законодательства
о налогах и сборах в сторону
увеличения (с 01.09.2010 г.). Также уточнены
составы некоторых правонарушений.
Перечислим
наиболее актуальные из них, с которыми
чаще всего может столкнуться
налогоплательщик в лице бухгалтерии:
- нарушение
налогоплательщиком установленного срока
подачи заявления о постановке на учет
в налоговом органе по основаниям, предусмотренным
НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере
10 000 руб. (п. 1 ст. 116 НК
РФ). Ранее предусматривалась дифференциация
по срокам с нижней границей в размере
5000 руб.;
- ведение
деятельности без постановки на учет в
налоговом органе по основаниям, предусмотренным
НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере
10% от доходов, полученных в течение указанного
времени в результате такой деятельности,
но не менее 40 000 руб. (п. 2
ст. 116 НК РФ). Ранее предусматривалась
дифференциация размера штрафа в зависимости
от срока;
- непредставление
в срок в налоговый орган по месту учета
налоговой декларации влечет взыскание
штрафа в размере 5% неуплаченной суммы
налога на основании декларации за каждый
полный или неполный месяц со дня, установленного
для ее представления, но не более 30% указанной
суммы и не менее 1000 руб. (ст. 119
НК РФ). Ранее минимальный размер штрафа
составлял 100 руб.;
- несоблюдение
порядка представления налоговой декларации
(расчета) в электронном виде в случаях,
предусмотренных НК РФ, влечет взыскание
штрафа в размере 200 руб. (ст. 119.1
НК РФ). Ранее данный штраф не был предусмотрен;
- грубое
нарушение правил учета доходов и (или)
расходов и (или) объектов налогообложения,
если эти деяния совершены в течение одного
налогового периода, влечет взыскание
штрафа в размере 10 000 руб.(ст. 120
НК РФ). Ранее размер штрафа составлял
5000 руб. Если деяния совершены в течение
более чем одного налогового периода,
штраф равен 30 000 руб. Если они повлекли
занижение налоговой базы, то взыскание
штрафа составляет 20% от суммы неуплаченного
налога, но не менее 40 000 руб. Ранее взыскание
составляло 15 000 руб. и 10% соответственно,
но было не менее 15 000 руб. При этом в новой
редакции к грубым нарушениям относится
отсутствие регистров налогового учета;
- непредставление
в установленный срок в налоговый орган
документов и (или) иных сведений для осуществления
налогового контроля влечет взыскание
штрафа 200 руб. за каждый непредставленный
документ (п. 1 ст. 126
НК РФ). Ранее взыскание составляло 50
руб. В случае отказа предоставить документы
со сведениями о налогоплательщике по
запросу налогового органа уклонение
от предоставления таких документов либо
предоставление заведомо недостоверных
сведений влечет взыскание штрафа в размере
10 000 руб. (п. 2 ст. 126 НК
РФ). Ранее – 5000 руб.
Электронные
счетафактуры
Закон
№ 229-ФЗ внес ряд поправок в ст. 169
НК РФ, регламентирующих порядок составления
и представления счетов-фактур.
В
старой редакции этой статьи не было указано
о допустимости составления счетов-фактур
в электронном виде. В такой форме можно
было представить только декларации (п.
3 ст. 80 НК РФ). Также не была предусмотрена
возможность применения электронной цифровой
подписи (ЭЦП) в счетах-фактурах.
Таким
образом, в случаях, когда счет-фактура
был заверен ЭЦП, он считался неподписанным,
и, следовательно, принять по нему сумму
НДС к вычету не представлялось возможным.
Как следствие, отсутствие документов,
необходимых для исчисления и уплаты налогов,
влечет привлечение организации к налоговой
ответственности за грубое нарушение
правил учета по п. 1 или 2 ст. 120 НК РФ.
Искажение
налоговой базы организации грозит
доначислением налогов, пеней, штрафов
по п. 3 ст. 120 или ст. 122 и 123 НК РФ в
зависимости от квалификации правонарушения.
Согласно
новой редакции п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура
может быть составлен не только в
бумажном виде, но и в электронном.
Кроме
того, в п. 6 ст. 169 НК РФ определено, что
электронный счет-фактура подписывается
ЭЦП руководителя организации (или
уполномоченных лиц) либо индивидуального
предпринимателя.
Следует
иметь в виду, что переход на
применение электронных счетов-фактур
является добровольным. Составление
их в электронном виде производится
по взаимному согласию сторон сделки
и при наличии у них совместных технических
средств и возможностей для их приема
и обработки (п. 1 ст. 169 НК РФ).
Новая
редакция п. 8 ст. 169 НК РФ гласит, что
установление формы счетафактуры, порядка
ее заполнения, формы и порядка ведения
журнала учета полученных и выставленных
счетов-фактур, книг покупок и книг продаж
является компетенцией Правительства
РФ.
Порядок
выставления и получения электронных
счетов-фактур устанавливает Минфин
России, в то время как форматы
счетов-фактур, журнала учета полученных
и выставленных счетов-фактур, книг покупок
и книг продаж в электронном виде утверждает
ФНС России (п. 9 ст. 169 НК РФ).
Обратите
внимание на изменения, внесенные в
ст. 52 и 69 НК РФ, где уделено внимание
возможности передачи налоговыми органами
налогоплательщикам налоговых
уведомлений и требований
об уплате налога в электронном виде
по ТКС. Данная функция может быть осуществима
при введении в действие сервиса «Личный
кабинет налогоплательщика» и наличия
письменного согласия его на получение
уведомлений и требований этим способом.
Для
возможности применения вышеуказанных
функций приказами Минфина России
и ФНС России должны быть утверждены:
- порядок
выставления и получения счетов-фактур
в электронном виде по телекоммуникационным
каналам связи с применением электронной
цифровой подписи;
- форматы
и порядок направления налогоплательщику
налогового уведомления в электронном
виде по телекоммуникационным каналам
связи;
- порядок
направления требования о предоставлении
документов, а также порядок предоставления
самих документов в налоговый орган в
электронном виде по телекоммуникационным
каналам связи;
- требования
по сертификации программных средств
для обеспечения электронного документооборота
счетов-фактур, а также ведения архива
в электронном виде;
- программное
обеспечение налоговых органов.
ФНС
России необходимо утвердить форматы:
- счетафактуры;
- журнала
учета полученных и выставленных счетов-фактур;
- книги
покупок и книги продаж в электронном
виде.
Важными
моментами системы электронного
документооборота являются:
- необходимое
количество операторов электронного документооборота;
- одинаковые
требования со стороны налоговых органов
к составлению, выставлению, хранению
и представлению счетов-фактур как в бумажном,
так и в электронном виде;
- добровольность
перехода налогоплательщика на электронный
документооборот;
- унифицированные
требования к программному обеспечению.
Хотелось
бы отметить, что электронные счетафактуры
можно будет применять со дня вступления
в силу поправок в ст. 169 НК РФ, то есть с
02.09.2010 г.
Но
согласно п. 4 ст. 10 Закона № 229-ФЗ до принятия
документов, поименованных п. 8 и 9 ст. 169
НК РФ, счетафактуры должны составляться
и выставляться по старым Правилам.
На
сегодняшний день ФНС России разработала
требования к составу электронных
документов, заверенных ЭЦП налогового
органа, представляемых налогоплательщиком
по месту требования.
Текст
документа представлен ФНС РФ
на сайте ведомства, он носит рекомендательный
характер для разработчиков программного
обеспечения.
Обязательные
реквизиты счетафактуры
Напоминаем,
что при этом должны соблюдаться требования
к обязательным реквизитам счетов-фактур,
поименованных в п. 5, 5.1, 6 ст. 169 НК РФ, такие,
как:
- порядковый
номер и дата составления счетафактуры;
- наименования,
адреса и ИНН поставщика и покупателя,
грузоотправителя и грузополучателя;
- номер
платежно-расчетного документа и т.д.
Порядок
заполнения этих реквизитов должен быть
строго регламентирован и определен.
Важным
пунктом изменений, внесенных Законом
№ 229-ФЗ, стало то, что обязательным
реквизитом теперь является не «дата
выписки» счетафактуры, а «дата
составления» счетафактуры.
Закон
№ 229-ФЗ также внес дополнительный обязательный
реквизит в счет-фактуру. Это «наименование
валюты», который должен указываться,
начиная с 02.09.2010 г.
Порядок
составления и выставления счетов-фактур
регламентируется Правилами ведения журналов
учета полученных и выставленных счетов-фактур,
книг покупок и книг продаж при расчетах
по НДС, утвержденных постановлением Правительства
РФ от 02.12.2000 г. № 914 (далее – Правила).
Как
отмечалось выше, форма счетафактуры и
порядок его заполнения, формы и порядок
ведения журнала учета полученных и выставленных
счетов-фактур, книг покупок и книг продаж
устанавливаются Правительством Российской
Федерации. Поэтому должны быть внесены
соответствующие изменения в Правила
для формализации счетафактуры. Но на
сегодняшний день таких изменений для
ведения учета в соответствии с НК РФ не
последовало.
Следовательно,
установленной действующей формы
счетафактуры у нас фактически не существует.
Кстати, такого же мнения придерживаются
и налоговые органы.
В
этой связи интересно письмо
Минфина России от 12.10.2010
г. № 03-07-09/46.
В
нем финансовое ведомство отмечает,
что в действующих Правилах показатель
«наименование валюты» отсутствует.
Ссылаясь
на п. 4 ст. 10 Закона № 229-ФЗ, оно поясняет,
что до утверждения документов, предусмотренных
п. 8 ст. 169 НК РФ, налогоплательщик имеет
право составлять счетафактуры с учетом
требований, установленных до дня вступления
в силу изменений, то есть до 02.09.2010 г., а
именно — до утверждения Правительством
Российской Федерации формы счетафактуры,
предусматривающей показатель «наименование
валюты» и порядок заполнения этого показателя, указывать
в счетах-фактурах наименование
валюты не требуется.
Кроме
того, в письме отмечается, что указание
в счетах-фактурах дополнительной информации
нормами НК РФ не запрещено. Поэтому финансовое
ведомство разъясняет, что указание в
счетах-фактурах наименования валюты
после 02.09.2010 г. может рассматриваться
как предоставление дополнительной информации,
и это не будет являться основанием для
отказа в принятии к вычету сумм НДС по
таким счетам-фактурам.
Счета-фактуры
в условных единицах
Вопросы
возникают, когда налогоплательщик
заключает договор с поставщиками
на поставку товара, по которым обязательства
выражены в условных единицах, а оплата
производится в рублях на дату оплаты.
Возникает
вопрос о возможности принятия к
вычету НДС по счетам-фактурам, составленным
в условных единицах, а также о
том, когда и по какому курсу можно
принять к вычету сумму НДС по данным
счетам-фактурам, как отражать их в книге
покупок и книге продаж.
Этим
вопросам Минфин России посвятил ряд
писем.
Письмо
Минфина России от 23.07.2010
г. № 03-07-11/305
В
нем изложена простая логика. В
соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые
вычеты по НДС, представленные ст. 171 НК
РФ, производятся на основании счетов-фактур,
выставленных продавцами при приобретении
налогоплательщиком товаров (работ, услуг),
после принятия на учет товаров (работ,
услуг) и при наличии соответствующих
первичных документов.
Соответственно,
делается вывод, что право на налоговый
вычет возникает у налогоплательщика
в том налоговом периоде, в
котором приобретенные товары (работы,
услуги) приняты к учету на основании первичных
учетных документов и при наличии счетов-фактур.
Это
же мнение распространяется и на счетафактуры,
выставленные в условных единицах.
Финансовое
ведомство прямо говорит, что
глава 21 НК РФ не содержит норм, запрещающих
производить вычеты по счетам-фактурам
в условных единицах.
Аналогичная
точка зрения изложена в письме
Минфина России от 23.07.2010
г. № 03-07-09/39.
На
практике часто возникает ситуация,
когда сумма НДС, исчисленная
покупателем на момент получения
товаров (работ, услуг), не совпадает с
суммой НДС, которая впоследствии уплачивается
за поставленный товар. Происходит это
из-за несовпадения курсов условных единиц
на дату оприходования товара и оплаты
за него покупателем.
Когда и по
какому курсу следует производить
вычет?
Письмо
Минфина России от 28.04.2010
г. № 03-07-11/155
Финансовое
ведомство ссылается на буквальное
толкование положений ст. 172 НК РФ, в
которой перечислены условия
принятия НДС к вычету. В соответствии
с п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты
по НДС, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся
на основании счетов-фактур, выставленных
продавцами при приобретении налогоплательщиком
товаров (работ, услуг), после принятия
на учет товаров (работ, услуг) и при наличии
соответствующих первичных учетных документов.
Финансисты
приходят к выводу, что право
на налоговые вычеты
возникает в налоговом
периоде, в котором приобретенные
товары (работы, услуги) приняты к учету
на основании первичных учетных документов
и при наличии счетов-фактур, в том числе
оформленных в условных денежных единицах.
Письмо
Минфина России от 03.08.2010
г. № 03-07-11/336
Право
на налоговые вычеты возникает у
налогоплательщика в том налоговом
периоде, в котором приобретенные
товары (работы, услуги) приняты к
учету на основании первичных
учетных документов и при наличии счетов-фактур,
в том числе оформленных в условных денежных
единицах. Поэтому суммы НДС, указанные
в счетах-фактурах в условных единицах,
пересчитываются в рубли по курсу, действующему
на дату принятия на учет товаров (работ,
услуг).
Используя
положения данных писем, покупатель
может действовать с большей
уверенностью, принимая к вычету сумму
налога, пересчитанную в рубли
по курсу условной единицы на дату
оприходования товаров (работ, услуг)
и в тех случаях, когда договором
предусмотрена оплата товаров (работ,
услуг) в рублях по курсу условной единицы
на дату платежа.
Особое
мнение налогового органа
Напоминаем,
что еще в письме
ФНС России от 24.08.2009
г. №3-1-07/674 ведомство
отметило следующее.
Если
сумма в договоре выражена в валюте
или условных единицах, а расчеты производятся
в рублях, то продавец должен выставить
счет-фактуру покупателю с указанием цены
только в рублях.
Свой
вывод налоговики основывали на том,
что в соответствии с законодательством
бухгалтерский учет ведется в валюте
РФ, а именно – в рублях. Поэтому и обосновывающие
первичные документы тоже составляются
в рублях. Так как счетафактуры составляются
на основании первичных документов, то
и его показатели должны выражаться в
рублях.
В
случае, когда продавец составляет
счет-фактуру в иностранной валюте, налоговый
орган призывает внести соответствующие
исправления, заменив инвалютные показатели
на рублевые. При этом исправления должны
производиться в соответствии с положениями,
изложенными в п. 29 Правил ведения учета
полученных и выставленных счетов-фактур.
При
этом проблемы возникают прежде всего
у покупателя.
Получив
от поставщика рублевый счет-фактуру,
покупатель принимает сумму НДС
к вычету после принятия на учет
товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 172 НК РФ).
Сумма вычета определяется по курсу, действующему
на дату отгрузки товаров.
Исходя
из требований ФНС России, продавец
на дату производимого платежа вносит
исправления в ранее выставленный
счет-фактуру. При этом он отражает
в нем новые данные по курсу
на дату платежа.
По
мнению чиновников, покупатель, получив
исправленный счет-фактуру, обязан составить
дополнительный лист к книге покупок
за период, в котором был произведен
вычет. Фактически он аннулирует ранее
обоснованно полученный вычет НДС
с соответствующими последствиями:
доплатой налога, пенями и подачей уточненной
декларации.
Такие
действия применимы в случаях, когда
вычет произведен незаконно!
Защита
в суде для налогоплательщика
Налогоплательщики
научились себя защищать и отстаивать
свои интересы. Таким примером могут
служить постановления ФАС СевероЗападного
округа от 14.01.2010 г. по делу № А21-9813/2008, ФАС
Поволжского округа от 10.02.2010 г. по делу
№ А55-1500/2009, СевероКавказского округа
от 29.03.2010 г. по делу № А53-14397/2009.
Еще
раньше Президиум ВАС РФ в своем постановлении
от 17.02.2009 г. № 9181/08 по делу № А40-20314/07-112-124
выступил в поддержку налогоплательщика.
При
этом Президиум ВАС РФ основывался
на следующем.
Исчисленная
на дату отгрузки цена товара (работ, услуг),
указанная в счетефактуре, не является
его стоимостью согласно статье 167 НК РФ,
которая учитывается при определении
налоговой базы по НДС в силу положений
п. 1 ст. 154 НК РФ.
Выручка
от реализации товаров (работ, услуг) определяется
исходя из всех доходов налогоплательщика,
связанных с расчетами по их оплате (п.
2 ст. 153 НК РФ).
Общая
сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет,
исчисляется по итогам каждого налогового
периода с учетом всех изменений,
увеличивающих или уменьшающих
налоговую базу в соответствующем
налоговом периоде (п. 4 ст. 166 НК РФ).
На
основании вышеизложенного дано
определение: если договором предусмотрена
оплата товаров в рублевом эквиваленте
цены, выраженной в иностранной валюте
или условных денежных единицах, то
стоимость товаров с учетом положений
п. 1 ст. 154 НК РФ определяется в момент поступления
за них оплаты. Соответственно, и налоговая
база по НДС определяется в этот момент.
Как следствие – для целей налогообложения
эти операции не могут учитываться ранее
того налогового периода, в котором произведена
оплата. Учет операций по отгрузке носит
условный характер, т. к. стоимость отгруженной
продукции можно достоверно определить
только на дату получения за нее оплаты.
Однако
контролирующие органы продолжают настаивать
на своем мнении в той части, что
отрицательные суммовые разницы не могут
уменьшать базу для исчисления НДС (письмо
Минфина России от 01.07.2010
г. № 03-07-11/278).
В
нем определенно сказано, что нормами
главы 21 Кодекса выставление
счетов-фактур на отрицательные
суммовые разницы не
предусмотрено.
Как
видим, компаниям, которые решат
проигнорировать мнение чиновников,
придется отстаивать свою позицию в
судебном порядке.
Запись
в книге покупок
и книге продаж
счетов-фактур в условных
единицах
Остается
вопрос о регистрации в книге
покупок и книге продаж счетов-фактур,
выставленных в иностранной валюте (у.
е.)
Ответ
на него можно найти в письме
Минфина России от 23.04.2010
г. № 03-07-09/25.
В
нем рассмотрен вопрос регистрации
счетов-фактур, выставленных в иностранной
валюте. Отмечается факт того, что согласно
п. 7 ст. 169 НК РФ в случае, когда по условиям
сделки обязательство выражено в иностранной
валюте, суммы, указываемые в счетах-фактурах,
могут быть выражены в иностранной валюте.
Таким образом, фактически Минфин России
еще раз подтвердил, что он не видит никаких
препятствий к выставлению счетов-фактур
в любых условных единицах, приравненных
к иностранной валюте.
Кроме
того, изложен порядок регистрации
таких счетов-фактур в книге покупок
и книге продаж.
Согласно
п. 7 и 16 Правил ведения журналов учета
полученных и выставленных счетов-фактур,
книг покупок и книг продаж при расчетах
по налогу на добавленную стоимость (далее
— Правила), утвержденных постановлением
Правительства РФ от 02.12.2000 г. № 914, покупатели
ведут книгу покупок, предназначенную
для регистрации счетов-фактур, выставленных
продавцами как в иностранной валюте,
так и в валюте Российской Федерации, в
целях определения суммы налога на добавленную
стоимость, предъявляемой к вычету, а в
книге продаж продавцом регистрируются
счетафактуры, также выставленные как
в иностранной валюте, так и в валюте Российской
Федерации, во всех случаях, когда возникает
обязанность по исчислению налога на добавленную
стоимость. При этом Приложениями 2 и 3
к Правилам установлено, что в книге покупок
и книге продаж за каждый налоговый период
подводятся итоги, которые используются
при составлении налоговой декларации
по налогу на добавленную стоимость.
В
соответствии с п. 5 ст. 45 НК РФ обязанность
по уплате налога исполняется в валюте
Российской Федерации. На основе изложенного
финансовое ведомство делает вывод, что
в книге покупок и книге продаж счетафактуры,
в которых суммы выражены в иностранной
валюте, следует регистрировать в валюте
Российской Федерации.
Данный
вывод, бесспорно, правомерен.
Обращаем
внимание читателей на точку зрения налоговых
органов о том, что отрицательных счетов-фактур
быть не может. Иначе, по их мнению, появится
третий вид счетов-фактур. На сегодняшний
день существуют: счетафактуры на отгрузку
и авансовые. Третий вид счетов-фактур,
как они считают, усложнит учет, в том числе
и порядок учета электронных счетов-фактур,
книг покупок и книг продаж, который до
сих пор окончательно не определен.
Ошибки
в счетефактуре, которые
не являются основанием
для отказа в вычете
НДС
Для принятия покупателем к
вычету сумм НДС, предъявленных продавцом, счет-фактура
должен соответствовать
требованиям ст. 169 НК
РФ. При нарушении установленных
условий налогоплательщику
может быть отказано
в вычете налога. На практике много споров
возникает именно из-за незначительных
ошибок, допущенных поставщиком при заполнении
счетов-фактур. Однако
арбитражные суды признают
за налогоплательщиками
право на вычет по счетам-фактурам
с техническими ошибками. Такими ошибками
могут быть:
- неверное
написание наименования покупателя, неуказание
(неправильное указание) организационно-правовой
формы компании (подробнее об этом см.
Энциклопедию спорных ситуаций по НДС);
- указание
в счетах-фактурах иного адреса покупателя,
нежели отраженный в договоре;
- неверное
указание итоговой суммы к оплате при
правильном заполнении иных граф и реквизитов
счетафактуры;
- употребление
аббревиатуры вместо полного наименования
товара.
С
начала 2010 г. п. 2 ст. 169 НК РФ дополнительно
установлено, что нельзя отказать покупателю
в принятии предъявленных сумм НДС
к вычету, если ошибки, допущенные при
заполнении счетов-фактур, не препятствуют
идентификации продавца или покупателя,
наименований товаров (работ, услуг, имущественных
прав), их стоимости, а также налоговой
ставки и суммы налога. Данное изменение
должно способствовать сокращению числа
претензий со стороны налоговых органов
к заполнению счетов-фактур и, как следствие,
количества судебных разбирательств.
Письмо
Минфина России от 26.08.2010
г. № 03-07-11/370
По
мнению финансового ведомства, счетафактуры,
составленные до 01.01.2010 г. с нарушением
срока, установленного статьей 168 НК РФ, выставляются не
позднее пяти календарных дней со дня
отгрузки товаров (работ, услуг) и не могут
являться основанием для принятия к вычету
сумм НДС по указанным товарам (работам,
услугам).
Дело
в том, что до 2010 г. п. 2 ст. 169 НК РФ
звучал иначе: счетафактуры, составленные
и выставленные с нарушением порядка,
установленного п. 5, 5.1 и 6 этой статьи,
не могут являться основанием для принятия
предъявленных покупателю продавцом сумм
налога к вычету или возмещению.
Поэтому
делается вывод: счет-фактура, составленный
с нарушением срока, не может являться
основанием для принятия к вычету
сумм налога на добавленную стоимость
по указанным услугам.
Обратите
внимание: со 02.09.2010 г. в подп. 1 п. 5 и 5.1 ст.
169 НК РФ в обязательном реквизите «порядковый
номер и дата выписки счетафактуры» заменено
на «порядковый номер и дата составления
счетафактуры».
Рассматривая
данную тему, читателю будет интересно
мнение контролирующих органов в Письме
Минфина России от 08.02.2010
г. № 03-07-09/08.
В
нем разъяснено, что при оказании
услуг по представлению имущества
в лизинг в графе 1 счетафактуры следует
делать запись «Услуги
по представлению имущества
во временное владение
и пользование».
Однако,
принимая во внимание положения п. 2
ст. 169 НК РФ, можно сделать
вывод, что при возможности идентификации
наименования оказания услуг в счетефактуре
по такому счетуфактуре можно принять
сумму НДС к вычету.
То
есть формулировка «Лизинговый
платеж за временное
владение и пользование
имуществом по договору
лизинга №……от…..» в графе 1 счетафактуры
не противоречит положениям п. 5 и 5.1 ст.
169 НК РФ.
Аналогичная
точка зрения изложена и в судебной
практике, например, в постановлении
ФАС Центрального округа от 08.07.2010 г.
по делу № А64-6646/09. В нем суд пришел к выводу,
что налоговое законодательство не содержит
обязательного условия о расшифровке
в счетефактуре описания выполненных
работ. А также в постановлении ФАС СевероКавказского
округа от 25.06.2010 г. по делу № А53-241/2009.
Отсутствие
в счетефактуре описания работ (услуг)
при наличии ссылки на договор и иных документов,
подтверждающих объем и содержащие наименование
выполненных работ (услуг), не является
основанием для отказа в вычете.
Однако
налоговые органы утверждают, что новые
поправки, внесенные в п. 2 ст. 169 НК РФ, по
крайней мере странны и непонятны. По их
мнению, какая может быть идентификация
в наименовании товара, стоимости, ставке
и сумме налога? Что здесь можно идентифицировать?
Ведь сумма – она и есть сумма, а также
ставка и стоимость.
Новые льготы
по НДС для управляющих компаний,
товариществ собственников жилья
и жилищно-строительных кооперативов
(ТСЖ)
В
2007 г. было принято постановление
Пленума ВАС РФ от 05.10.2007 г. № 57, которое,
в частности, разрешило проблему, связанную
с обложением НДС сумм, поступающих товариществу
собственников жилья от его членов. ВАС
РФ указал, что товарищества собственников
жилья не уплачивают НДС по операциям,
связанным с предоставлением коммунальных
услуг и с содержанием, эксплуатацией
и ремонтом общего имущества дома.
С
01.01.2010 г. указанные выводы суда закреплены
в Налоговом кодексе РФ. Федеральным
законом от 28.11.2009 г. № 287-ФЗ в ст. 149
НК РФ внесены дополнения, согласно
которым введены две новые льготы. Так,
в силу подп. 29 п. 3 ст. 149
НК РФ от НДС освобождается
реализация коммунальных
услуг. В соответствии с подп. 30 п. 3 ст.
149 НК РФ не облагаются НДС услуги по содержанию
общего имущества в многоквартирном доме
и ремонту такого имущества. При этом законодатель
расширил перечень организаций, которые
смогут воспользоваться новыми льготами.
Если ВАС РФ сформулировал свою позицию
только в отношении ТСЖ, то в соответствии
с внесенными поправками применить льготу
могут также управляющие организации,
жилищно-строительные, жилищные или иные
специализированные потребительские
кооперативы, созданные для удовлетворения
потребностей граждан в жилье и отвечающие
за обслуживание внутридомовых инженерных
систем, с использованием которых предоставляются
коммунальные услуги.
При
этом следует отметить, что применить
льготу можно только при соблюдении
двух условий:
- во-первых,
оказывать услуги должны именно те организации,
которые перечислены в подп. 29, 30 п. 3 ст.
149 НК РФ. Другими словами, если коммунальные
услуги жильцам оказывает напрямую какая-либо
снабжающая организация, то льготу применить
она не сможет;
- во-вторых,
данные услуги должны приобретаться перечисленными
ранее компаниями непосредственно у организаций
коммунального комплекса, поставщиков
электроэнергии, газоснабжающих организаций,
а также у компаний и предпринимателей,
непосредственно оказывающих услуги по
содержанию общего имущества и ремонту
в многоквартирном доме.
Напомним,
что налогоплательщики могут
отказаться от применения этих льгот
в порядке, предусмотренном п. 5 ст. 149
НК РФ.
Федеральным
законом от 28.11.2009 г. № 287-ФЗ также
введен п. 3 ст. 162 НК РФ, согласно которому
средства, поступающие указанным
организациям на формирование резерва
для проведения текущего и капитального
ремонта общего имущества в многоквартирном
доме, не будут включаться в базу по НДС.
Важно:
это необлагаемый вид деятельности,
поэтому отгрузка производится без
НДС. Входной НДС принимается
в расходы, что является большой
величиной. Но можно отказаться!
Минфин
России в письме от 23.12.2009
г. №03-07-15/169 обратил
внимание на стоимость этих работ, услуг.
Для
применения льготы, предусмотренной
подп. 29 п. 3 ст. 149 НК РФ, коммунальные услуги
должны предоставляться потребителям
по ценам, по которым они приобретаются
у ресурсоснабжающих предприятий. Такой
же порядок действует и в отношении освобождения
от НДС работ (услуг) по содержанию и ремонту
общего имущества в многоквартирном доме
(подп. 30 п. 3 ст. 149 НК РФ).
В письмах
Минфина России от 21.05.2010
г. № 03-07-07/29 и от 21.07.2010
г. № 03-07-07/51 разъяснено,
что льгота, предусмотренная для услуг
по содержанию общего имущества в многоквартирном
доме, ремонту такого имущества, а также
коммунальных услуг, применяется независимо
от того, кому оказываются услуги управляющей
организацией: физическим или юридическим
лицам.
Письмо
Минфина России от 19.08.2010
г. № 03-03-06/4/76
В
случае отказа от освобождения коммунальных
услуг от налогообложения управляющая
компания оформляет счетафактуры, книги
покупок и книги продаж в общеустановленном
порядке. |