Добавочный капитал

1 . Теоретические данные.

         1.1. Сущность и механизм формирования добавочного капитала.

            Под добавочным капиталом понимают часть собственного капитала организации, которая показывает общую собственность всех участников организации.                                                                                                                               В процессе хозяйственной деятельности у общества может появиться новое имущество или возрасти учетная стоимость уже имеющегося, т.е. увеличиваются размеры активов. Для учета источников такого имущества или прироста его стоимости в бухгалтерском учете введено понятие добавочного капитала. Как объект учета он возник в соответствии с изменениями правил оценки статей бухгалтерской отчетности организаций для отражения инфляционных процессов.  
Доходы организации, относимые на добавочный капитал, увеличивают собственный капитал организации, однако не влияют на финансовый результат деятельности организации в отчетном периоде. Например, организация может безвозмездно получить в собственность дорогостоящее производственное помещение, в результате ее имущество и капитал будут иметь существенный прирост, однако финансовым результатом деятельности организации в отчетном периоде может стать убыток. Наличие доходов, не включаемых в финансовый результат деятельности, принимается в расчет в налоговом учете: при исчислении налогооблагаемой прибыли, доходы относимые на добавочный капитал, присоединяются к прибыли, подлежащей налогообложению.  
Образование средств происходит путем:

1. Прироста стоимости внеоборотных активов (основных средств, нематериальных активов, долгосрочных финансовых вложений и прочих капитальных вложений) предприятия в результате переоценки;
2. Безвозмездно полученного имущества и денежных средств от юридических и физических лиц;
3. Дополнительной эмиссии акций или повышения номинальной стоимости акций, за счет суммы разницы между продажной и номинальной стоимостью акций, вырученной при реализации их по цене, превышающий номинальную стоимость;
4. Прироста стоимости внеоборотных активов, созданных за счет прибыли или фондов предприятия;
5. Отражения положительных курсовых разниц по вкладам иностранных инвесторов в уставные капиталы российских организаций.

Добавочный капитал  может образовываться не только по перечисленным выше причинам. Что  включать в состав добавочного капитала и как его использовать, решают собственники предприятия, разрабатывающие  соответствующие положения. Эти  положения должны быть утверждены протоколом общего собрания учредителей, после  чего закрепляются приказом об учетной  политике.  
 
Резервный капитал создается в соответствии с законодательством и учредительными документами организации на покрытие возможных в будущем непредвиденных убытков, потерь. Резервный капитал – это так называемый запасной финансовый источник, который создается как гарантия бесперебойной работы предприятия и соблюдения интересов третьих лиц. Наличие такого финансового источника придает последним уверенность в погашении предприятием своих обязательств. Чем больше резервный капитал, тем большая сумма убытков может быть компенсирована и тем большую свободу маневра получает руководство предприятия при преодолении убытков.  
Образование резервного капитала может носить обязательный и добровольный характер. В первом случае он создается в соответствии с законодательством России, а во втором – в соответствии с порядком, установленным в учредительных документах предприятия, или с его учетной политикой. В настоящее время создание резервного капитала является обязательным только для акционерных обществ и предприятий с иностранными инвестициями. Если у организации есть филиалы и представительства, зарегистрированные как налогоплательщики, то они также могут образовывать резервные фонды. Если в учредительных документах не предусмотрен пункт создания резервного фонда, то предприятие не имеет право его создавать.  
Информация о величине резервного капитала в балансе предприятия иметь чрезвычайное значение для внешних пользователей бухгалтерской отчетности, которые рассматривают резервный капитал, как запас финансовой прочности предприятия. Недостаточная величина обязательного резервного капитала свидетельствует либо о недостаточности прибыли, либо об использовании резервного капитала на покрытие убытков.  
Размеры отчислений в резервный капитал устанавливаются собранием акционеров и фиксируются в учредительных документах организации. При этом акционерные общества и совместные предприятия обязаны придерживаться еще и минимальной его границы. Размер резервного фонда должен быть не менее 15% от уставного капитала предприятия, а для предприятий с иностранными инвестициями не более 25% от уставного капитала.  
Для российских акционерных обществ законодательством установлен четкий порядок формирования обязательного резервного фонда. Они должны ежегодно отчислять в резервный фонд не менее 5% от своей чистой прибыли. Отчисления прекращаются, когда фонд достиг установленного уставом общества объема.  
Сколько ежегодно отчислять в резервный фонд предприятия с иностранными инвестициями, в законодательных и нормативных актах не оговаривается. Размер этих отчислений устанавливается их учредительными документами. Но в соответствии с законодательством направленная в резервный фонд сумма на должна уменьшать размер налогооблагаемой прибыли более чем на 50%.  
Не так давно российское налоговое законодательство позволяло формировать обязательные резервные фонды за счет прибыли до налогообложения. Однако с 21 января 1997 г., когда вступили в силу изменения в Закон РФ «О налоге на прибыль», отчисления во все резервные делаются только за счет чистой прибыли предприятия.  
Средства резервного фонда предназначены для покрытия балансового убытка за отчетный год, для погашения облигаций и выкупа акций акционерного общества при отсутствии других средств. Резервный фонд создается предприятиями также и на случай прекращения их деятельности для покрытия кредиторской задолженности. Ни на какие другие цели использовать «резервные» деньги нельзя.  
Действовавшее до 1999 года Положение о бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности (утвержденное приказом Минфина России от 26.12.94 г. № 170) допускало также использование средств обязательного резервного фонда на выплату дивидендов. Однако новое Положение о бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности (утвержденное приказом Минфина России от 29.07.98 г. № 34н) не позволяет этого делать.  
Оба этих источника объединены в одну главу вследствие жесткой зарегламентированности их создания и использования. Даже добавочный капитал можно назвать источником собственных средств с большим натягом, т.к. его образование происходит за счет переоценочных мероприятий на предприятии и вкладываний средств никем напрямую не происходит. Исключение составляет эмиссионный доход, который подлежит обязательному включению в состав добавочного капитала и приобретенное за счет прибыли имущество, т.к. его тоже нужно учитывать, а изменение уставного капитала процедура достаточно длительная и сложная. Направления использования резервного капитала тоже поставлены в жесткие рамки как законодательством, так и учредительными документами. Во всяком случае, как источник собственных средств в произвольный момент времени резервный капитал можно рассматривать только в том случае, если наступило событие под которое он создан. На предприятиях на которых его создание происходит в добровольном порядке, он в основном не создается.   

          1.2. Цель и источники информации в аудите добавочного капитала .    

Целью аудита добавочного  капитала предприятия является проверка правильности учета формирования и  использования добавочного капитала.

Для достижения этой цели аудиторами должны быть решены следующие задачи: правильность использования  добавочного капитала; правильность ведения аналитического и синтетического учета по счету 83 «Добавочный капитал», соответствие записей синтетического и аналитического учета по счету 83 записям в главной книге, балансе  и формах бухгалтерской отчетности.

Уверенность аудитора в том, что проверяемый экономический  субъект будет продолжать свою деятельность и исполнять свои обязательства, зависит не только от финансового  состояния, результатов предпринимательской  деятельности, надежности и эффективности  внутреннего контроля, правильности ведения бухгалтерского и налогового учета этого субъекта, но и от содержания качественного состояния  его учредительных документов.

Для проведения аудита следует изучить первичные  документы: первичные документы  по формированию добавочного капитала: материалы переоценки основных средств; расчеты суммы эмиссионного дохода, полученного от превышения номинальной  стоимости над рыночной стоимостью размещенных акций; по взносам в  уставный (складочный) капитал, выраженным в иностранной валюте, решение  учредителей о расходовании средств  добавочного капитала на увеличение уставного капитала, регистры синтетического и аналитического учета по учету  добавочного капитала, бухгалтерская отчетность .

Аудиторская проверка добавочного капитала планируется  на основе результатов тестирования систем бухгалтерского учета и внутреннего  контроля аудируемого лица. С помощью  специального вопросника оценивается  состояние систем бухгалтерского учета  и внутреннего контроля в части  добавочного капитала, определяются зоны риска, планируются основные процедуры  проверки.

          1.3.  Проверка операций с добавочным капиталом.

Выполняя процедуру  проверки операций с добавочным капиталом, аудитору необходимо ответить на следующие  вопросы:                                                                                   1. Учет операций по формированию и использованию добавочного капитала соответствует положениям нормативных актов?                                                                    2. Данные аналитического и синтетического учета по счету 83 "Добавочный капитал" соответствуют данным главной книги и баланса?                       3.Корреспонденция счетов по счету 83 "Добавочный капитал" составлена в соответствии с положениями нормативных актов?

Порядок проведения аудита операций с добавочным капиталом  включает ряд последовательных этапов:                                                                                                         1.Сверка данных аналитического учета добавочного капитала с оборотами и остатками синтетического учета                                                                                                  2.При проведении аудита необходимо сверить тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счету 83 синтетического учета добавочного капитала. Данные аналитического учета должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.                                                              3. Проверка правильности записей, произведенных в Главной книге, осуществляется подсчетом сумм оборотов и сальдо по счету 83 учета добавочного капитала.                                                                                             4.Суммы дебетовых и кредитовых оборотов, а также дебетовых и кредитовых сальдо должны быть соответственно равны.                                                   5.Сверка данных бухгалтерского учета добавочного капитала с данными бухгалтерской отчетности

Аудиторская организация  при проведении аудита должна получить достаточный объем аудиторских  доказательств, чтобы убедиться, что: конечные сальдо по счету синтетического учета добавочного капитала (83) предыдущего отчетного периода соответствующим образом перенесены в начало проверяемого отчетного периода;

соответствующие показатели бухгалтерской отчетности на начало и конец отчетного периода  соответствуют учетным данным регистров  синтетического и аналитического учета  добавочного капитала;

Проверка правильности формирования добавочного капитала.                                 При проведении аудита, необходимо установить, выполняются ли требования нормативных актов о порядке формирования добавочного капитала и отражения этих операций в учете.

Согласно Инструкции по применению плана счетов, по кредиту  счета 83 "Добавочный капитал" отражаются:                                                                                        1) Прирост стоимости внеоборотных активов, выявляемый по результатам переоценки их, - в корреспонденции со счетами учета активов, по которым определился прирост стоимости.

Организация имеет  право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать  объекты основных средств.

Если в результате переоценки стоимость основных средств  увеличилась, то сумма увеличения относится  в кредит счета 83 "Добавочный капитал".

В учете делаются проводки:                                                                                              Дебет 01 Кредит 83 - увеличена стоимость основного средства в результате переоценки; Дебет 83 Кредит 02 - доначислена сумма амортизации основного средства в результате переоценки.                                                                                  В налоговом учете переоценка на 1 января 2002 года учитывается не полностью. Стоимость имущества может увеличить только переоценка, которая меньше 30% от восстановительной стоимости основных средств по состоянию на 1 января 2001 года.                                                                                                    Переоценка, произведенная после 1 января 2002 года, не изменяет восстановительную стоимость имущества (ст. 257 НК РФ).

В ходе переоценки вы можете увеличить стоимость тех  объектов основных средств, которые  ранее были уценены. Тогда сумма  дооценки, равная сумме предыдущей уценки, относится на счет нераспределенной прибыли. Превышение суммы дооценки над суммой уценки включается в состав добавочного капитала.

В учете производятся записи:                                                                                           Дебет 01 Кредит 84 - отражена дооценка основного средства в пределах предыдущей уценки; Дебет 01 Кредит 83 - отражена дооценка основного средства сверх предыдущей уценки; Дебет 84 Кредит 02 - увеличена амортизация основного средства в пределах предыдущей уценки; Дебет 83 Кредит 02 - увеличена амортизации основного средства сверх предыдущей уценки.

2) Сумма разницы  между продажной и номинальной  стоимостью акций, вырученной  в процессе формирования уставного  капитала акционерного общества (при учреждении общества, при  последующем увеличении уставного  капитала) за счет продажи акций  по цене, превышающей номинальную  стоимость, - в корреспонденции со  счетом 75 "Расчеты с учредителями". Эмиссионный доход образуется при продаже акций акционерного общества по цене выше номинала.

В учете производятся записи:                                                                                                Дебет 75-1 Кредит 80 - учтена задолженность учредителей по оплате акций; Дебет 51 Кредит 75-1 - оплачены акции по цене выше номинала; Дебет 75-1 Кредит 83 - отражен эмиссионный доход.

4. Проверка правильности  использования добавочного капитала                                Согласно Инструкции по применению плана счетов, суммы, отнесенные в кредит счета 83 "Добавочный капитал", как правило, не списываются. Дебетовые записи по нему могут иметь место лишь в случаях:

1) Погашения  сумм снижения стоимости внеоборотных  активов, выявившихся по результатам  его переоценки, - в корреспонденции  со счетами учета активов, по  которым определилось снижение  стоимости.

В ходе переоценки может уменьшиться стоимость  тех объектов основных средств, которые  ранее были дооценены. Тогда сумма  уценки, равная сумме предыдущей дооценки, уменьшает добавочный капитал.

Превышение суммы  уценки над суммой дооценки относится  в дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

В учете производятся записи:

Дебет 83 Кредит 01 - отражена уценка основного средства в пределах предыдущей дооценки; Дебет 84 Кредит 01 - отражена уценка основного  средства сверх предыдущей дооценки; Дебет 02 Кредит 83 - уменьшена амортизация  основного средства в пределах предыдущей дооценки; Дебет 02 Кредит 84 - уменьшена  амортизация основного средства сверх предыдущей дооценки.

Если выбывает объект основных средств, стоимость  которого в результате переоценки была увеличена, то сумму его дооценки, числящуюся на счете 83 "Добавочный капитал", включают в состав нераспределенной прибыли: Дебет 83 Кредит 84 - сумма дооценки выбывшего объекта основных средств  включена в состав нераспределенной прибыли.

Данная операция оформляется бухгалтерской справкой. В справке рекомендуется привести перечень и стоимость ОС, на приобретение (создание) которых была направлена соответствующая часть нераспределенной прибыли, включенной в добавочный капитал.

2) Направления  средств на увеличение уставного  капитала.

Если средства добавочного капитала были направлены на увеличение уставного капитала организации, необходимо зарегистрировать соответствующие  изменения в учредительных документах, а в учете сделать проводку: Дебет 83 Кредит 80 - отражено увеличение уставного капитала.

3) Распределения  сумм между учредителями организации 

Согласно Инструкции по применению плана счетов, в том  случае, когда акции организации, созданной в форме акционерного общества, реализуются по цене, превышающей  их номинальную стоимость, вырученная сумма разницы между продажной  и номинальной стоимостью относится  в дебету счета 75 "Расчеты с  учредителями" и кредит счета 83 "Добавочный капитал".