Особливостi оцiнки собiвартостi продукцii у комплексному виробництвi

УДК 658.8:330.138.11:338.439

ОСОБЛИВОСТІ ОЦІНКИ СОБІВАРТОСТІ ПРОДУКЦІЇ У КОМПЛЕКСНОМУ ВИРОБНИЦТВІ

Шик Л.М., к.е.н., доцент

Запорізький національний університет 

ВСТУП

Собівартість  продукту є одним з найважливіших  критеріїв виживання підприємства на ринку монополістичної конкуренції. В умовах фінансової кризи багато українських підприємств з виробництва  молочних продуктів виявилися на межі фактичного банкрутства. Аналіз принципів  калькуляції витрат і формування цін на продукцію одного з маслозаводів Запорізької області виявив цілий  спектр проблем, обумовлених інертним ставленням менеджменту до формування економічної політики підприємства і ігноруванням сучасних підходів до управління його витратами. Дане підприємство відноситься до комплексних виробництв, для технологічного процесу якого  характерне одночасне виробництво  декількох основних і побічних продуктів. Питання визначення вартості продукції  для підприємств комплексного виробництва  є дуже важливим, особливо коли частка комплексних виробничих витрат є  значною у формуванні собівартості продукції, тому що планова собівартість продукції є базою для визначення ціни реалізації. Об'єктивно визначені  підприємством ціни продажу та собівартість продукції дають можливість отримати додатковий прибуток від реалізації побічного продукту і поліпшити, тим самим, свої фінансові результати.

ПОСТАНОВКА  ПРОБЛЕМИ

Відмінною рисою комплексного виробництва  є те, що до певного часу в процесі  виробництва не можливо виділити виробничі витрати, які можна  віднести на окремий вид продукції. Особливості оцінювання вартості основної та побічної продукції в комплексному виробництві на даний момент становлять серйозну проблему для багатьох підприємств, тому що до цього часу існує мало літератури, присвяченої даній темі, лише на незначній кількості підприємств  ведеться управлінський облік.

Питання особливостей калькулювання витрат на продукцію в комплексному виробництві  розібрані у працях ряду вітчизняних, а також іноземних авторів [1-3 та ін.]. Але до теперішнього часу залишаються  невирішеними проблемні питання  щодо оцінювання собівартості продукції  комплексного виробництва та методики розподілу комплексних витрат з  урахуванням галузевих технологічних  особливостей виробництва. Тому метою  проведеного нами дослідження є  виявлення недоліків у системі  формування ціни в комплексному виробництві  та надання рекомендацій по застосуванню більш ефективних методик списання витрат на основні та побічні продукти.

РЕЗУЛЬТАТИ

Функціонування  підприємства пов'язане з поглинанням  певної кількості економічних ресурсів. Основні матеріальні і трудові  витрати підприємства визначаються обсягами виробництва і технологічними потребами в цих видах ресурсів. Величина і структура використовуваних виробничих і невиробничих накладних  витрат обумовлюється економічною  потребою, яка безпосередньо пов'язана  з принципами і методами організації  на підприємстві виробництва і збуту  продукту. У комплексному виробництві  принципи формування собівартості продукції  мають певні особливості. Оскільки при даному виробництві формується собівартість відразу декількох  видів продукції, то присутня проблема списання загальновиробничих витрат, оскільки комплексні витрати повинні  розподілятися за певними методиками між окремими видами продукції.

Основні види продукції, що випускаються підприємством, - це масло селянське і молоко пастеризоване, побічні продукти - казеїн технічний і пахта. На сьогодні масложиркомбінат є збитковим підприємством, його витрати значно перевищують доходи. Витрати сировини складають вагому долю собівартості усіх видів продукції підприємства. Вони є комплексними витратами для виробництва основної продукції. На підприємстві необґрунтовано, неефективно закладають витрати сировини в планову собівартість продукції; методика планування витрат сировини, що застосовується на підприємстві не дає можливості достовірно визначити собівартість продукції, тому що витрати сировини на побічну продукцію порівняні з витратами на основну, що є не вірним, тому що побічна продукція виробляється з відходів. Частину загальновиробничих витрат, що входять до комплексних витрат, розподіляють на окремі види продукції за методом розподілу комплексних витрат на базі використання натуральних показників. Даний метод має допущення, що кожен вид продукції приносить однакову величину доходу, отже, доля комплексних витрат нараховується на кожний вид продукції пропорційно її долі в загальному обсязі виробництва.

Схема списання комплексних та загальновиробничих витрат показана на рис. 1.

Рис. 1. Схема списання комплексних та загальновиробничих витрат на продукцію ВАТ "... маслозавод"

За своїм  визначенням побічна продукція - це продукція, ціна реалізації якої значно нижче, ніж основної. А на підприємстві ціна реалізації побічної продукції  порівняна або значно перевищує  ціну основної продукції. У результаті такого розподілу комплексних витрат собівартість не тільки основної, але  й побічної продукції вкрай висока, а сума загальновиробничих витрат, списаних на побічні продукти (казеїн технічний и пахта) перевищила аналогічну величину в півтора рази. При цьому собівартість казеїну виявилася настільки завищеною, що не вдалося реалізувати навіть одну тонну продукції, при тому, що попит на неї достатньо високий. Отже, можна зробити висновок, що на підприємстві неефективно обрано принципи калькулювання основної та побічної продукції: по-перше, на підприємстві взагалі не приділяється увага розподілу та обліку накладних витрат, вони не контролюються; по-друге, не об'єктивно проводиться списання витрат вихідної сировини на основну продукцію; по-третє, неефективно проводиться оцінка собівартості побічної продукції.

Комплексні  витрати - це витрати підприємства, понесені на виробництво сумісної продукції. Оскільки головна мета компанії - випуск основної продукції, то є всі підстави вважати, що до точки розподілу комплексні виробничі витрати повинні відноситися  тільки на основну продукцію, але  не на побічну. Після точки розподілу  комплексні витрати розподіляють на основні види продукції. На побічну  продукцію комплексні витрати не відносять. Однак після точки  розподілу всі витрати, понесені на виробництво побічної продукції, повинні відноситися тільки на собівартість побічної продукції, тому що ці витрати  потребувалися лише для її виробництва. Величину чистих прибутків, отриманих  від реалізації побічної продукції, вираховують із собівартості основної продукції, випуск якої дозволяє отримати дану продукцію [1].

Обираючи  метод розподілу комплексних  витрат на основні види продукції, треба  врахувати певні фактори. На вибір  методу впливає мета, з якою здійснюється розподіл комплексних витрат. Це може бути - оцінювання товарно-матеріальних запасів, визначення прибутку, визначення ціни реалізації продукції. Розподіл комплексних  витрат слід здійснювати на основі отриманих вигід. Якщо отримані вигоди не можна чисельно виміряти, то комплексні витрати краще розподіляти за принципом справедливості. Методи розподілу  спільних витрат у відповідності  до ринкової вартості продуктів, що виробляються одночасно (методи на основі вартості реалізації), розроблені на припущенні, що всі попередні витрати визначаються лише доходами від реалізації. Метод  чистої вартості реалізації та метод  постійної частки валового прибутку застосовуються для розподілу спільних витрат у разі, якщо продукти після  точки розподілу проходять подальшу обробку.

Побічний  продукт, як правило, являє собою  технологічні відходи, що виникають  у процесі виробництва основних продуктів. Тому виручку від реалізації побічних (супутніх) продуктів доцільно розглядати як чистий прибуток, отриманий  у результаті реалізації, по суті, відходів виробництва або як величину, що зменшує собівартість основних продуктів  комплексного виробництва. Якщо для  поліпшення характеристик побічного  продукту необхідна його подальша обробка, то його собівартість формується з  додаткових витрат, пов'язаних з його додатковою обробкою і реалізацією.

Вирішити  проблему оцінювання вартості основної та побічної продукції на підприємстві пропонується наступним чином. Спочатку потрібно побудувати виробничий процес виникнення витрат на продукцію підприємства, потім визначити кількість точок розподілу комплексних витрат та спланувати потоки виробничих витрат на окремі види основної та побічної продукції (рис. 2).

Виробництво молока

Рис. 2. Схема  виникнення витрат на продукцію ВАТ "... маслозавод"

На основі вивчення виробничого процесу виникнення витрат на продукцію масложиркомбінату можна запропонувати наступну методику віднесення виробничих витрат на собівартість основних і побічних видів продукції. Для розподілу комплексних витрат виробництва між основними видами продукції пропонується використати метод чистої вартості реалізації, оскільки він найкращим чином відповідає умовам виробничого процесу підприємства. Чисту вартість реалізації в точці розподілу знаходять наступним чином: відраховують із вартості реалізації продукції витрати на додаткову її обробку. При цьому витрати розподіляють на основну продукцію пропорційно оцінкам чистої вартості її реалізації.

Накладні  витрати потрібно розподіляти спочатку на основні види продукції, а потім  перерозподіляти між побічною та основною продукцією, яка дала можливість випуску даної побічної продукції. Це надасть можливість проводити  облік і списання накладних витрат найбільш обґрунтовано в умовах комплексного виробництва, оскільки частина загальновиробничих витрат є комплексними витратами, а  частина - ні.

Виробничий  процес випуску молока пастеризованого  включає в себе одну точку розподілу  комплексних витрат, а технологічний  процес випуску масла селянського  включає в себе три точки розподілу  комплексних витрат. При цьому  з виробництва масла селянського  виходить два побічніх продукти - казеїн технічний і пахта. При виробництві продукції до точки розподілу 1 всі прямі виробничі і накладні витрати (витрати сировини, витрати на транспортування, прийому сировини) потрібно віднести на основну продукцію - молоко пастеризоване та масло селянське, на побічну продукцію ці витрати відносити не потрібно. Після точки розподілу 1 всі додаткові прямі виробничі і накладні витрати на виробництво основних і супутніх продуктів відносяться на продукт, у зв'язку з яким ці витрати виникають (рис. 3). Зроблений перерахунок собівартості за такою схемою показав, що продаж побічних продуктів за існуючими ринковими цінами, які значно нижче встановлених підприємством, забезпечує рівень рентабельності продажів казеїну в 350 %, а пахти - 100 %.

Рис. 3. Схема  віднесення витрат на продукти ВАТ "... маслозавод"

До ще однієї проблеми підприємства необхідно  віднести неефективний підхід до списання загальновиробничих витрат на продукцію  підприємства. Фактичні накладні витрати  перевищують заплановані у 2-3 рази протягом значного періоду часу. Це свідчіть про те, що на підприємстві взагалі не приділяється увага розподілу  та обліку накладних витрат і вони не контролюються. Як наслідок, розподіл між продуктами загальновиробничих витрат також виявляє достатньо  необ'єктивний підхід до списання витрат. Крім того, планова калькуляція витрат розраховується за трохи іншими принципами, ніж здійснюється їх облік, величина витрат не планується.

Коефіцієнти розподілу накладних витрат розраховуються на базі фонду оплати праці робітників, що в сучасних умовах не може забезпечити  досить стійку базу для їх відшкодування. А в результаті, оскільки фонд оплати постійно зростає у зв'язку з підвищенням  розміру мінімальної оплати праці, фактичне списання загальновиробничих витрат на продукт не піддається контролю, що, у свою чергу, призводить до абсолютно  невиправданого і такого, що не має  пояснення, завищення собівартості продукції. Тому дивуватися стійкий  збитковості масложиркомбінату не доводитися.

ВИСНОВКИ

Отже, на підприємстві, для того, щоб значно скоротити збитковість, а навіть й отримувати прибутки, потрібно оцінювати вартість основної та побічної продукції згідно з особливостями виробничого процесу підприємства. Розподіл комплексних витрат на базі метода чистої вартості реалізації допоможе уникнути фіктивного завищення собівартості побічної продукції, а, отже, надасть можливість вірно визначати ціну реалізації окремих видів продукції та фінансові результати основної діяльності підприємства. Зміна методики списання загальновиробничих витрат допоможе достовірно визначати фактичну собівартість продукції. Запропонована методика розподілу основних витрат сировини допоможе більш об'єктивно оцінювати вартість побічної продукції на підприємстві, оскільки дані витрати не відносяться на побічну продукцію. Підприємство може отримувати прибутки від реалізації побічної продукції на рівні ціни, за вирахуванням додаткових витрат на виробництво казеїну технічного. Запропонована методика віднесення виробничих витрат на собівартість основних і побічних видів продукції допоможе підприємству об'єктивно визначати собівартість окремих видів продукції, ціну реалізації та фінансові результати.