Основные средства

МСФО (IAS) 16 «ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА»

 

Для большинства предприятий категория  «Основные средства» является значительной частью внеоборотных активов. В связи с этим особую актуальность при трансформации отчётности РСБУ в отчётность МСФО приобретает МСФО (IAS) 16 «Основные средства». Настоящий стандарт содержит принципы признания, оценки и прекращения признания объектов основных средств. Кроме того, учёт основных средств непосредственно связан со стандартами МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов», МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная недвижимость», МСФО (IFRS) 1 «Применение международных стандартов финансовой отчётности впервые».

Сфера применения МСФО (IAS) 16 «Основные средства».

МСФО IAS 16  используется для учёта основных средств, кроме случаев, когда другие стандарты МСФО требуют или разрешают другой порядок учёта.

В соответствие с МСФО IAS 16 основные средства представляют собой материальные активы, которые используются организацией для производства или поставки товаров и услуг, для сдачи в аренду другим организациям, или для административных целей, кроме того, продолжительность срока использования активов должна составлять более одного периода.

Объект основных средств может  быть признан только в случае выполнения следующих условий:

• поступление в организацию будущих экономических выгод является вероятным,
• себестоимость объекта может быть достоверно оценена.

Объект основных средств, который  может быть признан в качестве актива, подлежит оценке по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость  состоит из следующих компонентов:

• покупная цена, включая невозмещаемые налоги за вычетом торговых скидок,
• затраты на доставку и приведение актива в состояние пригодное для использования,
• первоначальная оценка затрат на демонтаж и удаление объекта.

Признание затрат в балансовой стоимости прекращается когда объект доставлен в нужное место и приведён в состояние, обеспечивающее его функционирование в соответствие с планами руководства.

 

ПРИМЕР:

В отчётном периоде руководство ООО «X» приобрело  новое основное средство, в связи с чем были сделаны следующие платежи:

Наименование платежа	Тыс. руб.
Цена по прейскуранту поставщика	250 000
Торговая скидка	20 000
Стоимость доставки	10 000
Стоимость установки	35 000
Стоимость обслуживания	18 000
Приобретение дополнительного  оборудования для увеличения мощности	50 000
Запасные части	14 000

Первоначальная стоимость  объекта ОС составляет:

ПС=250 000-20 000+10 000+35 000+50 000=325 000 руб.

Стоимость обслуживания ОС и запасных частей признаётся расходами того периода, в котором они были понесены.

При последующем признании организация  обязана выбрать модель учёта по первоначальной стоимости либо модель переоценки.

Модель учёта  по первоначальной стоимости.

Объекты основных средств подлежат учёту по первоначальной стоимости  за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения¹.

Модель переоценки.

Объекты основных средств подлежат учёту по переоценённой величине, равной её справедливой стоимости² на дату переоценки, за вычетом накопленной впоследствии амортизации и накопленных впоследствии убытков от обесценения.³ Переоценка должна производится с достаточной регулярностью во избежание существенного отличия балансовой стоимости от справедливой стоимости на отчётную дату.

При наличии доступной информации о рыночной стоимости объектов основных средств она используется в качестве справедливой стоимости. В случае отсутствия информации о рыночных индикаторах для определения справедливой стоимости используется оценка, проводимая профессиональными оценщиками, либо справедливая стоимость определяется исходя из восстановительной стоимости.⁴

После переоценки объекта основных средств накопленная амортизация  переоценивается пропорционально изменению валовой балансовой стоимости (так, что после переоценки балансовая стоимость актива равняется его переоценённой величине), либо элиминируется против балансовой стоимости, а чистая величина пересчитывается до переоценённой величины актива.

При использовании метода переоценки для учёта основных средств необходимо принять во внимание, что в соответствие с МСФО если переоценивается отдельный объект основных средств, то переоценке подлежит весь класс, к которому относится данный актив: земельные участки, здания, машины и оборудование, транспорт, мебель и т.д.

Кроме того, если балансовая стоимость в результате переоценки увеличилась, такое увеличение должно отражаться непосредственно в капитале «Прирост от переоценки». При наличии убытка по этой статье в прошлых периодах, сначала реверсируется убыток, а затем, остальная часть прироста от переоценки стоимости основных средств учитывается в капитале. Если балансовая стоимость актива уменьшилась в результате переоценки, то такое уменьшение подлежит признанию в прибыли или убытке в той степени, в которой прибыль от переоценки по данному активу, полученной  в прошлые периоды, не элиминирует убыток от переоценки отчётного периода.

Амортизация

МСФО (IAS) 16 обязывает распределять на систематической основе амортизированную стоимость актива на его срок полезной службы.

Амортизированная стоимость актива определяется после вычитания его ликвидационной стоимости.⁵

Срок полезной службы актива рассчитывается с учётом предполагаемой полезности актива для организации. Оценка срока полезной службы актива является предметом профессионального суждения, основанного на опыте работы организации с аналогичными активами. Политика организации в вопросах управления активами может предусматривать выбытие активов по прошествии определённого времени или после потребления определённой части экономических выгод, заключённых в активе. Таким образом, срок полезной службы актива может быть короче срока его экономического использования. В таких случаях чаще всего ликвидационная стоимость не является малосущественной величиной и требует  достоверной оценки.

Амортизация по объекту основных средств начинает начисляться, когда он становится доступен для использования и прекращается с прекращением его признания. Амортизация не прекращается, когда наступает простой актива или он выводится из активного использования.

МСФО предлагает несколько методов определения сумм амортизационных отчислений. Используемый метод начисления амортизации должен отражать схему ожидаемого потребления организацией будущих экономических выгод.

1. Метод равномерного начисления:

, где

n – срок полезной службы актива,

k – период, за который начисляется амортизация.

 

НАПРИМЕР:

Организация «X» приобрела актив, первоначальная стоимость которого составляет 325 000 руб. Срок полезной службы актива – 3 года. Ликвидационная стоимость – 25 000 руб.

1-й год: АО = (300 000/3)*1 = 1000 000 руб.,

2-й год: АО = (300 000/3)*1 = 100 000 руб.,

3-й год: АО = (300 000/3)*1 = 100 000 руб.,

ИТОГО: 300 000 руб.

2. Метод уменьшаемого остатка:

, где

d – коэффициент амортизации,

n – количество лет полезного использования,

S – ликвидационная стоимость,

C – первоначальная стоимость или базовая оценка.

 

НАПРИМЕР:

Используются данные предыдущей задачи.

Коэффициент амортизации:

 

1-й год: АО = 300 000*43% = 129 000 руб.,

2-й год: АО = 171 000*43% = 73 530 руб.,

3-й год: АО = 97 470*43% = 41 912 руб.,

ИТОГО: 244 444 руб.

Если ликвидационная стоимость определена правильно, то убыток, полученный в результате выбытия актива, 55 556 руб. будет отражён в 3-ем году.

Следует отметить, что формула определения амортизационных отчислений методом уменьшающего остатка не имеет смысла при отсутствии ликвидационной стоимости актива.

3. Метод суммы изделий:

АО = Аморт. стоим.*(кол-во машино-часов в год/Общий срок службы в машино-часах)

 

 

НАПРИМЕР:

Используются данные предыдущей задачи, кроме того, известно, что общий срок службы  - 6 000 маши-ночасов. 1-ый год оборудование используется 3 000 машино-часов, 2-ой год – 2 000 машино-часов, 3-ий год – 1 000 машино-часов.

1-й год: АО = 300 000*(3 000/6 000) = 150 000 руб.,

2-й год: АО = 300 000*(2 000/6 000) = 100 000  руб.,

3-й год: АО = 300 000*(1 000/6 000) = 50 000  руб.,

ИТОГО: 300 000 руб.

Срок полезного использования  объектов основных средств, ликвидационная стоимость и метод начисления амортизации представляют собой оценки, основанные на профессиональном суждении. Эти категории могут пересматриваться в конце каждого отчётного периода, и произошедшие изменения учитываются перспективно в соответствие с требованиями МСФО (IAS) 8 «Учётная политика, изменения в расчётных бухгалтерских оценках и ошибки».

 

НАПРИМЕР:

Организация «X» приобрела актив, первоначальная стоимость которого составляет 325 000 руб. Срок полезной службы актива – 3 года. Ликвидационная стоимость – 25 000 руб. На второй год использования актива был пересмотрен срок полезной службы актива – 4 года. Метод начисления амортизации  линейный на протяжении всего срока полезной службы.

1-й год: АО = (300 000/3)*1 = 100 000 руб.,

2-й год: АО = (200 000/3)*1 = 66 667 руб.,

3-й год: АО = (200 000/3)*1 = 66 667 руб.,

4-й год: АО = (200 000/3)*1 = 66 666  руб.,

ИТОГО: 300 000 руб.

Каждый отчётный период или чаще (при наличии признаков обесценения) необходимо тестировать объекты  основных средств на возможное обесценение. Этот вопрос подробно рассмотрен в статье МСФО 36 «ОБЕСЦЕНЕНИЕ АКТИВОВ».

Прекращение признания.

Признание объекта основных средств прекращается при выбытии актива или когда от его эксплуатации не ожидается поступление каких либо экономических выгод.

Раскрытие информации.

В финансовой отчётности должна раскрываться следующая информация:

• основы оценки валовой балансовой стоимости;
• используемые методы начисления амортизации;
• выверка балансовой стоимости по состоянию на начало и на конец периода;
• наличие и степень ограничений прав собственности и стоимость основных средств, переданных в залог.

Если объект основных средств отражается по переоценённой стоимости, должна раскрываться следующая информация:

• дата, на которую проводилась переоценка;
• участие независимого оценщика;
• методы, применявшиеся при определении справедливой стоимости;
• степень, в которой справедливая стоимость определялась на основе рыночных цен;
• применительно к каждому классу основных средств, балансовая стоимость, которая подлежала бы признанию, если бы активы отражались в учёте по первоначальной стоимости;
• прирост от переоценки.

Учёт основных средств, при применении международных стандартов финансовой отчётности впервые.

МСФО (IFRS) 1 «Применение международных стандартов финансовой отчётности впервые» регламентирующий первое применение МСФО содержит ряд добровольных исключений, в том числе возможность признать на момент перехода на МСФО основные средства по справедливой стоимости и принять её в качестве исходной.

Каждая компания самостоятельно определяет объём использования добровольных исключений, при этом необходимо учитывать, что переоценка объектов основных средств по справедливой стоимости на момент перехода организации на МСФО – затратный, трудоёмкий и долгосрочный процесс (при наличии большого объёма основных фондов). Однако он даёт максимально приближенную к действительности информацию по состоянию данного блока активов на отчётную дату. Если добровольное исключение, касающееся признания основных средств не используется, необходимо провести две процедуры по всей номенклатуре основных фондов – определение убытка от обесценения и инфлирование стоимости основных средств, приобретённых до 31 декабря 2002 года. Определение убытка от обесценения также трудоёмкий процесс, так как получение достоверных оценок, необходимых для выполнения всех принципов, содержащихся в МСФО 36 «ОБЕСЦЕНЕНИЕ АКТИВОВ», требует глубокого анализа и профессионального суждения специалистов различных служб. Оптимальное решение по данному вопросу формируется для каждой компании индивидуально.