Внешний и внутренний аудит

имеется ограничение  объема работы аудитора;

имеется разногласие  с руководством относительно допустимости выбранной учетной политики, метода ее применения или адекватности раскрытия  информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Обстоятельства, указанные в первом пункте, могут  привести к выражению мнения с  оговоркой или к отказу от выражения  мнения.

Обстоятельства, указанные во втором пункте, могут  привести к выражению мнения с  оговоркой или к отрицательному мнению.

Мнение с оговоркой  должно быть выражено в том случае, если аудитор приходит к выводу о  том, что невозможно выразить безоговорочно  положительное мнение, но влияние  разногласий с руководством или  ограничение объема аудита не настолько  существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения. Мнение с оговоркой должно содержать формулировку: «за исключением влияния обстоятельств…» (указать обстоятельства, к которым относится оговорка).

Отказ от выражения  мнения имеет место в тех случаях, когда ограничение объема аудита настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные доказательства и следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Отрицательно  мнение следует выражать только тогда, когда влияние какого-либо разногласия  с руководством настолько существенно  для финансовой (бухгалтерской) отчетности, что аудитор приходит к выводы, что внесение оговорки в аудиторское  заключение не является адекватным для того чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Аудитор может  иметь разногласия с руководством аудируемого лица по таким вопросам, как допустимость выбранной учетной  политики, метода ее применения или адекватность раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Если такие разногласия являются существенными для финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение.

Отказ аудиторской организации от выражения своего мнения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта в аудиторском заключении означает, что в результате определенных обстоятельств аудиторская фирма не может выразить такое мнение.

Заключение аудиторской фирмы по результатам проверки годовой отчетности является обязательным элементом годовой бухгалтерской отчетности для предприятий, которые подлежат в соответствии с законодательством РФ аудита. Это заключение также носит юридический статус.

Аудиторское заключение содержит три части: вводную, аналитическую и итоговую.

Вводная часть  включает все необходимые сведения об аудиторской фирме или аудиторе, работающем самостоятельно. Так, для  аудиторской фирмы указываются  юридический адрес и телефоны, сведения о лицензии на право аудиторской деятельности (номер лицензии, дата выдачи, наименование органа, выдавшего лицензию, срок действия лицензии); фамилия, имена и отчества аудиторов, принимавших участие в проведении аудита, их квалификационные аттестаты на право заниматься аудиторской деятельностью. Для аудитора, работающего самостоятельно, указываются: фамилия, имя, отчество, стаж работы в качестве аудитора; дата выдачи и наименование органа, выдавшего лицензию на осуществление аудиторской деятельности, а также срок действия лицензии, номер квалификационного аттестата аудитора.

Аналитическая часть представляет собой отчет  аудиторской фирмы экономическому субъекту об общих результатах проверки состояния внутреннего аудита, бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта, а также соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций.

Аналитическая часть должна быть адресована администрации  экономического субъекта.

Итоговая часть  представляет собой мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Она должна включать: название данной части; наименование адресата итоговой части; наименование экономического субъекта; объекта аудита; указание на нормативный акт, которому должна соответствовать бухгалтерская отчетность; распределение ответственности экономического субъекта и аудиторской фирмы в отношении бухгалтерской отчетности; указание на нормативный акт, в соответствии с которым проводился аудит; изложение существенных обстоятельств, приведших к составлению аудиторского заключения в форме, отличной от безусловно положительного, и оценку в стоимостном выражении, если это возможно, влияние обстоятельств на бухгалтерскую отчетность экономического субъекта; мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта; дату аудиторского заключения.

Итоговая часть  не может быть датирована ранее даты подписания бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Экономический субъект обязан представить заинтересованным лицам только итоговую часть аудиторского заключения. В этой связи аналитическая и итоговая часть могут подписываться и скрепляться печатью отдельно. Что касается первой и второй частей заключения, то они носят конфиденциальный характер и без согласия экономического субъекта не подлежат разглашению. Аудиторы и аудиторские фирмы также не вправе передавать сведения, полученные в процессе проверки, третьим лицам для использования в предпринимательской деятельности. 

2. Взаимодействия  и различия внутреннего и внешнего аудита 

2.1 Взаимодействие  внешнего и внутреннего аудита 

Качество работы внутреннего аудита оказывает определенное влияние и на проведение аудиторских  проверок внешними аудиторами.

Эффективная работа отдела внутреннего аудита позволяет внешним аудиторам не проводить детальную проверку, так как внешний аудитор может в определенной мере доверять внутренним аудиторам в раскрытии ошибок и нарушений. При этом существенно снижаются затраты времени на проверку в связи с сокращением объема независимых процедур. Однако в данной ситуации нельзя считать, что ответственность внешнего аудитора за выражаемое им мнение по финансовой (бухгалтерской) отчетности предприятия будет уменьшена или разделена с внутренними аудиторами.

В свою очередь  для внутренних аудиторов доверие со стороны внешнего аудитора служит одним из профессиональных ориентиров и стимулирует их деятельность в рамках действующей на предприятии системы контроля, необходимой для эффективного ведения бизнеса, сохранности активов и достижения максимально возможной полноты и точности учетных записей.

В настоящее  время порядок взаимодействия внешних  и внутренних аудиторов регулируется Правилом (стандартом) аудиторской  деятельности «Изучение и использование  работы внутреннего аудита».

Взаимодействие  внешнего и внутреннего аудиторов  со стороны внутреннего аудита должно быть основано на позиции максимального  содействия независимому аудитору, со стороны внешнего аудитора – на концепции беспристрастного подхода  к оценке степени доверия, оказываемой внутреннему аудитору. Данное положение отражено в Правиле (стандарте) аудиторской деятельности, которое предоставляет аудиторской организацией право свободно и в полном объеме общаться с внутренними аудиторами, иметь доступ к интересующим ее отчетам внутреннего аудита и возможность получения информации по любому важному вопросу, который может повлиять на ее работу.

Мнение о деятельности внутреннего аудита формируется  аудиторской организацией уже на стадии планирования предстоящей проверки. При этом учитываются:

организационный статус: положение службы внутреннего  аудита в системе управления проверяемого предприятия, ее возможности и способности  соблюдать объективность и независимость, наличие или отсутствие иных обязанностей, действие сдерживающих факторов и ограничений, накладываемых руководством и (или) собственниками предприятия на внутренний аудит;

компетентность: профессиональное образование и  навыки (опыт работы) аудиторов, политика найма, обучения и повышения квалификации сотрудников службы внутреннего аудита, степень понимания ими стоящих задач и проблем;

профессиональный  уровень: состояние планирования, контроля и документирования работы внутреннего  аудита, наличие и содержание соответствующих  положений по внутреннему аудиту, рабочих программ и рабочей документации;

функциональные  рамки: содержание и объем работы, которую выполняет служба внутреннего  аудита;

уровень значимости: рассмотрение и принятие к исполнению руководством и (или) собственниками предприятия  рекомендаций внутреннего аудита.

Если аудиторской  организацией принято решение об использовании работы внутреннего  аудита, ей придется продолжить изучение работы внутреннего аудита, ознакомиться с рабочими документами и убедиться  в том, что:

программы и  объем работы внутреннего аудита отвечают целям внешнего аудита;

работа внутренних аудиторов проводится по плану и  документально оформляется;

выводы (заключения) внутренних аудиторов достаточно обоснованы полученными ими данными и  соответствуют существующим обстоятельствам, а содержание отчетов, подготовленных внутренними аудиторами, соответствует результатам выполненной ими работы;

зоны повышенных рисков, известные специалистам предприятия, учитываются при планировании работ  и проверяются внутренним аудитом;

отношение руководства  и (или) собственников к замечаниям, предложениям и вопросам, поставленным внутренними аудиторами, конструктивное.

Выводы, к которым  независимый аудитор пришел в  процессе изучения системы внутреннего  аудита проверяемого предприятия, он должен отразить в своей рабочей документации.

Независимые аудиторы могут привлекать к своей работе внутренних аудиторов проверяемого предприятия. Объем и виды этих работ  должны быть определены заранее в  соответствующей программе, разработанной внешним аудитором при планировании своей работы, и согласованы с руководителем отдела внутреннего аудита, так как названные работы будут являться дополнительными для работников отдела внутреннего аудита.

Тесное взаимодействие внешних и внутренних аудиторов в процессе проведения аудиторской проверки предприятия ни в коей мере не уменьшает ответственность аудиторской организации за выдачу аудиторского заключения, письменной информации аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита, а также за определение содержания, сроков и объема аудиторских процедур. 

2.2 Различия внутреннего  и внешнего аудита 

Внутренний аудит  – неотъемлемая часть управленческого  контроля организации; он может быть и независимым, т.е. непосредственно  подчиняться не исполнительному органу предприятия, а внешним учредителям.

В Правилах (стандартах) аудиторской деятельности Российской Федерации дается следующее определение:

Внутренний аудит  – организованная на экономическом  субъекте в интересах его собственников и регламентированная его внутренними документами система контроля над соблюдением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и надежности функционирования системы внутреннего контроля.

Внутренний аудит  – один из способов контроля за эффективностью деятельности звеньев структуры экономического субъекта.

Проведение внутреннего  аудита имеет для руководства  и (или) собственников экономического субъекта информационное и консультационное значение, поскольку призвано содействовать  оптимизации деятельности экономического субъекта и выполнению обязанностей его руководства.

Потребность во внутреннем аудите возникает на крупных  предприятиях в связи с тем, что  высшее руководство не занимается повседневным контролем деятельности организации  и низших управленческих структур. Внутренний аудит дает информацию об этой деятельности и подтверждает достоверность отчетов менеджеров. Внутренний аудит необходим главным образом для предотвращения потери ресурсов и осуществления необходимых изменений внутри предприятия.

Организация, роль и функции внутреннего аудита определяются самим экономическим субъектом, т.е. его руководством и (или) собственниками, в зависимости от:

– содержания и  специфики деятельности экономического субъекта;

– объемов показателей  финансово-экономической деятельности экономического субъекта;

– сложившейся  системы управления экономического субъекта;

– состояния  внутреннего контроля.

– Функции внутреннего  аудита могут выполнять специальные  службы или отдельные аудиторы, состоящие  в штате экономического субъекта, ревизионные комиссии (ревизоры), привлекаемые для целей внутреннего аудита сторонние организации и (или) внешние аудиторы.1

В определенной мере функции внутренних аудиторов выполняют ревизорские группы при бухгалтериях крупных предприятий, подчиненные главному бухгалтеру или финансовому директору, однако функции внутренних аудиторов шире.