Трансформационные корректировки по налогам на прибыль

 

Содержание

Введение…………………………………………………………………..3

Глава 1. Сравнение  РСБУ и МСФО…………………………………………….4

Глава 2. Сравнение временных и постоянных разниц в МСФО и РСБУ……7

Глава 3.Выполнение описанных корректировок на примере компании «Альфа»…………………………………………………………………………..17

Заключение……………………………………………………………….24

Список используемой литературы……………………………………...25

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Введение 

Международные стандарты  финансовой отчетности (МСФО) (International Financial Reporting Standards, ранее известные как International Accounting Standards) выпускаются Комитетом, а с 2001 года Советом по Международным стандартам финансовой отчетности (СМСФО). СМСФО является негосударственным органом и не несет ответственность перед правительственными организациями. Оно устанавливает стандарты финансовой отчетности общего назначения для компаний, относящихся к негосударственному сектору экономики. Целью Комитета по международным стандартам финансовой отчетности является гармонизация правил, бухгалтерских стандартов и процедур, связанных с подготовкой и представлением финансовой отчетности. Дальнейшая гармонизация может быть достигнута путем сосредоточения внимания на финансовой отчетности, составляемой в целях обеспечения информацией, необходимой в процессе принятия решений.

Международные стандарты  финансовой отчетности (IAS – International Accounting Standards) носят рекомендательный характер, т.е. не являются обязательными для принятия. На их основе в национальных учетных системах могут быть разработаны национальные стандарты с более детализированной регламентацией учета определенных объектов.

МСФО являются международно признаваемыми. Признанием полезности отчетности, составляемой по IFRS , является тот факт, что уже сегодня большинство фондовых бирж допускает представление ее иностранными эмитентами для котирования ценных бумаг.

Правила учета налогов  на прибыль по международным стандартам и РСБУ имеют существенные различия. Для отражения трансформационной  корректировки необходимо использовать налоговый учет, что усложняет  процесс трансформации.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Глава 1. Сравнение РСБУ и МСФО

Для учета налогов  в российском учете используют ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль  организаций», в международном учете  – МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль».

В МСФО (IAS) 12 для  учета и расчета налоговых разниц используется так называемый балансовый метод. ПБУ 18/02 требует учитывать их с помощью метода отсрочки, основанного на показателях отчета о прибылях и убытках. Рассмотрим основные отличия двух способов расчета налогов на прибыль (табл. 1).

Таблица 1 - Сравнение и принципы расчета  налогов на прибыль

МСФО (IAS) 12	ПБУ 18/02
Балансовый метод	Метод отсрочки
Принципы
Балансовый метод основан  на выявлении разниц в балансовой стоимости активов и обязательств с их налоговой базой	Метод отсрочки основан на выявлении разниц в моментах признания  доходов и расходов
Расчет налоговых разниц
Налоговые разницы определяются как разницы в балансовой стоимости  активов и обязательств и их налоговой  базе	Налоговые разницы определяются как разницы в величине доходов или расходов при сравнении с бухгалтерским учетом и налоговой базой
Постоянные разницы
Понятие не используется, но по сути это разница между бухгалтерской  прибылью, умноженной на применяемую  налоговую ставку, и расходом по налогу на прибыль	Определяются через доходы и расходы, исключаемые из расчета  налоговой базы как отчетного, так  и последующих периодов
Расчет  текущего налога на прибыль
Это сумма налогов на прибыль  к оплате (возмещению) в отношении  налогооблагаемой прибыли (убытка, учитываемого при налогообложении) за период
Отражение в отчете о финансовом положении / бухгалтерском балансе
Статьи отчета о финансовом положении  Отложенные налоговые активы (ОНА)  Отложенные налоговые обязательства (ОНО)	Статьи бухгалтерского баланса  Отложенные налоговые активы (ОНА)  Отложенные налоговые обязательства (ОНО)
Отражение в отчете о совокупном доходе / отчете о прибылях и убытках
Статьи отчета о совокупном доходе  Расход по налогам на прибыль  Изменения в отложенных налоговых активах  Изменения в отложенных налоговых обязательствах	Статьи отчета о прибылях и убытках  Текущий налог на прибыль  Отложенные налоговые активы  Отложенные налоговые обязательства  Справочно: постоянные налоговые обязательства (активы)

Как видно из табл. 1, расчет налоговых разниц и отложенных налогов существенно различается  в МСФО и РСБУ.

Временной разницей является:

• в МСФО: разница между балансовой стоимостью (БС) актива или обязательства и его налоговой базой (НБ);
• РСБУ: разница между доходами и расходами согласно бухгалтерскому учету и доходами и расходами согласно налоговому учету (см. схему).

Сравнение временных разниц в МСФО и РСБУ

Отложенные налоговые  активы и обязательства согласно ПБУ 18/02 формируются вследствие возникновения  постоянных и временных разниц. Под постоянными разницами понимаются доходы и расходы, которые отражаются в отчете о прибылях и убытках отчетного периода, но не включаются в налоговую базу ни отчетного, ни последующих периодов. Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие финансовый результат в текущем отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль – в других отчетных периодах.

Согласно МСФО такая методика учета  отложенных налогов запрещена, поскольку  они оценивают налоговый эффект будущих доходов и расходов, а  постоянные разницы на него не влияют.

В связи с тем что различаются способы расчета временных разниц и в МСФО отсутствует понятие постоянных разниц, необходимо делать ряд корректировок почти по каждой статье отчета о финансовом положении, связанных с налогами на прибыль, которые будут рассмотрены ниже.

 

 

 

 

Глава 2. Сравнение временных и постоянных разниц в МСФО и РСБУ.

Постоянные разницы

Одна из трудностей при трансформации по налогам  на прибыль связана с постоянными разницами, возникающими в РСБУ. МСФО не оперируют понятием постоянных разниц, но это не значит, что их не существует; при этом они не включаются в расчет отложенных налогов.

На практике некоторые  компании при трансформации используют форму для представления расчетов, приведенную в табл. 2.

Таблица 2 - Порядок расчета налоговых разниц

№ п/п	Описание корректировки	№ корректировки	Сумма корректировки	Характер разницы (влияние  на прибыль)	На отчетную дату
	1	2	3	4	5
а	Стоимость активов/обязательств по налоговому учету	–	–	–	Указать
б	Корректировки:	–	–	–	–
в	Непризнание НМА	Х1	Указать	Указать (указать, временная  или постоянная)	Указать сумму (из стр. в столб. 3), если корректировка имеет постоянный характер
г	Признание ОС	Х2	Указать	Указать (указать, временная  или постоянная)	Указать сумму (из стр. г столб. 3), если корректировка имеет постоянный характер
д	Реклассификация	Х3	Указать	Указать (указать, временная  или постоянная)	Указать сумму (из стр. д столб. 3), если корректировка имеет постоянный характер
е	Итого налоговой  стоимости	–	–	–	Сумма ячеек:  5а + 5в + 5г + 5д
ж	Балансовая стоимость  по МСФ	–	–	–	Сумма ячеек:  5а + 3в + 3г + 3д
з	Итого налоговых  разниц	–	–	–	Разница:  5е – 5ж

В МСФО для сравнения  стоимостей активов или обязательств используют налоговую базу и балансовую стоимость согласно МСФО. Для этого  необходимо составить налоговый  баланс по тем статьям, что и в  отчете о финансовом положении (по МСФО). Как правило, налоговые балансы  редко кто составляет, поэтому  используют балансовые стоимости активов  и обязательств согласно РСБУ, прибавляют /отнимают временные разницы, которые возникли по соответствующим статьям (например, используются разные способы расчета амортизации в российском бухгалтерском учете и в налоговом учете; в зависимости от того, в связи с чем образовалась разница, ее и относят к балансовой стоимости актива и обязательства).

Таблица 2 предназначена  для выявления временных разниц и устранения разниц, имеющих постоянный характер, которые не используются в расчете отложенных налогов. В  столбце 4 табл. 2 указывается характер разницы: постоянная или временная. Следовательно, итоговая сумма разницы (строка з, столбец 5) содержит в себе разницу, которая непосредственно влияет на отложенные налоги. Разница, имеющая постоянный характер, не влияет на расчет.

Для расчета уже  отложенных налогов рассмотрим табл. 3.

Таблица 3 - Порядок расчета ОНО и ОНА

Отчетная дата	ДД.ММ.ГГ
Ставка налога на прибыль	Указать %
Временные разницы	Ссылка	Стоимость в МСФО учете	Стоимость в налоговом  учете	Временные разницы	ОНА	ОНО
1	2	3	4	5[1]	61	71
Активы	–	–	–	–	–	–
Нематериальные активы	Указать	Подставить значение из соответствующей  таблицы расчета	Подставить значение из соответствующей  таблицы расчета	Столб. 5 =  столб. 3 – столб. 4	Если столб. 5 < 0 => столб. 6 = столб. 5 x %	Если столб. 5 > 0 => столб. 6 = столб. 5 x %
Основные средства	Указать	Подставить значение из соответствующей  таблицы расчета	Подставить значение из соответствующей  таблицы расчета	Столб. 5 =  столб. 3 – столб. 4	Если столб. 5 < 0 => столб. 6 = столб. 5 x %	Если столб. 5 > 0 => столб. 6 = столб. 5 x %
Финансовые активы	Указать	Подставить значение из соответствующей таблицы расчета	Подставить значение из соответствующей таблицы расчета	Столб. 5 =  столб. 3 – столб. 4	Если столб. 5 < 0 => столб. 6 = столб. 5 x %	Если столб. 5 > 0 => столб. 6 = столб. 5 x %
Запасы	Указать	Подставить значение из соответствующей  таблицы расчета	Подставить значение из соответствующей  таблицы расчета	Столб. 5 =  столб. 3 – столб. 4	Если столб. 5 < 0 => столб. 6 = столб. 5 x %	Если столб. 5 > 0 => столб. 6 = столб. 5 x %
Дебиторская задолженность	Указать	Подставить значение из соответствующей  таблицы расчета	Подставить значение из соответствующей  таблицы расчета	Столб. 5 =  столб. 3 . столб. 4	Если столб. 5 < 0 => столб. 6 = столб. 5 x %	Если столб. 5 > 0 => столб. 6 = = столб. 5 . %
Прочие текущие и внеоборотные активы	Указать	Подставить значение из соответствующей  таблицы расчета	Подставить значение из соответствующей  таблицы расчета	Столб. 5 =  столб. 3 – столб. 4	Если столб. 5 < 0 => столб. 6 = столб. 5 x %	Если столб. 5 > 0 => столб. 6 = столб. 5 x %
Обязательства	–
Кредиторская задолженность	Указать	Подставить значение из соответствующей  таблицы расчета	Подставить значение из соответствующей  таблицы расчета	Столб. 5 =  столб. 3 – столб. 4	Если столб. 5 > 0 => столб. 6 = столб. 5 – %	Если столб. 5 < 0 => столб. 6 = столб. 5 – %
Финансовые обязательства	Указать	Подставить значение из соответствующей  таблицы расчета	Подставить значение из соответствующей  таблицы расчета	Столб. 5 =  столб. 3 – столб. 4	Если столб. 5 > 0 => столб. 6 = столб. 5 x %	Если столб. 5 < 0 => столб. 6 = столб. 5 x %
Итого	–	–	–	–	Сумма ОНА	Сумма ОНО

Иногда специалисты  по МСФО путают постоянную разницу  и временную. Например, по МСФО запасы оцениваются по наименьшей из двух величин: себестоимости или чистой стоимости продажи¹. Согласно РСБУ оценка аналогична: если чистая стоимость продажи запасов снизилась, то создается резерв под снижение стоимости материальных ценностей. В налоговом учете резерв не создается, и бухгалтеры делают неправильный вывод, что если такого расхода нет вообще, то и разница является постоянной. Однако на самом деле она временная, и расход нельзя рассматривать в отрыве от финансового результата. Итоговый финансовый результат в бухгалтерском и налоговом учете будет одинаковый (было обесценение или нет). При использовании балансового метода подобных ошибок не возникает, поскольку разница в стоимости запасов неизбежно приведет к признанию отложенного налога.

Налоговые разницы² по основным средствам (НМА)

При трансформации  операций, связанных с основными  средствами (ОС) либо НМА, могут возникнуть налоговые разницы из-за несоответствия учетов – налогового и по МСФО:

• при первоначальном признании и оценке ОС, НМА;
• при разных сроках амортизации, нормах амортизации, способах амортизации;
• при инфлировании стоимости ОС, НМА согласно МСФО;
• при переоценке ОС, НМА согласно МСФО;
• при обесценении ОС, НМА согласно МСФО;
• при исключении нереализованной прибыли при приобретении ОС, НМА внутри группы.

Налоговые разницы при первоначальном признании ОС (либо НМА) могут возникнуть в случаях, когда то или иное ОС (либо НМА) согласно налоговому учету является таковым, но согласно МСФО – не является. Поэтому при расчете налоговых разниц нулевая стоимость по МСФО будет сравниваться со стоимостью ОС (НМА), учтенной в налоговом учете. Данная корректировка будет иметь временный характер, так как влияет на прибыль. В отчетности будет отражен ОНА.

Корректировка 1 – «Формирование ОНА, возникшего при признании ОС (НМА) в налоговом учете и непризнании согласно МСФО» (возможны и обратные ситуации).

ОНА может возникнуть при признании ОС (НМА) в учете  по МСФО, согласно договору финансовой аренды либо в тех случаях, когда  право собственности на актив  не перешло. В то же время в налоговом  учете такой объект ОС (НМА) не должен отражаться в учете.

Корректировка 2 – «Формирование ОНО, возникшего при признании ОС (НМА) согласно МСФО и непризнании в налоговом учете» (возможны и обратные ситуации).