Загальні принципи та особливості побудови обліку нематеріальних активів на підприємствах України

Стосовно гудвілу, то тут, існують три способи визначення його вартості, тобто ціни, яку покупець мас: заплатити понад балансову вартість чистих активів підприємства.

Перший спосіб - це визначити ринкову вартість чистих активів.

Наприклад, ринкова вартість чистих активів становить 6,5 мли. грн., тимчасом як балансова вартість цих активів - 5,0 мли. гри; Отже, різниця -1,3 млн., грн. -і буде гудвілом.

Однак такий спосіб визначення вартості є досить складним, оскільки, іноді дуже важко визначити, які саме об'єкти активів відносяться до чистих, адже вартість чистих активів визначається тільки загальною, підсумковою величною і дорівнює сумі власного капітал (активи мінус зобов'язання). Щоб довідатись, з яких саме конкретних одиниць активів складається ця підсумкова сума, необхідно провести інвентаризацію, в результаті якої можна отримати розгорнуті дані за всіма активами, після придбання яких у підприємства не залишилось зобов'язань. Інакше кажучи, щоб визначити ринкову вартість чистих активів, потрібно знати балансову вартість кожного об'єкта, що входить до складу цих активів.

Другий спосіб полягає у виявленні спроможності підприємства приносити більші прибутки порівняно з іншими підприємствами, які працюють у цій галузі. Однак для цього потрібно мати статистичні дані про інші аналогічні підприємства або дані публічних фінансових звітів таких підприємств, які мають приблизно однакові обсяги виробництва.

За даним способом порівнюють середньорічний прибуток підприємства, яке продасться, і такий же (за ті роки) прибуток, визначений як середній прибуток інших підприємств, що працюють у тій же галузі. Якщо з'ясується, що прибуток цього підприємства, перевищує середньо галузевий, то сума такого перевищення, помножена на кількість років, протягом яких новий власник сподівається отримати бодай такі ж самі: (але не нижчі) прибутки, і буде становити вартість гудвілу.

Кількість років при цьому визначається, як правило приблизно — з терміну, протягом якого можна розрахувати що набута ділова репутація буде працювати на нового власника за інерцією. Цей відрізок часу с терміном корисного використання гудвілу.

За третім способом вартість гудвілу .визначається шляхом ділення суми перевищення прибутку підприємства над прибутком, визначеним як середній у галузі, на середню норму прибутку (норма прибутку - це виражена в процентах частка, прибутку в ціні товару).

Кожне підприємство має право здійснення переоцінки нематеріальних активів за справедливою вартістю, проте це відноситься тільки до тих активів, які існують на активному ринку. При переоцінці одного нематеріального активу слід переоцінити і всі інші нематеріальні активи даної групи. Причому, якщо підприємством проведена переоцінка нематеріальних активів певної групи, то в подальшому таку переоцінку необхідно здійснювати щорічно.

Техніка підрахунку визначається п. 21 П(С)БО 8. Методика переоцінки наступна:

• переоцінена вартість визначається як добуток первісної вартості та індексу переоцінки;
• знос при переоцінці визначається як добуток суми зносу згідно балансу та індексу переоцінки;
• індекс переоцінки визначається відношенням справедливої вартості об'єкта до залишкової вартості.

Якщо залишкова вартість об'єкту нематеріального активу дорівнює нулю, то його переоцінена залишкова вартість визначається додаванням справедливої вартості цього об'єкту до його первісної (переоціненої)вартості без зміни суми зносу об'єкту. Відомості про зміни первісної вартості та суми зносу нематеріальних активів заносяться до регістрів їх аналітичного обліку.

У разі наявності (на перевищення суми попередніх уцінок об'єкта і втрат  від зменшення його корисності над  сумою попередніх дооцінок залишкової вартості цього об'єкта і відновлення  його корисності суми чергової (останньої) дооцінки, але не більше зазначеного перевищення, включається до складу доходів звітного періоду, а різниця (якщо сума чергової  (останньої) дооцінки більше зазначеного перевищення) спрямовується на збільшення іншого додаткового капіталу.

У разі наявності (на дату проведення чергової (останньої) уцінки об'єкта нематеріальних активів) перевищення суми попередніх дооцінок об'єкта і відновлення його корисності над сумою попередніх уцінок(залишкової вартості цього об'єкта і втрат від зменшення його корисності, сума чергової (останньої) уцінки, але не більше зазначеного перевищення, спрямовується на зменшення іншого додаткового капіталу, а різниця (якщо сума чергової (останньої) уцінки більше зазначеного перевищення) включається до витрат звітного періоду.

Порядок відображення переоцінки нематеріальних активів в обліку залежить від  виду переоцінки (табл. 1.2.).

 

Таблиця 1.2.

Порядок відображення переоцінки нематеріальних активів

Від переоцінки	Порядок відображення в обліку
1. Перша дооцінка залишкової вартості.	Сума дооцінки відображається в складі додаткового капіталу.
2. Перша уцінка залишкової вартості.	Сума уцінки відображається в складі витрат звітного періоду.
3. При черговій дооцінці перевищення сум попередніх уцінок над сумою попередніх дооцінок.	Включається до складу доходів звітного періоду з відображенням різниці між сумою чергової (останньої) дооцінки залишкової вартості і вказаним перевищенням в складі іншого додаткового капіталу.
4. При черговій уцінці перевищення сум попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок.	Направляється на зменшення другого  додаткового капіталу з включенням різниці між черговою (останньою) сумою уцінки і вказаним перевищенням у витрати звітного періоду.

Проведення переоцінки супроводжується  наступними проводками:

№ п/п	Зміст господарської операції	Кореспондуючи рахунки
		Дебеті	Кредит
1	Проведено дооцінку нематеріальних активів	12 "Нематеріальні активи" по субрахунках	423 "Дооцінка"
2	Відображено знос при дооцінці	423 "Дооцінка"	13 "Знос необоротних активів"
3	Відображено уцінку нематеріальних активів	13 "Знос необоротних активів"	12 "Нематеріальні активи" по субрахунках
4	Відображено уцінку раніше дооцінених нематеріальних активів.	975 «Уцінка необоротних активів»	12 "Нематеріальні активи" по субрахунках.
5	Відображено результати дооцінки раніше уцінених нематеріальних активів.	13 "Знос необоротних активів"; 423 "Дооцінка  необоротних активів"; 975 "Уцінка  необоротних активів"	12 "Нематеріальні активи" по субрахунках
6	Відображено результати дооцінки раніше уцінених нематеріальних активів.	12 "Нематеріальні активи" по субрахунках	746 "Інші доходи від звичайної  діяльності"; 423 "Дооцінка необоротних активів"
		423 "Дооцінка необоротних активів".	13 "Знос необоротних активів"

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

РОЗДІЛ 2. АНАЛІЗ РАХУНКІВ 12 «НЕМАТЕРІАЛЬНІ »

2.1. Загальна характеристика рахунків обліку нематеріальних активів

Планом  рахунків для обліку нематеріальних активів передбачені такі рахунки:

Таблиця 2.1

Структура рахунку 12 „Нематеріальні активи”

Субрахунки	Види нематеріальних активів
121 „Права користування природними ресурсами”	Права користування надрами, іншими ресурсами  природного середовища, геологічною та іншою інформацією про природне середовище
122 „Права користування майном”	Права користування земельною ділянкою, будівлею, право на оренду приміщень  тощо
123 „Права на знаки для товарів і послуг”	Права на товарні знаки, торговельні  марки, фірмові назви тощо
124 „Права на об’єкти промислової власності”	Права на винаходи, корисні моделі, промислові зразки, сорт рослин, породи тварин, „ноу-хау”, захист від недобросовісної конкуренції тощо
125 „Авторські і суміжні з ними права”	Права на літературні і музичні  твори, програми для ЕОМ, бази даних  тощо
126 „Гудвіл”	Перевищення вартості придбання над  часткою покупця у справедливій вартості придбаних активів і зобов’язань на дату придбання
127 „Інші нематеріальні активи”	Права на здійснення діяльності, використання економічних та інших привілеїв  тощо

Так класифіковані рахунки нематеріальних активів Інструкцією № 291.

Рахунок 12 „Нематеріальні активи” призначений  для обліку і узагальнення інформації про наявність та рух нематеріальних активів. По дебету цього рахунку  відображається придбання або отримання в результаті розробки (від інших фізичних або юридичних осіб) нематеріальних активів, а по кредиту — вибуття внаслідок продажу, безоплатної передачі або неможливості отримання підприємством в подальшому економічних вигод від його використання, а також сума уцінки нематеріальних активів. Цей рахунок є активним, балансовим, призначений для обліку господарських засобів.

Рахунок 19 „Негативний гудвіл” (який Планом рахунків винесений за межі групи  рахунків нематеріальних активів) призначений для ведення обліку зменшення вартості негативного гудволу з моменту його виникнення. По дебету цього рахунку відображається сума негативного гудволу, яка визнана доходом, а по кредиту — вартість виникнення негативного гудволу. Цей рахунок є контрактивним, балансовим, призначений для обліку господарських засобів.

Розглянемо  детальніше кожний із них.

Рахунок 121 „Права користування природними ресурсами”

„Права  користування природними ресурсами” — рахунок ведення обліку прав користування надрами, іншими ресурсами природного середовища, геологічною й іншою інформацією про природне середовище.

Права користування природними ресурсами виникають  у суб’єктів підприємницької  діяльності з моменту одержання  ними спеціальних дозволів (ліцензій), термін дії яких, відповідно до ст. 15 Кодексу України „Про надра” може бути необмеженим (постійним) і тимчасовим (до 20 років). Ці дозволи (ліцензії) відповідно до ст. 16 Кодексу, видаються Державним комітетом України по геології і використанню надр за узгодженням із Міністерством навколишнього природного середовища України.

Кодексом  визначені такі види користування надрами:

• геологічне вивчення, у тому числі дослідно-промислова розробка родовищ корисних копалин загальнодержавного значення;
• видобуток корисних копалин;
• будівництво й експлуатація підземних споруд, не пов’язаних із видобутком корисних копалин, у тому числі споруд для підземного збереження нафти, газу й інших речовин і матеріалів, поховання шкідливих речовин і відходів виробництва, скидання стічних вод;
• створення геологічних територій і об’єктів, що мають важливе наукове, культурне, санітарно-оздоровче значення (наукові полігони, геологічні заповідники, заказники, пам’ятники природи, лікувальні, оздоровчі установи й ін.).

На кожний вид діяльності щодо користування надрами  в межах відведеної ділянки видається  окрема ліцензія, а у випадку зміни  користувача надр видається нова ліцензія.

Згідно  статті 28 Кодексу, плата за користування надрами стягається у виді:

• платежів за користування надрами;
• відрахувань за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету;
• збору за видачу спеціальних дозволів (ліцензій);
• акцизного збору (по окремих видах мінеральної сировини).

Оскільки  відрахування за геологорозвідувальні роботи й акцизний збір ставляться до обов’язкових бюджетних платежів, то в нематеріальні активи, очевидно, зараховуються платежі за користування надрами і сплата збору за видачу спеціальних дозволів (ліцензій). Звичайно, якщо вартість такої ліцензії настільки істотна, щоб зараховувати її до складу вартості необоротних активів. Також варто враховувати, що платежі за користування надрами бувають щорічними й одноразовими. Тому в такі нематеріальні активи повинні зараховуватися тільки одноразові платежі на тривалий (більше року) термін користування надрами, або ті щорічні, що здійснені на декілька років уперед.

Рахунок 122 „Права користування майном”

„Права  користування майном” — рахунок, на якому показується вартість прав на користування земельною ділянкою, будинком, прав на оренду приміщень і т. п.

Право користування майном, що знаходиться в державній  або комунальній власності, набувається  суб’єктами підприємництва, як правила, шляхом участі в конкурсних торгах (аукціонах), що влаштовуються державними і місцевими органами самоврядування. Новий НМА зараховується на баланс по вартості придбання таких прав.

Право користування майном, що знаходиться у власності  інших суб’єктів підприємництва (державних і приватних) або у власності фізичних осіб, набувається шляхом укладання відповідної угоди про передачу прав на певний термін. Контрактна вартість придбаних у такий спосіб прав разом із витратами, що супроводжують таке придбання, буде вважатися їх початковою вартістю. Цей НМА (права користування майном) списується з балансу після закінчення терміну дії прав, зазначеного в договорі з власником матеріального об’єкта.

У випадку  одержання майна в безстрокове  користування даний НМА повинний амортизуватися протягом не більше, ніж 20 років, після чого на балансі даний НМА залишається з рівнозначною сумою зносу. Але оскільки права продовжують діяти стільки, скільки діє підприємство, що ними користується, то ні початкова вартість, ні сума зносу не списуються з балансу, якщо немає підстав вважати, що права не приносять економічні вигоди.