В экономическую  жизнь нашей страны управленческий учет вошел вместе с возникновением и ростом предприятий, ориентированных  на рынок. В конкурентной среде от правильных управленческих решений  зависит зачастую не только процветание бизнеса, но и само его существование. В свою очередь, для принятия таких решений необходимо располагать адекватной рыночным отношениям информацией, достаточной для всесторонней оценки ситуации, которую и предоставляет система управленческого учета. В частности, управленческий учет позволяет:

• обеспечить руководство предприятия информацией о том, каковы консолидированные результаты бизнеса, состоящего из неограниченного количества юридических лиц и структурных подразделений;
• выявить результаты работы отдельных направлений (ими могут быть виды деятельности, группы товаров или другие элементы, в зависимости от специфики бизнеса), независимо от того, как эти направления распределены между юридическими лицами, входящими в бизнес;
• оценить результаты работы также и по структурным подразделениям, которыми являются отделы, цеха, юридические лица;
• осуществить контроль над издержками путем их учета по видам и центрам затрат; собрать статистику о доходах и расходах предприятия в определенном разрезе и выявить общие тенденции;
• произвести планирование и контроль выполнения бюджета как отдельными центрами затрат, так и бизнесом в целом, включая совокупность юридических лиц;
• вести оперативный учет расчетов с отдельными контрагентами, взаиморасчетов между собственными юридическими лицами.

На основе обобщения предложенного материала  и литературы по управленческому  учету можно сформулировать следующее  определение сущности управленческого  учета.

Управленческий учет– это установленная в рамках организации система сбора, регистрации, обобщения и представления информации о хозяйственной деятельности организации и ее структурных подразделений, применяемая заинтересованными пользователями в процессе планирования, управления и контроля за этой деятельностью.

То есть сущность управленческого учета состоит в предоставлении информации, которая необходима или может пригодиться менеджерам всех уровней в процессе управления предпринимательской деятельностью в объемах, не присущих финансовому учету. Для этого требуется создание интегрированной системы учета затрат и доходов, нормирования, планирования, контроля и анализа, систематизирующей информацию для оперативных управленческих решений и координации проблем будущего развития предприятия.

Таким образом, можно сделать вывод, что, с одной стороны, управленческий учет является частью информационной системы предприятия, а с другой, – это деятельность, направленная на обеспечение информацией руководства для принятия решений и планирования, оперативного управления и контроля, оценки результатов деятельности организации.

Предметом управленческого учета

выступает совокупность объектов в процессе всего  цикла управления производством. Содержание предмета раскрывают его многочисленные объекты, которые можно объединить в две группы:

• производственные ресурсы, обеспечивающие целесообразный труд людей в процессе хозяйственной деятельности предприятия;
• хозяйственные процессы и их результаты, составляющие в совокупности производственную деятельность предприятия.

В состав производственных ресурсов входят:

• основные фонды – средства труда (машины, оборудование, производственные здания), их состояние и использование;
• нематериальные активы – объекты долгосрочного вложения (право на землю,  товарные знаки), их использование и состояние;
• материальные ресурсы – предметы труда, которые предназначены для обработки в процессе производства при помощи средств труда.

Эти ресурсы  в управленческом учете представлены в качестве производственных ресурсов  на складах,  в кладовых цехов и на участках, складах производственного отдела. Они включают в себя сырье, трудовые ресурсы, которыми располагает предприятие на данный момент, и результат труда.

Ко второй группе объектов управленческого учета  относятся следующие виды деятельности:

• снабженческо-заготовительная – приобретение, хранение, обеспечение производства сырьевыми ресурсами, вспомогательными материалами и производственным оборудованием с запасными частями, предназначенными для его содержания и ремонта, а также маркетинговая деятельность, которая связана со снабженческими процессами;
• производственная – процессы, обусловленные технологией производства продукции и состоящие из основных и вспомогательных операций; операции по совершенствованию выпускаемых продуктов и разработке новых;
• финансово-сбытовая – маркетинговые исследования и операции по формированию рынка сбыта  продукта; непосредственно сбытовые операции, включая упаковку, транспортировку и другие виды работ; операции, которые содействуют росту объема продаж, начиная от рекламы продукта и заканчивая установлением прямых связей с потребителями; контроль качества выпускаемой продукции;
• организационная – создание организационной структуры предприятия, выделение из системы предприятия функциональных отделов, служб, цехов, участков; организация информационной системы на предприятии с прямой и обратной связью, которая отвечает требованиям внутренних связей между структурными подразделениями, разными уровнями управления.

При построении системы управленческого учета  применяются методы, с помощью  которых осуществляется системная организация и интеграция существующих баз данных и заново формируемых.  
 
 
 
 
 

Под методом управленческого учета понимается совокупность различных приемов и способов, с помощью которых отражаются объекты управленческого учета в информационной системе организации. Основные из них:

• документирование– полноеотображение финансово-хозяйственной деятельности организацеи в первичных документах и на машинных носителях, гарантирующие управленческому учету достаточный объем информации. Первичный учет является основным источником информации для управленческого учета;
• инвентаризация–способ выявления фактического состояния объекта. При помощи инвентаризации проверяются отклонения учетных данных. Инвентаризация способствует сохранности материальных ценностей, контролирует их использование, устанавливает полноту и достоверность учетной информации;
• группировка и оценка, контрольные счета–способ изучения, позволяющий накапливать и систематизировать информацию об объекте в разрезе определенных признаков. Главными признаками группировки объектов управленческого учета считаются: специфика производственной деятельности, технологическая и организационная структура предприятия, организация управления, целевые функции системы управления. Сгруппированная информация об объекте позволяет эффективно ее использовать для оценки результатов деятельности и  делать выводы для принятия оперативных и стратегических управленческих решений. Контрольные счета – составная часть элемента классификации, позволяющая хранить информацию. Система контрольных счетов выступает связующим звеном бухгалтерского и управленческого учета и позволяет установить полноту и правильность учетных записей;
• использование данных планирования, нормирования и лимитирования. Под планированием понимается непрерывный циклический процесс, который направлен на приведение в соответствие возможностей предприятия с условиями рынка. Нормирование представляет собой  процесс  обоснованного расчета оптимальных норм и нормативов, который направлен на обеспечение эффективного  использования всех видов ресурсов. Лимитирование включает в себя расчет норм расхода ресурсов на единицу готовой продукции, учетные и контрольные операции;
• контроль– завершающий процесс планирования и анализа, направляющий деятельность организации на выполнение ранее установленных заданий, позволяющий вскрывать и устранять возникающие отклонения;
• анализ.В процессе анализа выявляются взаимозависимости и взаимосвязи между подразделениями по выполнению ранее установленных заданий, отклонения и причины, вызвавшие изменения в результатах и эффективности производства.

В заключение можно отметить, что все элементы метода управленческого учета действуют  не изолированно друг от друга, а в  совокупности, тем самым позволяя решать задачи управления деятельностью  предприятия.

Система управленческого учета является составной частью интегрированной информационной системы организации и предназначена для информационного обеспечения системы управления по функциям управления (планированию, контролю и анализу) на всех уровнях управления (оперативном, тактическом, стратегическом).

В рамках формирования и использования системы  управленческого учета решаются следующие основные задачи:

-  сбор и регистрация первичной информации;

-  передача данных и их обработка;

-  хранение информации и группировка данных;

-  формирование итоговой отчетной документации по функциям и уровням управления.

Решение задач управленческого учета  направлено на информационное обеспечение  следующих процедур:

-  определение эффективности деятельности отдельных подразделений и организации в целом;

-  учет затрат и доходов по местам возникновения, по центрам ответственности и по видам продукции;

-  обеспечение системы бюджетирования, планирования, контроля и анализа;

-  оценка достоверности формирования нормативной базы.

Таким образом, на базе информации управленческого  учета решаются:

• оперативные задачи, такие как определение безубыточного объема производства, планирование ассортимента и структуры выпускаемой продукции, принятие решений по ценообразованию и т. п.
• задачи перспективного характера, то есть имеющие долгосрочные стратегическое значение. Например, принятие решений о реструктуризации бизнеса, целесообразности освоения новых видов продукции и т. п.

При разработке системы управленческого учета  ее основополагающей функцией должны выступать учет затрат по сферам деятельности и последующее определение эффективности каждой производственной сферы. Такой подход к организации учета допускает выделение в качестве составных частей управленческого учета следующие подсистемы по сферам деятельности:

• снабженческую деятельность (подсистема «закупки»);
• производственную деятельность, затраты на производство и себестоимость продукции, (подсистема «затраты»);
• сбытовую деятельность (подсистема «продажи»);
• финансовую деятельность (подсистема «финансы»);
• инвестиционную деятельность (подсистема «инвестиции»).

Управление  деятельностью организации является сложным и комплексным процессом. Система управленческого учета  также сложна и состоит из множества  процедур. К тому же состав элементов системы управленческого учета может меняться в зависимости от целей учета. Однако любая система учета, сформированная в организации, отвечает общепринятым принципам.

Принципы управленческого учета:

1. Использование единых для планирования и учета (планово-учетных) единиц измерения. Соблюдение этого принципа в планировании иучете обеспечивает прямую и обратную связь. Планово-учетные единицы раскрывают сущность и различие систем оперативно-производственного планирования на разных его уровнях. С их помощью создается реальная возможность разработки методологии системы учета, основанной на тесной взаимосвязи управленческого учета и финансового учета затрат.

2. Формирование данных, необходимых и достаточных для объективной оценки результатов деятельности организации– один из основополагающих принципов построения управленческого учета. Процесс оценки результатов деятельности предусматривает определение тенденций и перспектив каждого подразделения в формировании прибыли от реализации.

3. Преемственность и многократное использование первичной и промежуточной информации в целях управления, или принцип комплектности.Соблюдение в процессе сбора, обработки и передачи первичных данных этого принципа упрощает систему и делает ее более эффективной. При оперативном управлении информация управленческого учета дополняется финансовыми данными. В свою очередь, данные финансового учета детализируются, дополняются информацией, поступающей от управленческого учета. Сущность принципа заключается в однократности фиксации данных в первичных документах или результатов произведенных расчетов и многократного их использования при всех видах управленческой деятельности без повторной фиксации, регистрации или расчетов.

4. Формирование показателей внутренней отчетностикак основысвязей между уровнями управления. Управленческий учет позволяет так формировать показатели внутренней отчетности по данным первичного учета, что они образуют систему коммуникаций внутри предприятия. На нулевом уровне возникает учетная информация в первичных документах, отчетах основных и вспомогательных цехов; на первом уровне группируется информация в сводных отчетах отделов, подразделений; на последующих уровнях формируется отчетная сводная документация в функциональных отделах (главного технолога, главного механика, отдела кадров и  т. д.). На верхнем уровне происходит обобщение сводной информации, поступившей из структурных подразделений, и преобразование ее в результирующую отчетную документацию отделами – планово-экономическим, бухгалтерией. По данным, содержащимся в этих отчетах, проводят анализ для долгосрочного планирования и прогнозирования.

5. Применение бюджетного (сметного) метода управления затратами, финансами и коммерческой деятельностью.Бюджетный цикл состоит из процедур планирования всех сфер деятельности, отдельных подразделений. Отдельные бюджеты подразделений увязываются в Главный бюджет (Мастер-бюджет) в рамках всей организации. Бюджеты охватывают закупки, производство, реализацию, распределение и финансирование. Одним из этапов бюджетирования является управленческая отчетность, которая позволяет вносить коррективы в бюджеты с учетом изменяющихся условий и отклонений от запланированного уровня.

6. Полнота и аналитичность, обеспечивающие исчерпывающую информацию об объекте учета. Этот принцип определяет, что данные управленческой отчетности должны быть представлены в удобном для анализа виде и не требовать дополнительной аналитической обработки, не предусматривать обратных синтезу (от низших до высших слоев) процедур. Нарушение этого принципа приводит к удорожанию системы и потере оперативности.

7. Периодичность,отражающая производственный и коммерческий циклы организации, установленные учетной политикой. Информация для руководителей необходима в том случае, когда это целесообразно. Сокращение временного плана сокращает точность информации, увеличение временного плана уменьшает актуальность информации. Как правило, разрабатывается график сбора первичных данных, их обработки и группировки в итоговой информации.

8. Непрерывность деятельности организации. Под непрерывностью понимают отсутствие намерения самоликвидироваться, сократить масштабы производства. Она означает, что организация будет развиваться. Этот принцип нацеливает на создание информационного обслуживания решения долгосрочных проблем – анализа конкурентоспособности производства, поставок сырья и материалов, изменения ассортимента и освоения новых видов продукции, инвестиций.

Совокупность  перечисленных принципов обеспечивает действенность системы управленческого  учета, но не унифицирует учетный  процесс.

К основным функциям управленческого учетаотносят:

• обеспечение руководителей всех уровней управления информацией, необходимой для текущего планирования, контроля и принятияоперативных управленческих решений, т. е.информационная функция;
• формирование информации, которая служит средством внутренней коммуникационной связи между уровнями управления и различными структурными подразделениями одного уровня, т. е. функция обратнойсвязи;
• оперативный контроль и оценка результатов деятельности внутренних подразделений и предприятия в достижении цели, т. е. контрольная функция;
• перспективное планирование и координация развития предприятия в будущем на основе анализа и оценки фактических результатов деятельности, т.е.аналитическая функция.

Как было отмечено выше, управленческий учетявляется продолжением финансового учета. При  этом, оба вида учета тесно переплетаются  между собой, имея определенные взаимосвязи и различия.

Взаимосвязь управленческого и финансового учетадостигается на основе комплексного использования информации, единства норм и нормативов, а также единства нормативно-справочной информации в целом, дополнения информации одного вида учета данными другого, приближения учетной информации к местам принятия решений, единого подхода к разработке задач управленческого и финансового  учета.

Большинство элементов финансового учета  можно найти и в управленческом: в обеих системах учета рассматриваются одни и те же хозяйственные операции; на основе производственной или полной себестоимости, рассчитанной в системе управленческого учета, производится балансовая оценка изготовленных активов в системе финансового учета; отдельные методы финансового учета применяются и в управленческом учете; оперативная информация используется не только в управленческом учете, но и для составления финансовых документов.

Однако  наиболее важной чертой, объединяющей оба вида учета, является то, что  они обеспечивают заинтересованных пользователей информацией, используемой для принятия решений. Таким образом, финансовый и управленческий учет – взаимозависимые и взаимообусловленные компоненты единой системы бухгалтерского учета. 

В то же время каждому виду учета свойственны  свои особенности. Сравнивая управленческий и финансовый учет, можно выделить в них и различия. Эти различия для удобства понимания представлены в виде таблицы 1.1.   
 

Таблица 1.1.

Сравнительная характеристика управленческого и финансового учета  

Цели ведения учета. Целью бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой для составления бухгалтерской отчетности, осуществления контроля за целесообразностью и законностью хозяйственных операций,  и использованием производственных ресурсов, а также предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения финансовой устойчивости организации.

Целью управленческого учета является формирование и предоставление управленческому персоналу информации, необходимой для планирования, контроля и управления деятельностью организации  и ее структурных подразделений.

Таким образом, цели финансового  учета относятся к организации в целом, а управленческого – к администрации предприятия и структурным подразделениям.

Основные пользователи информации. Основными пользователями информации финансового учета являются внешние пользователи – органы государственного управления (налоговые, статистические органы и т. д.), банки, кредиторы, инвесторы (в том числе физические лица) и др.

В управленческом учете пользователями информации являются работники управленческого персонала  организации и ее структурных  подразделений, специалисты, а также  непосредственные исполнители, для  которых установлены лимиты и нормативы по соответствующим расходам.

Обязательность ведения учета. Ведение финансового учета установлено законодательством РФ (Закон «О бухгалтерском учете»). Управленческий учет вводится и осуществляется по решению администрации организации. Он не обязателен и может не осуществляться.

Объекты учета и отчетности.В финансовом учете информация формируется и отражается в отчетности в целом по организации. В нескорых случаях отчеты о доходах и расходах составляются по отраслям и видам деятельности.

В управленческом учете информация формируется и  составляется отчетность по структурным  подразделениям, центрам ответственности, видам деятельности, отдельным изделиям, новым технологическим решениям и т. д.

Структура учета зависит от использования базисных установок. В финансовом  учете применяется базисное равенство, которое имеет вид:   

Активы = Обязательства + Собственный капитал.                (1.1)  

Управленческий  учет не имеет единого равенства. Его структура определена тремя  видами объектов: доходы, издержки, активы. Любая система управленческого учета оперирует этими понятиями в учете полной себестоимости, дифференцированном учете и учете по центрам ответственности.

Способы ведения учета. В финансовом учете обязательно используются все элементы метода бухгалтерского учета: документация и инвентаризация, оценка и калькуляция, счета и двойная запись, бухгалтерский баланс и отчетность.

В управленческом учете могут использоваться указанные  элементы бухгалтерского учета, но не в обязательном порядке (в том числе документация и двойная запись). Кроме того, в управленческом учете широко используются количественные методы  (методы математики, статистики и теории вероятностей, математического программирования).

Правила ведения учета.Финансовый учет и составление отчетности должны осуществляться в соответствии с общепринятыми принципами и правилами, установленными законодательном РФ.

В управленческом учете правила ведения учета  и составление отчетности устанавливаются  администрацией организации.

Используемые измерители. В финансовом учете используются натуральные и денежные измерители. При этом использование денежного измерителя в национальной валюте  является обязательным (закреплено законодательством РФ). Операции в иностранной валюте приводятся к национальной валюте.

В управленческом учете наряду с использованием указанных  выше измерителей широко применяются  специфические измерители произведенной  продукции и выполненных работ  – машино-час, человеко-час и т. д.

Способы группировки расходов.В финансовом учете расходы группируются и учитываются в обязательном порядке по элементам затрат.  Перечень расходов по элементам затрат установлен ПБУ 10/99 «Расходы организации», а для целей налогообложения – гл. 25 Налогового кодекса РФ. Для калькулирования себестоимости продукции в бухгалтерском учете учет расходов можно осуществлять по статьям калькуляции, перечень которых устанавливается организацией самостоятельно.

В управленческом учете учет расходов осуществляется по статьям калькуляции. Учет расходов по элементам затрат не ведется.

Методика расчета финансовых  результатов. В финансовом учете возможны две концепции. Первая предусматривает расчет прибыли как разность между выручкой от реализации продукции, работ, услуг и ее полной себестоимостью. Эта старая концепция, применяемая и управленческим учетом, она до сих пор является стандартом российского бухгалтерского учета. Новая концепция состоит в том, что прибыль рассчитывается как разность между выручкой от продажи продукции, ее производственной себестоимостью и периодическими расходами, собираемыми в бухгалтерском учете на счете 26 «Общехозяйственные расходы». Этот подход представляет собой современный стандарт  бухгалтерского учета западных стран с рыночной экономикой и начал применяться в нашей стране с 1995 г.

В управленческом учете возможны иные подходы к  определению финансового результата. Так, например, в соответствии с системой «директ-костинг» рассчитывается показатель маржинального дохода – разница  между выручкой от продажи продукции  и переменными затратами. Международные стандарты бухгалтерского учета запрещают этот подход для составления финансовой отчетности.

Степень точности информации. В финансовом  учете и отчетности должна отражаться достоверная, документально обоснованная информация.

В управленческом учете допускаются приблизительные оценки, вероятностные расчеты, ориентировочные показатели. Первостепенное значение приобретает быстрота получения информации для управления, ее многовариантность, удобство использования. Вместе с тем по ряду показателей администрация требует предоставления достоверных данных.

Временной период. В финансовом учете информация представляется за прошедший отчетный период (месяц, квартал, год). Информация финансового учета характеризует результат свершившихся фактов и хозяйственных операций за минувший период, отражает их по принципу «как это было».

В управленческом учете, в зависимости от цели, информация представляется за истекший, настоящий  и будущий периоды. Одно из основных требований, предъявляемых к информации управленческого учета, – ее своевременность. Как правило, данные управленческого учета ориентируются на решение «как это должно быть» и контроль исполнения принятого решения. Учет фактических величин для управленческого учета тоже важен, но в основном как база для принятия решений и анализа их эффективности. Поскольку управленческий учет не отменяет финансовый, он пользуется его информацией о фактических затратах и результатах деятельности, изменении стоимости активов и источников их формирования, долговых обязательствах и т. п.

Периодичность представления отчетности.Бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется за месяц, квартал, год.

Отчетность  в управленческом учете составляется за более короткие промежутки времени  – смену, день, неделю, декаду, месяц.

Ответственность за достоверность и своевременность представления учетных и отчетных данных. В финансовом учете ответственность за достоверность и своевременность представления учетных и отчетных данных предусмотрена законодательством РФ (штрафы, пени, неустойки).

По учетным  и отчетным данным управленческого  учета ответственность обычно не предусматривается. Вместе с тем  данные управленческого учета могут  явиться основой для привлечения  менеджера к ответственности  за его управленческие решения или  поступки (дисциплинарная ответственность: выговор, замечание).

Доступность отчетных данных. Данные бухгалтерской (финансовой) отчетности доступны для внутренних и внешних пользователей. Например, законодательством РФ установлено, что акционерные общества открытого типа, банки и другие кредитные организации, страховые организации, биржи, инвестиционные фонды обязаны публиковать бухгалтерскую отчетность не позднее 1 июня года, следующего за отчетным. Фонды социального назначения и ряд других организаций обязаны публиковать квартальную бухгалтерскую отчетность.

Данные  управленческой отчетности являются коммерческой тайной.

Связь с другими дисциплинами. Финансовый  учет основан на собственном методе.

Управленческий  учет тесно связан с иными дисциплинами: менеджментом, стратегическим менеджментом, микроэкономикой, финансами, экономическим анализом, математической статистикой и т. д..

Полезная  функция управленческого учета  в рамках стратегического менеджмента  состоит в том, чтобы в пределах отведенного времени доставлять всю нужную информацию принимающим решения менеджерам определенного уровня. Система управленческого учета  должна быть построена таким образом, чтобы обеспечивать организацию финансовой информацией, удовлетворяющей именно этим специфическим условиям принятия стратегических решений, причем сами условия могут меняться по мере корректировки стратегии в связи с изменениями внешней среды.

В управленческом учете для принятия экономически обоснованных решений используются хорошо известные виды экономического анализа – факторный анализ (используется в учете при анализе отклонений фактических затрат от сметных), оперативный, сравнительный, комплексный анализ и т. д.

Данные  управленческого учета, а именно: информация о платежеспособности и  рентабельности; зависимости  от источников финансирования, структуре его активов; состоянии расчетов с контрагентами; имущественных потоках; доходах и расходах; составе затрат; движении денежных средств и т. д.  – это та информация, в которой остро нуждаются управленцы, менеджеры компаний.

В конечном счете, управленческий учет, в отличие  от финансового, – учет не фактической  величины имущества, затрат и доходов, состояния расчетов и обязательств, а учет факторов, обстоятельств и  условий, влияющих на производственно-хозяйственную  и финансовую деятельность организации. Его цель – дать информацию для принятия решений по управлению экономикой предприятия и проверить эффективность выполнения принятых решений.