Витрати підприємства та їх вплив на фінансовий результат

До адміністративних витрат належать загальногосподарські витрати, що направлені на обслуговування і  управління підприємством:

1) витрати, пов'язані з  управлінням підприємством; 

2) витрати на утримання  та обслуговування основних засобів,  інших необоротних матеріальних  активів загальногосподарського  призначення; 

3) витрати на обслуговування  виробничого процесу; 

4) податки, збори та  інші передбачені законодавством  обов'язкові платежі (крім податків, зборів та обов'язкових платежів, що включаються у виробничу  собівартість продукції (робіт,  послуг);

5) інші витрати загальногосподарського  призначення, зокрема виплати  на відшкодування заробітку та  інших витрат у випадках завданого  каліцтва або іншого ушкодження  здоров'я працівників апарату  управління та іншого загальногосподарського  персоналу, виплата звільненим  працівниками вихідної допомоги  тощо.[3]

Витрати на збут не формують собівартості виробленої і реалізованої продукції, а покриваються за рахунок  валового прибутку підприємства або збільшують валовий збиток .

Витрати підприємства, крім операційної діяльності, формуються також в процесі фінансової та інвестиційної діяльності, надзвичайних подій, а також внаслідок сплати податку на прибуток, дивіденди'. І  податку на додану вартість.

До фінансових витрат відносяться  витрати на проценти (за користування кредитами отриманими, за облігаціями  випущеними, за фінансовою орендою  тощо) та інші витрати підприємства, пов'язані із залученням позикового капіталу.

Втрати від участі в  капіталі є збитками від інвестицій в асоційовані. Дочірні або спільні  підприємства, які обліковуються  методом участі в капіталі. [4]

До складу інших витрат включаються витрати, які виникають  під час звичайної діяльності (крім фінансових витрат), але не пов'язані  безпосередньо з виробництвом та/або  реалізацією продукції (товарів. Робіт, послуг). До таких витрат належать:

· собівартість реалізованих фінансових інвестицій (балансова вартість та витрати, пов'язані з реалізацією фінансових інвестицій);

· собівартість реалізованих необоротних активів (залишкова вартість та витрати, пов'язані з реалізацією необоротних активів);

· сума уцінки необоротних активів і фінансових інвестицій;

· витрати на ліквідацію необоротних активів (розбирання, демонтаж тощо);

· залишкова вартість ліквідованих (списаних) необоротних активів;

· інші витрати звичайної діяльності. Податок на прибуток визнається витратами за податковою деклараці.

 

1.2. Методики формування  витрат та їх розподіл

 

Методики формування витрат залежать від вибору системи виробничого  обліку.

Система виробничого обліку - це система обліку, яка забезпечує калькуляцію і контроль собівартості об'єктів витрат.

Вибір системи виробничого  обліку залежить від технології і  організації виробництва.

Тому різні підприємства використовують різні системи виробничого  обліку.

Проте упровадження будь-якої системи виробничого обліку передбачає:

• вивчення організаційної структури підприємства;

• проектування документопотоків;

• вибір відповідної системи  калькуляції продукції;

• підхід до постійних виробничих витрат;

• вибір відповідного методу контролю витрат. [7]

Організаційна структура  підприємства є відправною крапкою  для побудови системи виробничого  обліку, оскільки вона визначає підконтрольність витрат і порядок угрупування їх по центрах відповідальності.

Організаційна структура, у  свою чергу, впливає на документопотік усередині підприємства і кодування  документів, що важливе для автоматизованої  обробки інформації.

Наступним етапом упровадження виробничого обліку є вибір системи  калькуляції продукції.

Система калькуляції визначається характером продукції. Частіше всього в спеціальній літературі виділяють  дві системи калькуляції: по окремих  замовленнях (контрактам, роботам, партіям) і по процесах виробництва.[8]

Метод повних (поглинених) витрат absorption costing (ac) полягає в калькуляції собівартості продукції з розподілом всіх виробничих витрат між реалізованою продукцією і залишками продукції на складі. Передбачається, що в розрахунку собівартості беруть участь прямі матеріальні витрати, пряма праця, загальновиробничі витрати, а до витрат періоду відносяться загальногосподарські витрати.

Метод прямих витрат.direct costing (dc) - це метод калькуляції собівартості продукції, при якому всі витрати розділяються на постійні і змінні, і лише змінні витрати відносяться на собівартість продукції. Постійна частина загальновиробничих витрат відноситься до витрат періоду разом з витратами на збут і адміністрування . Не дивлячись на широке використовування, назва direct costing (дослівно - метод прямих витрат), взагалі кажучи, є помилковою. Правильнішою була б назва variable costing - метод змінних витрат, або marginal costing - маржинальний метод калькуляції.  [9]

Його суть полягає у  тому, що тільки змінні витрати беруть участь в розрахунку планової і фактичної  собівартості продукції. Частину витрат (постійні витрати, до яких в dc віднесені  постійна частина загальновиробничих витрат, адміністративні і збутові  витрати), що залишилася, в калькуляцію  не включають і періодично списують на фінансові результати, тобто враховують при розрахунку прибутку і збитків за даний період.

Порівняння методів ас і dc. В літературі по управлінському обліку склалася традиція протиставляти  методи ас і dc, і будувати аналіз сильних  і слабких сторін цих підходів, виходячи саме із зіставлення. Тим часом, на думку авторів, було б правильнішим розглядати доповнюючи сторони ас і dc, які дозволяють більш повно  зрозуміти характер поведінки собівартості продукції.

Основна відмінність цих  методів - порядок розподілу постійних  накладних витрат між періодами, для яких розраховується собівартість. Відповідно, виникає основне питання  всіх суперечок, який період вибрати  для віднесення постійних виробничих накладних витрат до витрат на реалізацію:

· період здійснення (тобто період фізичної появи цих витрат);

· період, в якому реалізується продукція. [10]

Прихильники ас вважають, що загальновиробничі витрати є  важливою частиною витрат, що брали  участь у формуванні продукції. Без  цих витрат виробництво не зможе  функціонувати, тому загальновиробничі  витрати цілком повинні враховуватися  в собівартості виробленої продукції, в т.ч. і їх постійна частина. Чи реалізована  ця продукція в поточному періоді  або ж вона знаходитиметься на підприємстві у вигляді запасів  для подальшої реалізації, значення не має. Таким чином, і змінні, і  постійні витрати повинні братися  до уваги при визначенні вартості запасів готової продукції.

Прихильники ж dc наполягають  на тому, що постійні виробничі витрати - це витрати, пов'язані з підтримкою здатності виробляти певну продукцію (тобто сприяти виробництву), і  не ув'язуються очевидним чином з  випуском конкретної одиниці продукції. Постійні витрати присутні практично  незалежно від того, завантажені  потужності підприємства чи ні, який асортимент продукції на них випускається. Вони більшою мірою сприяють виробництву, чим беруть участь в ньому, і саме тому ці витрати не залежать від об'єму виробництва і мають більшою мірою зв'язок з тимчасовим періодом. Значить, їх необхідно враховувати як періодичні і відразу списувати на реалізовану продукцію без внесення в її собівартість. Прихильники цього напряму не стверджують, що постійні витрати неважливі. Вони лише підкреслюють, що відмінності в поведінці постійних і змінних витрат є основними при ухваленні багатьох управлінських рішень.

У вітчизняній практиці крім нормативного зустрічаються ще інші методи аналітичного формування витрат за калькуляційними об'єктами: позамовний, попередільний, попроцесний (простий) і нормативний.

Позамовний метод характерний  для індивідуальних і дрібносерійних виробництв.

На виготовлення виробу (групи  виробів) збираються витрати виробництва  за замовленнями, на основі яких відкриваються  картки. В них відображається що повинно бути виготовлено, в якій кількості та в який термін. [11]

Виробничі витрати визначаються методом підсумовування всіх витрат з дня відкриття замовлення до його закінчення. Калькуляція складається  після того, коли буде виконане замовлення.

В сучасних умовах сфера  позамовного методу розширюється внаслідок  орієнтації підприємства на задоволення  індивідуальних потреб споживача підприємства переходять від масовою випуску  продукції, яка враховує запити усередненого споживача, до дрібносерійного або  індивідуального замовлення малої  групи людей, окремих осіб чи суб'єктів  господарювання.

Попередільний метод застосовується у тих виробництвах, в яких технологічний  процес чітко поділяється на окремі переділи (фази).

Суть попередільного методу полягає в тому, що виробнича собівартість продукції визначається на кожному  переділі окремо в міру виготовлення продукції, надання послуг, виконання  робіт. Витрати повинні узагальнюватись за встановленою номенклатурою статей по фазах, стадіях, переділах.

Витрати на виробництво формуються по виробах, при цьому прямі витрати (матеріали, зарплата працівників та інше) відноситься на конкретні види виробів, а загальновиробничі витрати  збираються протягом місяця окремо і  розподіляються між виробами пропорційно  обраної бази в кінці місяця. [12]

Попередільний метод калькулювання  забезпечує інформацію про формування собівартості продукції в розрізі  структурних підрозділів підприємства, що дає можливість оцінити діяльність кожного з них та ціленаправлено вести пошук резервів виробництва.

Попроцесний (простий) метод  калькулювання використовується в  тих виробництвах, де технологічний  процес не складний.

Особливістю цього методу є те, що витрати на виробництво  узагальнюються в цілому по процесу  і діляться на кількість продукції, наданих послуг або виконаних  робіт.

Попроцесний метод характерний для масового виробництва із стійкою номенклатурою  виробів, що випускаються протягом тривалого  часу. Виробництво продукції проходить  в одній або не багатьох технологічних  стадіях, в яких не утворюється напівфабрикат  і часто відсутнє незавершене виробництво. Попроцесний метод калькулювання поділяється на два варіанти: однопроцесний та багатопроцесний. При однопроцесному варіанті калькулювання всі виробничі витрати звітного періоду повністю відносяться на випущену продукцію, внаслідок відсутності незавершеного виробництва і випуску обмеженої номенклатури виробів у одному технологічному процесі. Багатопроцесний варіант калькулювання передбачає розподіл витрат між видами продукції і визначення собівартості продукції та ефективності роботи окремих виробничих дільниць. [13]

Перший варіант полягає  в тому, що прямі витрати відносяться  в цілому на партію деталей, а непрямі  витрати розподіляються між деталями пропорційно обраної бази. Другий варіант відрізняється від першого тим, що собівартість деталей в частині оплати праці визначається по кожній операції або групі однорідних операцій [18].

 

 

1.3.Політика управління витратами підприємства

 

Основним напрямком підвищення якості управління витратами й ефективності господарської діяльності підприємств  є системний підхід до проблеми раціонального  використання ресурсного потенціалу підприємства. Існує необхідність удосконалення  не тільки механізму обліку витрат, але й самого процесу господарювання, контролю й управління витратами, визначення перспектив розвитку підприємств, узагальнення передових вітчизняного й зарубіжного  досвіду управління витратами. 
Калькулювання – це сукупність прийомів для визначення собівартості одиниці продукції. Має ціль визначити розмір витрат на виробництво, що входять до ціни виробу і є внутрішнім важелем управління витратами підприємства.

Процес створення комплексної  системи управління витратами необхідно  розглядати з позиції взаємозв’язку  таких основних процесів як облік  витрат і калькулювання, а також  з позиції об’єкта калькулювання  – собівартості.

Сукупність об’єктивних  факторів, таких як концентрація виробництва, удосконалення технології і організації  виробництва, формування і розвиток теорії нормування витрат, оперативного управління виробництвом призвели до необхідності аналізу і контролю витрат і регулювання собівартості, тобто до створення «оперативно-калькуляційного  обліку виробництва і збуту», який називається системою «стандарт-кост». Система стандартних величин дозволила контролювати витрати в ході виробництва. [14]

Система «стандарт-кост»  відрізняється від нормативного методу, її недоліком є те, що вона не забезпечує оперативного обліку норм і відхилень від норм. У процесі  еволюції цих методів і узагальнення практики калькулювання однозначно визначена необхідність взаємозв’язку  обліку калькулювання, аналізу і  контролю витрат. 
Під впливом історичних і економічних умов формуються теоретичні і практичні основи управлінського обліку витрат виробництва і маркетингу, виникають нові підходи до калькулювання, одержує розвиток система «директ-кост», сутність якої представлена в роботі [39]. Існує кілька модифікацій системи «директ-кост», спільне в яких полягає в тому, що калькулюється не повна, а часткова собівартість, що обмежує число контрольованих статей собівартості, в результаті неминуче виникає протиріччя при розмежуванні витрат на постійні та змінні, вимагаються додаткові розрахунки для визначення повної собівартості. 
Взаємозв’язок і взаємообумовленість обліку витрат і калькулювання не дає підстав розглядати їх як єдиний об’єкт, що підлягає вивченню однаковими методами. Таким чином, облік, калькулювання, обчислення собівартості товарного випуску вимагає системного підходу до їх вивчення, метою якого є оптимальне використання ресурсного потенціалу підприємства і забезпечення підвищення ефективності виробництва. 
Проблема управління витратами полягає в тому, щоб правильно вибрати методологію обліку витрат і забезпечити управління витратами стосовно до зовнішнього і внутрішнього середовища, у якому функціонує підприємство. 
Розвиток виробничого обліку привів до формування управлінського обліку, до складу якого входять нормування, планування і прогнозування виробничих витрат по різних напрямках; калькулювання собівартості продукції; аналіз собівартості продукції і виявлення відхилень від стандартів і кошторисів; підготовка проектів управлінських рішень, зв’язаних із регулюванням витрат і з питань інвестиційної діяльності підприємства.[15] 
Отже, управлінський облік це формування інформації для управління витратами з метою підвищення ефективності функціонування підприємства. Причому, відповідно до закону «про бухгалтерський облік і фінансову звітність в україні», підприємства вправі самостійно обирати систему і форми ведення управлінського обліку [23]. 
Методологічним інструментом у процесі розробки комплексної інформаційної системи управління витратами є функціонально-вартісний аналіз (фва). Фва заснований на оптимальному ув’язуванні функціональних властивостей об’єктів управління і їхніх вартісних характеристик. Фва набув широкого застосування в машинобудівництві й особливо в електротехнічній галузі при освоєнні і розробці нових виробів, при удосконаленні технологічних процесів виготовлення окремих видів виробів [12]. Основними складовими частинами методики фва є: постановка задач, обумовлених потребами ефективного виробництва, пошук більш доцільних шляхів їхнього вирішення (нові матеріали, знаряддя праці, технологія виготовлення). 
На сучасному етапі обліку витрат і калькулювання собівартості використовуються такі нормативні документи, як типове положення по плануванню, обліку і калькулюванню собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості (далі типове положення) , положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «витрати» (далі п(с) бу 16) , положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «запаси» (далі п(с) бу 9) , положення (стандарт) бухгалтерського обліку 3 «звіт про фінансові результати» (далі п(с) бу 3) , план рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарчих операцій підприємств і організацій (далі план рахунків) , інструкція з застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарчих операцій підприємств і організацій №291 (далі інструкція №291) [25], методичні рекомендації з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості (далі методичні рекомендації) . Водночас, кожний господарюючий суб’єкт визначає власні правила економічної політики в сфері формування витрат через систему внутрішніх документів.  
Сучасні технології, використання комп’ютерної техніки дозволяє підвищити якість облікової і управлінської інформації. Економіко-математичне моделювання найбільш ефективно реалізується в рамках автоматизованих систем управління, основні методи і моделі якого описані в роботах.останнім часом для вирішення задач управління виробничими системами застосовується метод системної динаміки [19]. 
Як відомо, основною ціллю обліку собівартості є своєчасне, повне і достовірне визначення фактичних витрат, зв’язаних з виробництвом продукції, визначення фактичної собівартості окремих видів і всієї продукції, контроль за раціональним і ефективним використанням матеріальних ресурсів. Для реалізації цієї мети витрати можуть групуватися по наступних ознаках: по місцях виникнення, по об’єктах калькулювання, по однорідності витрат, по економічним елементам і по статтях витрат, по способах віднесення на собівартість продукції, по ступню впливу обігу виробництва на рівень витрат по календарних періодах, по доцільності, стосовно включення всобівартість. 
В залежності від характеру і призначення виконуваних робіт, виробництво розподіляється на основне і допоміжне. Витрати, що групуються в основному і допоміжному виробництві, надалі включаються в собівартість продукції, що виготовляється в цехах, на ділянках і інших структурних підрозділах підприємства. Таким чином, витрати групуються по місцях виникнення і по видах продукції. Такий підхід забезпечує економічну ефективність виробництва окремих видів продукції і визначення збиткових підрозділів, з метою перерозподілу витрат по місцях їхнього виникнення. Прямі витрати дозволяють забезпечити безпосередній процес управління ними, тому що вони включаються до собівартості виробу, що виготовляється, згідно первинних документів обліку, а отже залежать від особливостей технологічного процесу. Удосконалювання технології, скорочення виробничого циклу, підвищення кваліфікації робітників, збільшення продуктивності праці – все це забезпечує підвищення ефективності управління прямими витратами. Ті ж витрати, що пов’язані з виробництвом декількох видів продукції і включені до собівартості виробів шляхом їхнього розподілу пропорційно базі розподілу (загально виробничі витрати), у значній мірі залежать від правильної і раціональної організації виробництва. 
Групування витрат за економічними елементами виявляє усі витрати на виробництво продукції по видах і в цілому по підприємству.[16] Однак це групування не дозволяє здійснити аналіз і управління витратами. Тому поряд з обліком витрат за економічними елементами застосовується групування витрат на виробництво по статтях калькуляції, що і розкриває цільове призначення витрат і їх зв’язок з технологічним процесом. 
Методичні рекомендації [30] розкривають переваги системи «директ-кост» і рекомендують використання її з метою удосконалення обліку і аналізу витрат. Як відомо, ця система є методом визначення неповної собівартості, тобто визначення собівартості готової продукції виконується тільки по змінних витратах, які залежать від обігу виробництва. Постійні ж витрати є витратами поточного періоду і не розподіляються між об’єктами калькулювання. Ці витрати прямо відносяться на результати господарчої діяльності. Система «директ-кост» використовує такий показник ефективності, як валова маржа. Він визначається як різниця між відпускною вартістю реалізованої продукції і змінними витратами. Використання системи «директ-кост» рекомендовано як при обліку витрат показним, так і при обліку попередільним методами [29]. 
Використання у вітчизняній практиці системи «директ-кост» дозволить здійснювати різноманітне планування, що має велике значення в умовах неповного використання виробничих потужностей, можливість здійснювати планування додаткового замовлення при наявності у підприємства вільних потужностей, визначення доцільності припинення виробництва нерентабельних виробів. Зараз до складу виробничої собівартості готової продукції відносяться тільки витрати, які зв’язані з процесом виробництва, а адміністративні витрати і витрати на збут зараховуються до складу витрат підприємства в період їхнього виникнення.[17] 
Дослідження питання управління витратами тільки з позиції бухгалтерського обліку зводить його до того, що питання розглядається тільки з позиції нормативного обліку витрат виробництва. Цей підхід обмежує можливість вирішення питання по комплексному управлінню витратами, тому що виключається вплив багатьох факторів, не реалізуються принципи системності, функціональності і творчості. Задача створення на підприємствах комплексної системи управління витратами полягає в тому, щоб в умовах застосування пеом була можливість формування інтегрованої системи, яка б дозволила на основі даних бухгалтерського обліку надавати необхідну інформацію для управління.[17]