Учет финансовых резервов и их распределения

Согласно п.9 ПБУ 10/99 для целей формирования организацией финансового результата определяется себестоимость, которая формируется на базе расходов организации. Следовательно, начисленный и неиспользованный резервный фонд не должен участвовать в формировании финансового результата и отражаться в отчете о прибылях и убытках.

Согласно п.7 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденного Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н, отражение в учете фактов хозяйственной деятельности должно осуществляться исходя из их экономического содержания (требование приоритета содержания перед формой). Следовательно, организация имеет право внести в свою учетную политику положение о том, что резервные фонды формируются за счет себестоимости и в текущей отчетности начисление данных фондов рассматривается как расходы организации. В этом случае сумма начисленного резерва будет правомерно отнесена на счета затрат и в общей сумме себестоимости отражаться в отчете о прибылях и убытках.

Таким образом, организации, образующие такие фонды (например, фонд на предстоящую оплату отпусков работникам), должны производить корректировку налогооблагаемой прибыли на неизрасходованный остаток средств каждого фонда.

Для определения прибыли в целях налогообложения на себестоимость относится только использованная часть резерва. Неиспользованная часть резерва на конец отчетного периода определяется по данным бухгалтерского учета и корректируется по установленной форме. На счетах бухгалтерского учета операция по корректировке не отражается, поэтому нет необходимости в формировании первичных учетных документов. Достаточно произвести расчет в произвольной форме и рассматривать его как регистр внесистемного учета.

1.2 Классификация резервов и их отражение в Плане счетов бухгалтерского учета.

Классификацию резервов можно провести по трем основным группам:

- Резервный капитал;

- Резервы предстоящих расходов;

- Оценочные резервы.

Резервный капитал бывает двух видов:

- обязательный,

- добровольный.

Основанием для создания резервного капитала служат следующие документы: Постановления Совета Министров СССР от 13.01.87 № 48 " О порядке создания на территории СССР и деятельности совместных предприятий, международных объединений и организаций СССР и других стран - членов СЭВ" и № 49 "О порядке создания на территории СССР и деятельности совместных предприятий с участием советских организаций и фирм капиталистических и развивающихся стран"; ст. 35 Федерального закона от 26.12.95 г. № 208-ФЗ "Об акционерных общества»; Учредительные документы и учетная политика; ст. 30 Федерального закона от 08.02.98 г. № 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью".

В Плане счетов резервный капитал отражается в Разделе VII "Капитал", счет 82 "Резервный капитал".

Резервы предстоящих расходов подразделяется на следующие виды:

- Резерв на предстоящую оплату отпусков;

- Резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

- Резерв на выплату вознаграждений по итогам работы за год;

- Резерв на ремонт основных средств;

- Резерв на производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;

- Резерв на предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;

- Резерв на предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката;

- Резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание.              

Основанием для создания резервов предстоящих расходов является пункт 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.98 г. №34н.

В Плане счетов имеет отражение в Разделе VIII "Финансовые результаты", счет 96 " Резервы предстоящих расходов".

Оценочные резервы имеют следующие виды:

- Резервы под снижение стоимости материальных ценностей (в Плане счетов: Раздел II "Производственные запасы", счет 14 " Резервы под снижение стоимости материальных ценностей);

- Резерв под обесценение вложений в ценные бумаги (в Плане счетов: Раздел V "Денежные средства", счет 59 " Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги");

- Резервы сомнительных долгов (в Плане счетов: Раздел VI "Расчеты", счет 63 " Резервы по сомнительным долгам").

Для создания оценочных резервов имеются такие основания как:

- Пункт 25 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 г. №44н;

- Пункт 45 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и п. 3.5 Порядка отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами, утвержденного Приказом Минфина России от 15.01.97 г. № 2;

- Пункт 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.

Финансовые резервы подразделяются на: бюджетные, страховые, золотовалютные, резервные фонды хозяйствующих субъектов, специальные резервные фонды некоторых министерств и ведомств. Эта классификация финансовых резервов обусловливается группировкой финансовых отношений, их местом и ролью в процессе воспроизводства. В соответствии с ней бюджетные резервы способствуют ликвидации диспропорций и временных нарушений хода социально-экономических процессов; страховые резервы и резервные фонды хозяйствующих субъектов обеспечивают в нужных масштабах и пропорциях непрерывность процесса воспроизводства на микро - и макроуровне даже при возникновении неожиданных обстоятельств и разного рода случайностей; золотовалютные резервы гарантируют устойчивость национальной валюты; специальные резервные фонды министерств и ведомств и бюджетные резервы позволяют финансировать новые возникающие в течение финансового года потребности, обусловленные научно-техническими достижениями и открытиями; благодаря специальным фондам министерств создаются возможности для резервирования части финансовых ресурсов в рамках отдельных министерств.

Бюджетные резервы, фонды, образуемые в государственном бюджете для бесперебойного финансирования предусмотренных мероприятий и финансового обеспечения, вновь возникающих расходов неотложного характера.

Бюджетные резервы используются преимущественно в качестве источника дополнительных затрат на милитаризацию экономики и проведение мероприятий по вмешательству государств в экономику в интересах монополий. Размер намечаемых бюджетные резервы при утверждении бюджета зависит от соотношения его доходов и расходов.

Бюджетные резервы предназначаются для следующих расходов:

1) возмещения ущерба, причинённого государственному имуществу в результате стихийных бедствий, а также финансирования др. расходов, обусловленных непредвиденными обстоятельствами (в этой части бюджетные резервы выступают как одна из форм страхового фонда);

2) покрытия дополнительных неотложных расходов, выявляющихся в ходе выполнения народно-хозяйственного плана и бюджета;

3) устранения временных кассовых разрывов из-за несовпадения сроков поступления доходов бюджета и расходования средств.

Бюджетные резервы играют большую роль в поддержании пропорциональности общественного воспроизводства и в обеспечении его непрерывности. Бюджетные резервы используются также для преодоления частичных диспропорций, которые возникают в ходе исполнения народно-хозяйственного плана и бюджета.

Страховые резервы - резервы страховых организаций, создаваемые из полученных страховых взносов для предстоящих страховых выплат по проводимым видам страхования. В зависимости от методики формирования и назначения выделяют резерв взносов по страхованию жизни, резервы технические по иным видам страхования. Эти временно свободные средства страховых организаций не являются их прибылью и не подлежат изъятию в федеральный и иные бюджеты. Отчисления в страховые резервы, будучи составной частью страховых тарифов (их нетто-ставки), включаются в расходы страховщиков. Средства страховых резервов инвестируются в государственные и муниципальные ценные бумаги, в акции и облигации коммерческих организаций, вкладываются в недвижимость, в банковские депозиты и другие объекты. Целевое назначение страховых резервов обусловливает особый порядок их размещения, который основывается на принципах диверсификации, возвратности, прибыльности и ликвидности. В соответствии с мировым опытом при размещении страховых резервов приоритет отдается надежности и получению устойчивого дохода, а не вложениям в объекты с высокими, но рискованными доходами (венчурные проекты). Недопустимой считается концентрация средств в небольшом числе инвестиционных вложений (тем более в каком-либо одном). Поскольку крупные страховые выплаты могут вызываться внезапными событиями (стихийное бедствие, техногенная катастрофа и т.п.), должна быть предусмотрена возможность быстрой трансформации части инвестированных средств страховых резервов в деньги (наличные и безналичные). Правила (методики) формирования и размещения страховых резервов утверждаются органами страхового надзора. Исходя из них, страховые организации разрабатывают положения о создании и размещении страховых резервов с учетом направления своей деятельности, структуры заключения договоров, характера принятых на ответственность рисков и т.д.

Золотовалютные резервы - официальные централизованные запасы резервных ликвидных активов, которые используются для международных макроэкономических расчетов стран, погашения внешних долговых обязательств, регулирования рыночных валютных курсов национальных денежных единиц. Находятся во владении и распоряжении центральных банков и государственных, правительственных, финансовых органов, а также международных валютно-кредитных организаций.

Требования государственных валютных органов к нерезидентам в форме: - иностранных банкнот;

- остатков на корреспондентских текущих счетах в иностранных банках, а также краткосрочных банковских депозитов;

- рыночных ликвидных финансовых инструментов - казначейских векселей, краткосрочных и долгосрочных правительственных ценных бумаг.

Официальные валютные резервы представлены узким кругом свободно конвертируемых и наиболее интенсивно циркулирующих в международном платежном обороте ведущих валют.

Исторически золото служило базовым элементом международных резервов, средством окончательных расчетов по платежным балансам. Ямайское соглашение 1976 завершило демонетизацию золота. Была упразднена его официальная цена в долларах США, прекратилось межгосударственное регулирование рынков золота. Тем не менее, государства и международные организации сохранили крупные золотые запасы (1980 - 35,8 тыс. т), которые оставались практически замороженными. Однако, начиная с 1989, продажи золота из государственных запасов регулярно превышают покупки.

Государственные золотые запасы играют роль страхового резервного фонда в целях обеспечения бесперебойности международных платежей при чрезвычайных обстоятельствах. Золото используется при необходимости для приобретения международных платежных средств - иностранных резервных валют, для пополнения официальных валютных резервов путем продажи на мировых рынках золота, аукционах, а также посредством передачи его в качестве залога при получении кредитов от иностранных государств, коммерческих банков или международных организаций.

Количественно резервная позиция (резервная доля) соответствует той части вступительного взноса в капитал МВФ (до 25%), которая оплачивается в выбранных Фондом валютах других стран-членов или в СДР. Страны могут получать валютные средства в МВФ в обмен на национальные деньги в пределах резервной позиции автоматически по первому требованию без предварительных условий. Специальные права заимствования (СДР) и европейская валютная единица - ЭКЮ (с 1999 - евро).

Распределение золотовалютных резервов по группам стран отличается неравномерностью. Около половины общей их величины приходится на небольшое число промышленно развитых государств, в том числе 39,0% - на 10 ведущих стран.

Основное назначение золотовалютных резервов - уравновешивание сальдо платежных балансов, которое осуществляется через механизм валютных интервенций. При возникновении дефицита платежного баланса курс национальной валюты понижается, и, когда он опускается до определенного уровня, который власти рассматривают как предельно допустимый, центральный банк начинает продавать иностранную валюту в обмен на национальную с целью не допустить ее дальнейшее обесценение. Это приводит к сокращению валютного резерва.

В соответствии с мировой практикой минимально достаточной считается величина золотовалютных резервов, которая позволяет профинансировать импорт товаров и нефакторных услуг страны за 3 мес. Золотовалютные резервы служат одним из факторов формирования денежной базы, т.е. основы внутреннего денежного обращения.

Специальные резервные фонды - централизуемые организацией финансовые средства, сформированные за счет отчислений предприятий и организаций, эксплуатирующих особо радиационно-опасные и ядерно-опасные производства и объекты, для формирования резервов, предназначенных для обеспечения безопасности указанных производств и объектов на всех стадиях их жизненного цикла и развития, в соответствии с законодательством Российской Федерации об использовании атомной энергии и в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

В зависимости от функционального назначения выделяют финансовые резервы для:

1) осуществления непредвиденных расходов, потребность в которых возникает в ходе выполнения производственно-финансовых планов - частично используются бюджетные резервы (резервные фонды Президента РФ, Правительства РФ, органов исполнительной власти в субъектах РФ, фонды непредвиденных расходов и др.) и резервные фонды хозяйствующих субъектов, а также специальные резервные фонды министерств;

2) обеспечения стабильного исполнения бюджетов всех уровней - используются все виды бюджетных резервов, а в случае необходимости и золотовалютные резервы страны;

3) обеспечения отраслевых расходов (связанных с новыми научно-техническими достижениями и открытиями, оказанием финансовой помощи предприятиям и т.п.) - используются отраслевые фонды министерств и ведомств, резервные фонды Президента РФ и Правительства РФ, формируемые на федеральном и региональном уровнях;

4) покрытия убытков и иного ущерба, вызванного стихийными бедствиями, неблагоприятными погодными условиями, несчастными случаями и другими обстоятельствами - используются разнообразные страховые фонды, страховые резервы, резервные (страховые) фонды хозяйствующих субъектов и (частично) бюджетные резервы.