Загальні засади проведення інвентаризації

14

  1.1 Загальні засади проведення інвентаризації

Інвентаризація — це один із методів бухобліку. У ст. 10 Закону про бухоблік зазначено, що для забезпечення достовірності даних бухобліку та фінансової звітності підприємства зобов’язані проводити інвентаризацію активів і зобов’язань, під час якої перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан і оцінка. Об’єкти і періодичність проведення інвентаризації визначаються власником (керівником) підприємства, крім випадків, коли її проведення є обов’язковим згідно з законодавством. Третім абзацом п. 12 Постанови №419 встановлено, що порядок проведення інвентаризації та врегулювання розбіжностей щодо фактичної наявності активів та зобов’язань з даними бухгалтерського обліку визначається Мінфіном. Такий самий порядок визначається п. 3 Інструкції №69. Таким чином, інвентаризація є тим інструментом, який забезпечує достовірність даних бухобліку і фінзвітності. Її непроведення є порушенням правил ведення бухобліку і може призвести до накладення адміністративного штрафу у розмірі від 8 до 15 н. м. д. г. (136 — 255 грн) на підставі ст. 164-2 КпАП. Це незначна сума, тож чимало підприємств свідомо ідуть на порушення, забуваючи, що результати інвентаризації можуть використовуватись під час прийняття управлінських рішень. Адже під час інвентаризації можна виявити товари, строк придатності яких минає, перевірити умови їх зберігання. Можна також виявити ТМЦ, що частково або повністю втратили свою первісну якість, визначити реальну вартість основних засобів, ТМЦ та інших активів, стан розрахунків з дебіторами та кредиторами. Крім того, під час підтвердження фінзвітності аудитором згідно з міжнародними стандартами аудиту аудитор повинен впевнитися, що дані обліку відповідають дійсності. І одним із найпоширеніших і найпростіших інструментів такого підтвердження є інвентаризація. За її відсутності такого рівня впевненості у достовірності даних досягти майже неможливо. Враховуючи завдання, які вирішує належним чином проведена і оформлена інвентаризація, її значення важко переоцінити. Тож розглянемо докладно порядок її проведення. У пунктах 3 та 4 Інструкції №69 наведено випадки, коли інвентаризація є обов’язковою.

Коли інвентаризацію слід обов’язково проводити:

        при передачі майна держпідприємства в оренду, приватизації майна держпідприємства, перетворенні держпідприємства на акціонерне товариство;

        перед складанням річної фінансової звітності, крім майна, цінностей, коштів і зобов’язань, інвентаризація яких проводилась не раніше 1 жовтня звітного року (при цьому інвентаризація нерухомих об’єктів ОФ може проводитись один раз на три роки, а бібліотечних фондів — один раз на п’ять років);

        при зміні матеріально відповідальних осіб (на день приймання-передачі справ);

        при встановленні фактів крадіжок або зловживань, псування цінностей (на день встановлення таких фактів);

        за приписом судово-слідчих органів;

        у разі техногенних аварій, пожежі чи стихійного лиха (на день після закінчення явищ);

        при передачі підприємств та їх структурних підрозділів (на дату передачі);

        у разі ліквідації підприємства;

        при колективній (бригадній) матеріальній відповідальності у разі зміни керівника колективу (бригадира), вибуття з колективу (бригади) більше половини його членів, а також за вимогою хоча б одного члена колективу (бригади).

Для проведення інвентаризаційної роботи наказом керівника створюється постійно діюча інвентаризаційна комісія (за потреби може додатково створюватися робоча інвентаризаційна комісія). До її складу входять керівники структурних підрозділів, головний бухгалтер. Очолюється комісія керівником підприємства або його заступником. Такий склад комісії пояснюється тим, що вона не проводить інвентаризацію безпосередньо, а лише здійснює організаційно-управлінські функції.                                                                                 До функцій постійно діючої інвентаризаційної комісії входить:

1) проведення профілактичної роботи із забезпечення збереження цінностей;

2) організація проведення інвентаризацій та інструктаж членів робочих інвентаризаційних комісій;

3) здійснення контролю перевірки правильності проведення інвентаризацій, а також вибіркові інвентаризації ТМЦ у місцях зберігання та переробки в міжінвентаризаційний період;

4) перевірка правильності визначення інвентаризаційних різниць, обґрунтованості пропозицій щодо заліків пересортиці цінностей в усіх місцях їх зберігання;

5) при встановленні серйозних порушень правил проведення інвентаризації та в інших випадках проведення за дорученням керівника підприємства повторної суцільної інвентаризації;

6) розгляд письмових пояснень осіб, які допустили нестачу або псування цінностей чи інші порушення, і пропозицій щодо регулювання виявлених нестач та втрат від псування цінностей, заліку внаслідок пересортиці.

Інвентаризацію проводять безпосередньо робочі комісії, склад яких затверджується наказом керівника підприємства. До складу таких комісій входять фахівці, що знають об’єкт інвентаризації. Наприклад, до інвентаризації незавершеного виробництва варто залучити інженерів, технологів, фахівців робочих спеціальностей. Тоді як інвентаризацію розрахунків з контрагентами, нарахованих у бухобліку резервів та інших облікових даних варто проводити за допомогою кваліфікованих бухгалтерів. Оскільки одним із завдань інвентаризації є перевірка реальності вартості зарахованих на баланс активів, то комісія може скористатись послугами суб’єкта оціночної діяльності відповідно до Закону України від 12.07.2001 р. №2658-III «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні». У листі Держкомпідприємництва від 16.12.2002 р. №2-221/6694 вказано, що під час ліквідації підприємства необхідно проводити інвентаризацію і ліквідаційна комісія може скористатися послугами професійного оцінювача. Ми вважаємо, що професійного оцінювача можна залучати і за будь-яких інших підстав проведення інвентаризації.                                                                                                       Стосовно складу робочої комісії в Інструкції №69 вказані лише два обмеження:

1) забороняється призначати головою робочої інвентаризаційної комісії у тих самих матеріально відповідальних осіб одного й того самого працівника два роки підряд (п. 11.2 Інструкції №69);

2) матеріально відповідальна особа до складу інвентаризаційної комісії не включається, оскільки вона є особою, що перевіряється.

Якщо підприємство невелике, то проводити інвентаризацію може і постійно діюча інвентаризаційна комісія. Якщо вона не може забезпечити своєчасне проведення інвентаризації, то доцільно створити робочі комісії. Кількість робочих інвентаризаційних комісій не обмежена. Головне, на що слід звертати увагу, — це строк проведення інвентаризації. Кількість робочих комісій і їх склад повинні бути такими, щоб забезпечити необхідні умови для її проведення у стислі строки, що передбачені наказом керівника.

Членів робочої комісії перед початком інвентаризації слід забезпечити документами, в яких вони відображатимуть результати інвентаризації. У додатках до Інструкції №69 наведено лише три такі документи, а саме:

1) акт контрольної перевірки інвентаризації цінностей (додаток 1 до Інструкції №69);

2) книга реєстрації контрольних перевірок інвентаризацій (додаток 2 до Інструкції №69);

3) відомість результатів інвентаризації (додаток 3 до Інструкції №69).

Ці документи більше підходять для узагальнення отриманих даних, а також для контролю за правильністю проведення інвентаризації.

Постановою Держкомстату від 28.12.89 р. №241 «Про затвердження форм первинної облікової документації для підприємств та організацій» було затверджено уніфіковані форми первинних документів. Зокрема, це документи для оформлення результатів інвентаризації (далі — Постанова №241). На сьогодні цей документ є чинним1. У зв’язку з цим підприємства можуть використовувати первинні документи, затверджені Постановою №241. Правомірність застосування цих форм первинних документів підтверджується також у листах Держкомстату України від 30.01.2003 р. №03-04-05/18 та від 26.05.2004 р. №03-04-05/41 (див. «ДК» №48/2007). Підприємство може самостійно розробити форму первинних документів для відображення результатів інвентаризації (з урахуванням всіх необхідних реквізитів), але, як свідчить практика, наведених форм цілком достатньо. встановлено, що до прийняття відповідних актів законодавства України на території Перед початком інвентаризації матеріально відповідальні особи повинні надати розписку, що всі документи, які підтверджують надходження та вибуття цінностей, передано до бухгалтерії, матеріальні цінності оприбутковано на склад, а ті, що вибули, списано у видатки. Форму і зміст розписки включено до шапки первинних документів, затверджених Постановою №241, тож матеріально відповідальним особам залишається лише підписати їх та проставити дату. Інвентаризації за своїм видом поділяються на планові та позапланові. У разі проведення планової інвентаризації матеріально відповідальні особи заздалегідь попереджаються про це для того, щоб підготувати матеріальні цінності до перевірки. У разі проведення позапланових (раптових) інвентаризацій всі ТМЦ готуються до перевірки у присутності інвентаризаційної комісії (п. 8 Інструкції №69).

   1.2 Види інвентаризації

Залежно від повноти охоплення перевіркою активів господар-
ства і джерел їх утворення розрізняють повну і часткову інвента-
ризації.
Повна інвентаризація охоплює всі без винятку матеріальні
цінності, кошти і розрахунки підприємства. Вона проводиться в
установлені положенням строки, як правило, один раз на рік пе-
ред складанням річного звіту і має на меті забезпечити реаль-
ність відображення в бухгалтерському балансі залишків матеріа-
льних цінностей, незавершеного виробництва, коштів і розрахун-
ків. Повна інвентаризація може бути проведена під час ревізії
фінансово-господарської діяльності, на вимогу органів (фінансо-
вих і слідчих).
Часткова інвентаризація охоплює окремі види активів госпо-
дарства (перевірка грошей у касі, цінностей на складі тощо) і по-
винна проводитись кілька разів протягом року для забезпечення
точності звітних даних, посилення боротьби із зловживанням і
зміцнення фінансової дисципліни.
За характером інвентаризації поділяють на планові і поза-
планові (раптові).
Планову інвентаризацію проводять за складеним заздалегідь
(раніше) планом згідно з прийнятим графіком. Її проводять в тих
випадках, коли інвентаризація окремих об’єктів обліку відповідно
до положення про інвентаризацію проводиться кілька разів на 145
рік і за строками не збігається (не співпадає) з повною (річною)
інвентаризацією (так, молодняк тварин і тварини на відгодівлі
інвентаризують не менш ніж один раз на квартал, нафтопродук- ти щомісячно іт. ін.).
Позапланову інвентаризацію проводять за розпорядженням
керівника господарства або органів за підпорядкуванням, за ви-
могою ревізора, слідчих органів, а також у разі зміни матеріально
відповідальних осіб.
Найбільшого ефекту надають часткові інвентаризації через
порівняно невеликі проміжки часу. Їх проводять здебільшого ра-
птово, без попередження матеріально відповідальних осіб. Пері-
одична і раптова перевірки коштів і товарно-матеріальних цінно-
стей сприяють своєчасному і правильному оформленню докумен-
тів, підвищенню відповідальності матеріально відповідальних
осіб, запобігають зловживанням.

Розділ II. Проведення інвентаризації на підприємстві

2.1 Інвентаризація товарно – матеріальних цінностей .

Відповідно до п. 11.8 Інструкції №69 при інвентаризації ТМЦ їх переважування, обмір, підрахунок проводяться у порядку розміщення цінностей у цьому приміщенні, не допускаючи безладного переходу комісії від одного виду цінностей до іншого.                                                                                           При інвентаризації ТМЦ треба знати, що: При зберіганні ТМЦ у різних ізольованих приміщеннях в однієї матеріально відповідальної особи інвентаризація проводиться послідовно за місцями зберігання. Після перевірки цінностей вхід до приміщення пломбується і комісія переходить у наступне приміщення. Інвентаризаційні описи складаються окремо на ТМЦ, що перебувають у дорозі; відвантажені товари і цінності, що не оплачені у строк покупцями; та ті, що перебувають на складах інших підприємств (на відповідальному зберіганні, на комісії, у переробці). Кількість товарів, що зберігаються в непошкодженій упаковці постачальника, може перевірятись на підставі первинних документів на оприбуткування цінностей при обов’язковій вибірковій перевірці в натурі цінностей у деяких упаковках. На прибуткових документах на ТМЦ, що надійшли на об’єкт і прийняті під час його інвентаризації матеріально відповідальною особою у присутності членів інвентаризаційної комісії за підписом її голови робиться відмітка «після інвентаризації» з посиланням на дату опису, де записані ці цінності. На видаткових документах про ТМЦ, відпущені зі складу під час інвентаризації з дозволу керівника підприємства і головного бухгалтера у присутності членів інвентаризаційної комісії за підписом її голови робиться відмітка і їх заносять до окремого опису в порядку, аналогічному для цінностей, що надійшли під час інвентаризації. Це робиться для того, щоб не зупиняти госпдіяльність підприємства на строк проведення інвентаризації і водночас контролювати фактичну наявність ТМЦ. На ті матеріальні цінності, які вже пройшли підрахунок, члени робочої комісії прикріпляють інвентаризаційний ярлик (ф. №Інв-2). Результати інвентаризації ТМЦ відображаються в Інвентаризаційному описі товарно-матеріальних цінностей за ф. №Інв-3. Результати інвентаризації ТМЦ, що перебувають у дорозі, відображаються в Акті інвентаризації матеріалів і товарів, що перебувають у дорозі (ф. №Інв-6), який заповнюється в одному примірнику на підставі документів, що підтверджують це. У випадках коли проведення інвентаризації є обов’язковим, інвентаризації підлягають також матеріальні цінності, що не належать підприємству, але облік яких ведеться на позабалансових рахунках (п. 5 Інструкції №69). Для оформлення результатів інвентаризації таких цінностей використовується Інвентаризаційний опис товарно-матеріальних цінностей, прийнятих (зданих) на відповідальне зберігання (ф. №Інв-5). До цього ж документа вноситься інформація щодо матеріальних цінностей, переданих підприємством на відповідальне зберігання іншим підприємствам (на підставі первинних документів, оскільки фактично цінності перебувають у зберігача). Розбіжності фактичних даних з даними, відображеними в бухобліку, стосовно ТМЦ відображаються у Звіряльній відомості результатів інвентаризації товарно-матеріальних цінностей (ф. №Інв-19).

2.2 Інвентаризація основних засобів і нематеріальних активів

У пункті 11.7 Інструкції №69 вказано: «В інвентаризаційних відомостях наводяться дані про дату придбання чи спорудження не відображених у бухгалтерському обліку основних засобів. При інвентаризації перевіряється наявність документів на земельні ділянки, водоймища та інші об’єкти природних ресурсів, що підтверджують право власності підприємства на них. При виявленні придатних для використання об’єктів основних засобів, залишкова вартість яких дорівнює нулю, постійно діючою (робочою) інвентаризаційною комісією оформлюється пропозиція про визначення їх справедливої вартості». Адже сама комісія не має права проводити оцінку ОЗ, а лише вносить пропозиції. Для оформлення даних інвентаризації ОЗ застосовується Інвентаризаційний опис основних засобів (ф. №Інв-1).

       При інвентаризації ОЗ та НА треба знати, що:

У випадках коли проведення інвентаризації є обов’язковим, інвентаризації підлягають також майно і матеріальні цінності, що не належать підприємству та облік яких ведеться на позабалансових рахунках (п. 5 Інструкції №69). Окремо від інвентаризаційного опису власних ОЗ складається інвентаризаційний опис щодо орендованих основних засобів, які перебувають у розпорядженні підприємства та облік яких ведеться на позабалансових рахунках. Інвентаризаційний опис складається комісією в одному примірнику окремо щодо кожного місцезнаходження цінностей та посадової особи, відповідальної за збереження ОЗ. Розбіжності фактичних даних з даними, відображеними в бухобліку, щодо ОЗ, відображаються у Звіряльній відомості результатів інвентаризації основних засобів (ф. №Інв-18). Під час інвентаризації нематеріальних активів насамперед перевіряються документи, на підставі яких було відображено нематеріальні активи в обліку. Також перевіряються договори, згідно з якими підприємство отримало право користування такими активами. Оскільки Постановою №241 не передбачено окремого документа для відображення результатів інвентаризації нематеріальних активів, можна використати ф. №Інв-1, попередньо модифікувавши її з огляду на особливості НА.

2.3 Інвентаризація незавершеного капітального будівництва і незакінчених капіталів.

Сировина, матеріали і покупні напівфабрикати, що знаходяться біля робочих місць і не піддавались обробці, до опису незавершеного виробництва не включаються, а фіксуються в описах ТМЦ або в окремих описах. Відповідно до п. 11.9 Інструкції №69 під час інвентаризації незавершеного виробництва, незавершеного капітального будівництва і незавершеного ремонту в інвентаризаційних описах вказуються найменування заділу, стадія та ступінь готовності, кількість або обсяг робіт. Кількість сировини і матеріалів, що входять до складу неоднорідної маси або суміші в незавершеному виробництві, визначається технічними розрахунками у порядку, передбаченому галузевими інструкціями з питань планування, обліку і калькулювання собівартості продукції. Тож під час інвентаризації незавершеного виробництва варто включати до складу комісії технолога чи іншу особу, яка зможе провести такі підрахунки. Щодо збудованих об’єктів, фактично введених у дію повністю або частково, але прийняття і введення в дію яких не оформлено належними документами, а також щодо завершених, але з будь-яких причин не введених у дію об’єктів в окремих інвентаризаційних актах вказуються причини затримки оформлення здачі в експлуатацію вказаних об’єктів. Для відображення результатів інвентаризації незавершеного капітального ремонту ОЗ використовується Акт інвентаризації незавершених ремонтів основних засобів (ф. №Інв-10). А от для результатів інвентаризації незавершеного виробництва типової форми не передбачено. Це пояснюється тим, що на кожному підприємстві існують свої особливості технологічних процесів. Навіть на підприємствах однієї галузі технологічні процеси можуть істотно відрізнятися. Тож підприємство може самостійно розробити такий опис, зазначивши в ньому всі необхідні реквізити первинного документа, або модифікувати ф. №Інв-10.