Налогообложение

  Для России, относящейся  к числу крупнейших мировых  производителей минеральных ресурсов, чрезвычайно актуальной является  проблема построения эффективной  налоговой системы, обеспечивающей  изъятие в пользу государства  генерируемой при добыче минеральных  ресурсов сверхприбыли, или ресурсной ренты.

          Налогообложение минерально-сырьевого  сектора, с одной стороны, должно  обеспечить значительные и стабильные  налоговые поступления в государственный  бюджет, с другой – сохранять  достаточные стимулы для инвестиций в данный сектор экономики. Как показывает анализ, сформировавшаяся в России система налогообложения минерально-сырьевого сектора не является достаточно эффективной с точки зрения достижения указанных целей.

     Наибольшую  актуальность в настоящее время приобретают исследования, связанные с разработкой конкретных налоговых механизмов, являющихся инструментами изъятия дифференциальной ренты в нефтяной отрасли. В последние годы вопросы, касающиеся дифференциации налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ), а также введения налога на сверхприбыль в нефтяной отрасли, широко обсуждаются в органах исполнительной и законодательной власти РФ.

     Проект  главы Налогового кодекса «Налог  на дополнительный доход от  добычи углеводородов» (НДД), который  в сущности является налогом на сверхприбыль, был разработан в Топливно-энергетическом независимом институте и принят в первом чтении Государственной Думой РФ еще в 1998 году. Однако в силу недостатков, присущих данному налогу, а также других причин он так и не был введен на территории РФ, а с 2005 года НДД был вообще исключен из перечня федеральных налогов в первой части Налогового кодекса РФ. Между тем проблемы изъятия в бюджет сверхприбыли нефтедобывающих компаний остались, и это заставляет вновь обратиться к отклоненному налогу. В чем оппоненты видят его недостатки? Главный связан с ограничением области применения данного налога новыми месторождениями, а также сложностью обеспечения учета текущей рентабельности при определении величины налога и установления непрерывной (вместо ступенчатой) зависимости ставки налога от накопленной рентабельности. По мнению Минфина, этот налог носит ярко выраженный рентный характер, так как концепция его построения заключается в налогообложении доходов от добычи нефти после возмещения всех понесенных на разработку проекта затрат (включая капитальные) по каждому конкретному лицензионному участку, и уплачивается он только после достижения определенного порога доходности. Размер НДД напрямую зависит от экономических условий деятельности организаций. Соответственно чем выше доходность добычи углеводородов, тем по более высокой ставке должен уплачиваться этот налог.

     В целях  создания благоприятного и стабильного  инвестиционного климата при нефтедобыче предусмотренный налог на дополнительный доход от добычи углеводородов должен уплачиваться недропользователями при разработке новых месторождений взамен существующего акциза на нефть. Этот налог возникает при достижении определенного уровня окупаемости затрат в добычу нефти, прогрессивно возрастает по мере увеличения добычи и снижается по мере ее уменьшения, тогда как акцизы взимаются по постоянной ставке на протяжении всего периода разработки месторождения.

     Другим  элементом налоговой системы,  призванным учесть особые условия  добычи полезных ископаемых, должно стать установление в рамках общей налоговой системы специальных налоговых режимов при выполнении соглашений о разделе продукции (СРП). Кроме этого, в перечне специальных налоговых режимов предлагается предусмотреть и систему налогообложения при разработке неиспользуемых и малодебитных нефтяных скважин, дающую возможность его применения нефтедобывающими предприятиями, осуществляющими добычу нефти из малодебитных скважин, а также из вводимых в действие бездействовавших, контрольных скважин и скважин, находящихся в консервации. Рассмотрим содержание предлагаемого подхода на основе последнего из подготовленных законопроектов – Федерального закона «О налоге на дополнительный доход от добычи углеводородов».        Согласно проекту данного закона плательщиками НДД являются предприятия, приобретшие в установленном порядке лицензии на право поиска, разведки и добычи углеводородов на территории Российской Федерации и осуществляющие такую деятельность. Предприятия, производящие поиск, разведку и добычу углеводородов на нескольких лицензионных участках, вправе определять налоговое обязательство по результатам: а) деятельности на всех без исключения лицензионных участках (в целом), на которых на дату вступления в силу данного закона осуществляется промышленная добыча; б) деятельности на каждом лицензионном участке в отдельности; в) деятельности на некоторых лицензионных участках (в отдельности) и на всех остальных лицензионных участках (в целом). Предприятия обязаны вести отдельный учет доходов и расходов и определять налоговое обязательство отдельно по каждому лицензионному участку, права на пользование которым получены или промышленная добыча на котором начата после даты вступления в силу данного закона.

     Налоговая  база применительно к каждому лицензионному участку или совокупности участков определяется как стоимость добытых и реализованных углеводородов, уменьшенная на подлежащие вычетам затраты. Стоимость добытых и реализованных углеводородов рассчитывается исходя из фактических объемов и цен реализации. При этом в указанные цены не включаются НДС и расходы на транспортировку до покупателя. Если налогоплательщик реализует добытые им углеводороды взаимосвязанным покупателям, использует их для дальнейшей переработки либо передает их на переработку на давальческой основе, то стоимость добытых углеводородов определяется на основе рыночной цены без НДС, а также расходов, связанных с транспортировкой до покупателя. При реализации углеводородов на экспорт стоимость определяется с учетом цены реализации на экспорт за вычетом расходов на экспорт, в которую включаются затраты на транспортировку.

     В обобщенном  виде расчетные вычитаемые затраты  можно представить как сумму,  в которую включаются затраты  на производство и реализацию  продукции (за вычетом амортизации, расходов на транспортировку до покупателя и расходов на экспорт), производственные капитальные вложения, а также налоги, относимые на финансовые результаты деятельности предприятия, и расчетные вычитаемые затраты предыдущего налогового периода, вычет которых перенесен на следующий год, умноженные на средний индекс цен производителей на промышленную продукцию (по данным федерального органа по статистике). Подлежащие вычетам затраты определяются как расчетные вычитаемые затраты данного периода, но в размере не более 70% от стоимости углеводородов при налогообложении деятельности на нескольких лицензионных участках в целом и 90% от стоимости углеводородов при налогообложении деятельности по отдельным лицензионным участкам. По лицензионным участкам, по которым с даты выдачи лицензии ведется отдельный учет доходов и затрат, подлежащие вычетам затраты устанавливаются в размере не более 100% от стоимости углеводородов. Если годовые расчетные вычитаемые затраты превышают величину подлежащих вычетам затрат за этот год, то такое превышение переносится на следующий год.

       И еще одно пояснение. Налоговые ставки определяются значением Р-фактора за предыдущий год и составляют от 0% (для лицензионных участков, по которым с даты выдачи лицензии ведется отдельный учет доходов и затрат, при величине Р-фактора меньше 1, 00) до 60% (при величине Р-фактора больше 2, 00). Сравнивая НДД с существующим российским акцизом, можно выделить ряд преимуществ. Во-первых, автоматизм расчета данного налога существенно повышает его объективность. НДД учитывает горно-геологические и экономические условия добычи углеводородов, так как напрямую связан с экономической прибыльностью месторождения. Во-вторых, НДД стимулирует инвестиции в освоение новых месторождений (нулевой налог в первые годы добычи, когда осуществляются значительные капиталовложения). В-третьих, НДД учитывает изменение горно-геологических условий добычи в процессе эксплуатации месторождения, т. е. его истощение (по мере истощения месторождения налог снижается). В-четвертых, НДД реагирует на изменение внешних экономических условий производства — мировых цен (чем ниже цены реализации, тем ниже налог, и наоборот). В-пятых, НДД позволяет достаточно точно прогнозировать эффективность инвестиционных проектов (изменение же акциза фактически труднопредсказуемо).

       Позиции различных структур в отношении проекта закона о введении НДД существенно различаются. Министерство топлива и энергетики РФ, а также нефтяные компании полностью поддерживают разработанный законопроект. В то время как официальные представители Министерства финансов, Министерства по налогам и сборам и Министерства экономики РФ выступают против принятия данного закона, по крайней мере против распространения НДД не только на новые, но и на все разрабатываемые месторождения. Основной причиной являются опасения значительного снижения налоговых поступлений в государственный бюджет.

     Схема,  основанная на применении НДД,  более сложная, что очевидно  как с точки зрения проведения  налоговых расчетов, так и практического контроля за их достоверностью. Это действительно создает потенциальные возможности занижения производителями своих налоговых обязательств и, как следствие, уменьшения доходов государственного бюджета. Именно с этим связаны опасения неконтролируемого снижения налоговых поступлений в результате введения НДД. Однако следует указать и другие существенные недостатки подготовленного законопроекта по введению НДД, которые требуют доработки.

     В проекте  Налогового кодекса, как и в проекте закона о НДД, производители газа, реализующие газ по государственным регулируемым ценам, не являются плательщиками НДД, если доля такой реализации во всей реализации предприятия не ниже 80%. По этому критерию под НДД подпадает почти все производство газа в России. Если в США и Западной Европе производство природного газа рассредоточено по многим нефтегазовым компаниям и составляет значительную долю в производимой ими продукции, то в России добыча газа характеризуется чрезвычайно высокой концентрацией. Основным производителем газа, как известно, является ОАО «Газпром», на долю которого приходится 94% общероссийской добычи. Около 5% газа добывается нефтяными компаниями (это так называемый нефтяной газ, добыча которого сопутствует производству нефти). Еще 1% приходится на прочих газопроизводителей. Проведя анализ ситуации с учетом особенностей, сделан  вывод о необходимости внесения следующих корректировок в данный законопроект.

Во-первых, следует  предусмотреть введение НДД для  новых месторождений. Под новыми месторождениями мы понимаем все месторождения, разработка и добыча нефти на которых будут начаты после принятия закона о НДД. Поскольку на большую часть неосвоенных месторождений лицензии уже выданы, на наш взгляд, нецелесообразно ограничивать применение НДД только месторождениями, лицензии на разработку которых будут выданы после введения закона в действие. Налоговые обязательства по уплате НДД по каждому лицензионному участку должны определяться отдельно. Применение НДД будет стимулировать инвестиции за счет фактического освобождения инвесторов от налога вплоть до полного возмещения капитальных затрат. Что касается снижения общих налоговых поступлений от нефтяного сектора, то оно будет незначительным, так как удельный вес новых месторождений в общей добыче нефти в России достаточно мал. Как свидетельствуют цифры, в 2008 г. доля новых месторождений (месторождений, введенных в эксплуатацию в течение последних пяти лет) в общей добыче нефти составила лишь 5 – 6%, а месторождений, введенных непосредственно в 2008 г., – менее 1%.

       Во-вторых, целесообразно ограничить область применения НДД добычей только жидких углеводородов, т. е. нефти и газового конденсата. Для этого необходимо ввести критерий, позволяющий отделить нефтяные инвестиционные проекты от газовых. Для новых месторождений выделение нефтяных проектов возможно на основе имеющихся данных геологической оценки лицензионного участка. В качестве критерия здесь можно принять долю запасов нефти и газового конденсата в общих запасах углеводородов, сосредоточенных на данном лицензионном участке (например, их доля должна составлять не менее 70%).

        В-третьих, сократить число градаций шкалы НДД, тем самым можно получить эффект. Большое число градаций шкалы НДД создает дополнительные стимулы к завышению расходов и занижению доходов, так как в результате не только уменьшается налоговая база, но и снижается ставка налога (из-за уменьшения значения Р-фактора). Кроме того, создаются стимулы к завышению расходов и занижению доходов около пороговых значений Р-фактора, так как небольшое увеличение Р-фактора приводит к значительному увеличению налогового обязательства. В отличие от прогрессивной единая налоговая ставка не создает таких стимулов, однако она не позволяет учесть разнообразие геологических и экономических условий освоения российских нефтяных месторождений, то есть различия в экономической эффективности проектов (в случае высокоэффективных проектов это будет приводить к недополучению государством значительной части ресурсной ренты). Оптимальным решением, на наш взгляд, является введение шкалы НДД, состоящей из трех градаций.

          В-четвертых, изменить методику  расчета величины дополнительного  дохода. В частности, при определении  размера дополнительного дохода  предлагается расчетные вычитаемые затраты, невозмещенные в текущем налоговом периоде, индексировать с учетом инфляции, а расходы на выплату процентов, выплачиваемых по кредитам и займам, полученным на цели, связанные с производством и реализацией продукции, не вычитать при расчете налоговой базы НДД.

     В-пятых,  накопленный доход, на основе  которого определяется значение  Р-фактора и ставки налога, не  следует уменьшать на величину  НДД. Все остальные налоги и  обязательные платежи, включая  роялти и налог на прибыль,  при расчете накопленного дохода должны вычитаться.  

3.2  
 
 
 
 

    1. Налоговый  кодекс Российской Федерации  (НК РФ ч.II) от 05.08.2000г. №117-ФЗ:[по  состоянию на 30.06.2008 г.]// СЗ РФ. –  2000г. – №32 – Cт.3340.