Система внутрихозяйственного контроля виды, функции и принципы организации

Система внутрихозяйственного контроля: виды, функции  и принципы организации  

 
    Т.В. Плахотя, главный бухгалтер 
НОУ СПО «Сальский экономико-правовой техникум»

 
     Под системой внутрихозяйственного (внутреннего) контроля принято понимать совокупность организационной  структуры, методик  и процедур, принятых руководством организации  в качестве средств для ведения эффективной хозяйственной деятельности. 
      
     Одним из необходимых требований, предъявляемых системным подходом к объекту управления, является наличие у него контролирующего элемента, который постоянно контролировал бы состояние объекта управления, не оказывая при этом на него управляющего воздействия. Контроль хозяйствующего субъекта предполагает мониторинг любого управляющего воздействия, подданного на вход управляемой системы. Роль контролирующего параметра в системе управления обычно выполняет один из сотрудников аппарата управления или специально организованная служба, курирующая соответствующее направление деятельности и наделенная необходимыми для этого полномочиями. Любые управленческие решения в системе управления должны проходить через контролирующий элемент. 
 
     Организация внутрихозяйственного контроля, его полномочия, пределы контроля, широта охвата хозяйственных операций и структурных подразделений определяются собственниками и руководством предприятия. Тем не менее, как правило, система внутреннего контроля создается для обеспечения: 
     • соблюдения политики (стратегии) руководства; 
     • сохранности имущества и информации; 
     • формирования своевременной и достоверной информации; 
     • соблюдения требований законодательства. 
      
     По нашему мнению, основной задачей внутреннего контроля на предприятии является защита имущественных законных интересов предприятия и ее собственников, а также снижение финансовых потерь, возникающих по различным причинам. Чем более развита, структурирована система контроля, тем выше результат ее действия, выражающийся в снижении потерь.  
 
     Выше указывалось, что регламент организации, роль и функции внутреннего контроля экономический субъект – его руководство и (или) собственник определяет самостоятельно, исходя из: 
     • содержания и специфики деятельности; 
     • объемов экономической деятельности; 
     • системы управления; 
     • состояния внутреннего контроля. 
      
     Функции внутрихозяйственного контроля на предприятии могут выполнять: а) специальные службы внутреннего контроля; б) отдельные контролеры, состоящие в штате экономического субъекта; в) ревизионные комиссии (ревизоры); г) привлекаемые для целей внутреннего контроля сторонние организации; д) привлекаемые для целей внутреннего контроля внешние аудиторы. 
 
     Следует признать, что система внутреннего контроля многих организаций в данный момент находится на недостаточно высоком уровне и нуждается в повышении ее действенности. Наиболее распространенной формой осуществления контроля является создание ревизионных комиссий, члены которых выполняют в основном техническую работу, связанную с фактическим контролем за сохранностью товарно-материальных ценностей. Не секрет и то, что деятельность многих ревизионных комиссий носит формальный характер. Таким образом, задачи, выполняемые ревизионной комиссией, в большинстве случаев сводятся к проведению инвентаризаций и ведению необходимой документации. Не вызывает сомнения, что ревизионная комиссия не в состоянии в полной мере обеспечить действенный и эффективный контроль за всей деятельностью организаций.  
 
     Таким образом, система внутреннего контроля большинства российских предприятий не гарантирует исключения в деятельности предприятия неэффективной работы и достоверности разделов бухгалтерского учета и отчетности, поскольку никто не может поручиться за отсутствие корыстных мотивов и компетентности у администрации предприятия, неэффективной реализации материалов внутреннего контроля, а также неточностей и ошибок со стороны работников предприятия ввиду непреднамеренных причин: по незнанию, усталости, небрежности и т.п. 
 
     Служба внутрихозяйственного (внутреннего) контроля не наделяется правами оперативного управления финансово-хозяйственной деятельностью предприятия. Ее полномочия должны быть установлены в соответствии с обязанностями, а результаты ее контрольной деятельности реализуются через распорядительные документы собственников и администрации предприятия. Отличительными чертами данной системы, на наш взгляд, является то, что она: а) должна быть организована экономическим субъектом; б) должна быть регламентирована внутренними документами; в) действует в интересах руководства экономического субъекта и (или) собственников. 
 
     К основным функциям, выполняемым службами внутреннего контроля, как правило, относят: 
     • обеспечение уставных задач предприятия и главной – эффективности деятельности; 
     • планирование ревизий и проверок, в том числе с привлечением специалистов, проведение их и оценка выявленной и оформленной в установленном порядке доказательной информации, составление на основе этой информации отчетов и представление выводов и рекомендаций; 
     • организация проверок состояния хозяйственно-финансовой деятельности предприятия; 
     • экспертиза инвестиционных проектов развития предприятия; 
     • проверка соблюдения на предприятии норм российского законодательства и нормативно-правовых актов, изданных в соответствии с российским законодательством; 
     • проверка соблюдения на предприятии нормативно-правовых актов, регулирующих бухгалтерский учет и внутренний контроль; 
     • обеспечение сохранности материальных и денежных активов предприятия; 
     • проверка эффективности деятельности структурных подразделений и выявление резервов повышения эффективности производства; 
     • проверка организации работы по контролю и исполнению договоров, предупреждения мошеннических сделок; 
     • содействие законности, целесообразности, своевременности и полноты отражения хозяйственных операций в учете; 
     • контроль за расчетно-платежной дисциплиной и управлением дебиторской задолженностью; 
     • проверка отдельных разделов бухгалтерского и оперативного учета и отчетности; 
     • проверка организации договорной работы и контроль за условиями выполнения договоров; 
     • проверка исполнения решений по выявленным недостаткам; 
     • организация и проведение служебных расследований по фактам материального ущерба; 
     • информирование и консультирование руководства предприятия о недостатках и резервах в деятельности предприятия. 
      
     Как видно из приведенного перечня функций, система внутреннего контроля на предприятии должна решать большой спектр задач и охватывать различные сферы деятельности, что предполагает агрегирование различных видов контроля в единую систему внутрихозяйственного контроля. 
 
     Общая функциональная схема внутрихозяйственного контроля на предприятии приведена на рисунке 1. 
 
     Рассмотрим виды внутрихозяйственного контроля, приведенные на рисунке 1. 
     

Общая функциональная схема  внутрихозяйственного контроля на предприятии 

Рис. 1

 
           
     Организационный контроль включает контроль за построением предприятия и функционированием звеньев и является наиболее существенным с точки зрения эффективности его деятельности.  
      
     Экономический контроль – это контроль за обеспечением предприятия расчетами и нормами, имеющими глубоко научную основу, сориентированными на передовой опыт других предприятий и подтвержденными практикой самого предприятия, их внедрением и соблюдением в производственном процессе. Без четко спланированного каждого производственного или инвестиционного проекта немыслима эффективная деятельность предприятия. 
      
     Технологический контроль – это контроль за применяемой на предприятии техникой и технологией, поскольку эффективность современного производства обеспечивается за счет использования высокопроизводительной техники и высокоэкономичной технологии, позволяющей создавать и выпускать качественные товары и услуги при минимальных затратах. 
      
     Юридический контроль – это контроль за разработкой и исполнением уставных и внутренних нормативно-правовых актов предприятия, федеральных и региональных законодательных актов и положений. Правильность их функционирования на предприятии исключает применение к работникам и самому предприятию санкций со стороны государства. 
      
     Контроль над персоналом, его эффективной деятельностью – важнейшее направление в системе внутрихозяйственного контроля. 
      
     Бухгалтерский контроль – это контроль за организацией внутрихозяйственного бухгалтерского учета, обеспечением работников предприятия достоверной и своевременной информацией, в том числе и об эффективности деятельности каждого работника и подразделения предприятия.  
      
     Контроль за безопасностью – обеспечение организационного, технологического и технического функционирования предприятия; выявление и своевременное предотвращение негативных вторжений из внешней и внутренней среды, могущих повлиять на различные направления деятельности; сохранность предприятия как имущественного комплекса. 
      
     Управленческий контроль заключается в анализе и соответствии правильного выполнения принятых управленческих решений и своевременного воздействия в целях их выполнения, оценка их эффективности. Управленческий контроль – это процесс влияния менеджеров на работников предприятия для эффективной реализации организационной стратегии. При этом его главной задачей является контроль по центрам ответственности. Другими словами, необходима система отражения, обработки и контроля плановой и фактической информации на входе и выходе центра ответственности. Учет по центрам ответственности предполагает разграничение полных затрат и затрат данного центра ответственности.  
          

Ключевое условие  успешного функционирования системы  внутреннего управленческого контроля организации – это соблюдение принципов эффективности, т.е. основных правил, охватывающих контрольную деятельность в целом. Перечислим основные принципы. 
      
     1. Принцип ответственности гласит: каждый субъект внутреннего контроля, работающий в организации, за ненадлежащее выполнение контрольных функций должен нести экономическую, административную и дисциплинарную ответственность. Ответственность должна быть формально установлена за выполнение каждой контрольной функции, ясно очерченной и формально закрепленной за конкретным субъектом. В противном случае субъект не будет в должной мере осуществлять контроль.  
      
     Обычно выделяют несколько центров ответственности: 
     • центр доходов, где формируется информация об объеме выпуска продукции, в денежной оценке – доходе предприятия; 
     • центр затрат, где осуществляется измерение затрат; 
     • центр нормативной себестоимости – разновидность центра затрат, где установлены нормативы по элементам затрат; 
     • центр прибыли, где измеряется соотношение между доходами, получаемыми центром, и его затратами. 
      
     Схема управленческого контроля приведена на рисунке 2.

Схема управленческого  контроля       

Рис. 2      

 
     2. Принцип сбалансированности неразрывно связан с предыдущими, означает: субъекту нельзя предписывать контрольные функции, не обеспеченные средствами для их выполнения; не должно быть средств, не связанных той или иной функцией. При определении обязанностей субъекта контроля должен быть предписан соответствующий объем прав и возможностей, и наоборот.  
      
     3. Принцип своевременного сообщения об отклонениях гласит: информация об отклонениях должна быть представлена лицам, уполномоченным принимать решения по соответствующим отклонениям, в максимально короткие сроки. Если сообщение запаздывает, нежелательные последствия отклонений усугубляются; объект переходит уже в другое состояние (действие), что лишает смысла сам проведенный контроль. При предварительном контроле несвоевременное сообщение о возможности возникновения отклонений также лишает смысла проведенный контроль.  
      
     4. Принцип интеграции предусматривает, что любой элемент управления не может существовать обособленно. Контроль необходимо рассматривать в корреляции с другими элементами в едином контуре процесса управления. При решении задач, связанных с контролем, должны создаваться надлежащие условия для тесного взаимодействия работников различных функциональных направлений.  
      
     5. Принцип соответствия контролирующей и контролируемой систем гласит: степень сложности системы внутреннего контроля должна соответствовать степени сложности подконтрольной системы. Успешно справиться с разнообразием в подконтрольной системе может только такое контролирующее устройство, которое само достаточно разнообразно. Необходимо, чтобы адекватность достигалась в главном, в принципиальном, чтобы звенья системы внутреннего контроля могли гибко настраиваться на изменения соответственных звеньев системы объектов внутреннего контроля организации.  
 
     6. Принцип постоянства предусматривает: постоянное адекватное функционирование системы внутреннего контроля позволит вовремя предупреждать о возможности возникновения отклонений и своевременно их выявлять. 
      
     7. Принцип комплексности предполагает: объекты различного типа должны быть охвачены адекватным контролем; нельзя добиться общей эффективности, сосредоточив контроль только над относительно узким кругом объектов. 
      
     8. Принцип согласованности пропускных способностей различных звеньев системы внутреннего контроля означает, что в различных сопряженных звеньях системы внутреннего контроля должно обеспечиваться согласование передачи данных. Смысл быстродействия компьютерной программы, контролирующей отпуск товаров на предмет соблюдения лимита, теряется, если «узким местом» оказывается скорость обмена информацией между отделом сбыта (коммерческим) и бухгалтерией, или ввод данных вручную сотрудником, не имеющим должной подготовки. 
      
     9. Принцип разделения обязанностей предусматривает, что функции между служащими распределяются таким образом, чтобы за одним человеком не были закреплены одновременно следующие функции: санкционирование операций с определенными активами, регистрация данных операций, обеспечение сохранности данных активов, осуществление их инвентаризации. Во избежание злоупотреблений и для эффективности контроля эти функции должны быть распределены между несколькими лицами. 
      
     10. Принцип разрешения и одобрения гласит: должно быть обеспечено формальное разрешение и одобрение всех финансово-хозяйственных операций ответственными официальными лицами в пределах их полномочий. Формальное разрешение – это формальное решение либо относительно общего типа хозяйственных операций, либо относительно какой-либо конкретной операции. Формальное одобрение – это конкретный случай использования общего разрешения, выданного администрацией. Без наличия формально установленных процедур санкционирования невозможно считать систему внутреннего контроля организации эффективной. 
      
     Все перечисленные выше принципы взаимосвязаны, порядок их сочетания зависит от конкретных обстоятельств. В целом система внутрихозяйственного финансового контроля включает три основных структурообразующих элемента: среду контроля, учетную систему, непосредственно процедуры контроля. Оптимальное сочетание этих элементов способствует снижению риска хозяйственной и финансовой деятельности. Под средой контроля понимается целенаправленная система действий и процедур, которые в различной степени отражают отношение персонала, включая руководство и собственников, к контролю. Система внутрихозяйственного контроля в широком его понимании – это осуществление органами управления и собственниками хозяйствующего субъекта в пределах своей компетентности организационных и технологических действий: 
     • по организации структуры внутреннего контроля; 
     • по технологии проведения проверок с целью определения соблюдения и осуществления хозяйственной и финансовой деятельности в организации; 
     • по правовому обеспечению фактического финансового и материального состояния по сравнению с плановыми показателями; 
     • по порядку документального оформления выявленных несоответствий и определения причин и условий этих отклонений; 
     • по предотвращению ошибок и непреднамеренных искажений; 
     • по принятию организационных, дисциплинарных и материальных мер по их исключению. 
      
     Под учетной системой понимается определенная совокупность методов и процедур сбора, регистрации, обработки, анализа и предоставление данных об активах и пассивах предприятия и его финансово-хозяйственных операциях с целью обеспечения их полноты, достоверности и своевременности. Системность учета предполагает последовательное прохождение следующих этапов учетного процесса: 
     • текущее наблюдение финансово-хозяйственных операций; 
     • группировка и систематизация накапливаемой информации; 
     • составление отчетности на основе данных бухгалтерского учета; 
     • использование данных учетных регистров и отчетности для анализа финансово-хозяйственной деятельности. 
      
     Под процедурами контроля понимается совокупность методов и правил, основанных на действующей в экономике страны системе законодательных и нормативно-правовых установлений, которые разработаны на конкретном предприятии с учетом особенностей его производственно-финансовой деятельности. 
 
     Вероятность возникновения ошибок в бухгалтерской (финансовой) отчетности возрастает, если контрольные процедуры не адекватны предъявляемым требованиям. Для выявления недостатков контрольных процедур применяют следующий четырехэтапный подход: идентификация существующих процедур контроля; идентификация недостающих ключевых элементов контроля; выявление потенциальных материально-значимых ошибок; возможность использования компенсационных процедур контроля. 
 
     Для системы внутреннего контроля характерен весь спектр классификационных признаков, но первостепенное значение приобретает группировка по признаку времени, согласно которому контроль подразделяется на предварительный, текущий и последующий. 
 
     Предварительный внутрихозяйственный контроль производится до совершения хозяйственной операции. Его задача – контроль уставных целей, прогнозов, предупреждение негативных и неквалифицированных действий со стороны должностных лиц, чтобы не допустить незаконных и неэффективных производственно-хозяйственных операций, способных нанести предприятию ущерб и ухудшить его финансовое положение. Предварительный контроль, как правило, направлен на экономное (нормативное) расходование трудовых, материальных и финансовых ресурсов. 
 
     Предварительный внутрихозяйственный финансовый контроль осуществляется руководителем предприятия, должностными лицами, отвечающими за бюджетирование и планирование деятельности предприятия, бухгалтерией предприятия до начала хозяйственных операций в процессе предварительного оформления документов по этим операциям в целях предупредить бесхозяйственность, незаконные действия и непроизводительные расходы материальных, трудовых и денежных ресурсов. В процессе этого контроля устанавливается соответствие операций нормативно-правовым актам, регулирующим хозяйственную деятельность, заключенным договорам, утвержденным сметам, планам. 
 
     Текущий внутрихозяйственный финансовый контроль должен непрерывно сопровождать процесс совершения хозяйственных операций на различных участках и в структурных подразделениях хозяйствующего субъекта. Такой контроль на основе изучения совершаемых хозяйственных операций имеет целью оперативное регулирование результатов хозяйственной деятельности. Главная задача этого контроля – раннее обнаружение и определение неиспользованных резервов в деятельности организации, отклонение от выполнения плановых заданий в целях принятия необходимых мер по устранению влияния и отрицательных факторов на работу. 
 
     Текущий контроль осуществляется руководителями структурных подразделений, специально выделенными для этого лицами, бухгалтерией предприятия после совершения хозяйственных операций в момент проверки бухгалтерией документов, которыми оформлены эти операции или послужившими основанием для их совершения. Документы проверяют с точки зрения правильности их оформления; законности проведенных операций; соответствия другим документам и операциям. 
 
     Последующий внутрихозяйственный финансовый контроль осуществляется работниками бухгалтерии при приеме проверки документов, записи в регистры бухгалтерского учета; составлении бухгалтерских отчетов и балансов; проведении инвентаризаций всех видов средств; анализе финансово-хозяйственной деятельности; проведении тематических проверок и ревизий. Для организации последующего внутрихозяйственного финансового контроля на предприятии могут создаваться отдельные контрольные подразделения: ревизионные комиссии, отделы внутреннего аудита, группы контроля, инвентаризационные бюро и т.д. в зависимости от отраслевых особенностей и размеров организации. 
 
     Известны следующие варианты организации внутрихозяйственного контроля: 
     • неавтоматизированный; 
     • не полностью автоматизированный; 
     • полностью автоматизированный. 
      
     Неавтоматизированный внутрихозяйственный контроль осуществляется непосредственно его субъектами без применения автоматических средств. Не полностью автоматизированный внутрихозяйственный контроль осуществляется его субъектами с применением автоматических средств регистрации, обработки, измерения и т.п. (например, контроль качества работы производственного оборудования с помощью технологии штрихового кодирования обрабатываемых узлов и деталей). 
 
     Полностью автоматизированный внутрихозяйственный контроль осуществляется в автоматическом режиме под управлением субъектов внутреннего контроля. Примеры этого типа внутреннего контроля: автоматическое обнаружение и исправление ошибки прикладной компьютерной программой; работа программ, обеспечивающих выделение или перечисление тех пунктов, которые не соответствуют установленным критериям (например, если сумма по счетам на закупку находится вне установленных пределов); работа антивирусных программ; программные проверки типа подсчета общих сумм для контроля правильности расчетов (например, согласование суммы счетов на закупки с общей суммой счетов, рассчитанной в результате другой операции); программные проверки на соответствие данных и выдача информации по отсутствию соответствия (например, сравнение неоплаченных счетов-фактур на закупку с файлами записей по полученным товарам, производимое программой перед оплатой счета продавца); работа контрольных модулей корпоративных систем; самодиагностика программных средств. 
 
     Выбор варианта организации внутрихозяйственного контроля зависит от: 
     • сложности организационной структуры;  
     • видов и масштабов деятельности;  
     • целесообразности охвата контролем различных сторон деятельности;  
     • отношения руководства организации к контролю; 
     • материальных возможностей организации.  
      
     В соответствии с требованиями положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ1/98) в составе учетной политики утверждается и выбранный вариант организации системы внутрихозяйственного контроля за хозяйственными операциями. Существует три основных подхода к оценке системы внутреннего контроля: 
     • детальный анализ среды контроля и системы бухгалтерского учета; 
     • идентификация (определение или установление) контрольных процедур, снижающих возможные риски; 
     • проверка эффективности работы системы внутреннего контроля. 
      
     Объективность внутреннего контроля определяется степенью его независимости в структуре управления экономического субъекта. Это требование к внутреннему контролю, как правило, обеспечивается тем, что он подчиняется и обязан предоставлять отчеты только назначившему его руководству и собственникам, независимо от руководителей проверяемых филиалов экономического субъекта, структурных подразделений. Внутрихозяйственный контроль выступает как результат практического использования контрольных функций бухгалтерского учета, финансов, хозрасчета и других стоимостных категорий экономики, который требует от руководителя организации создания нормативной базы для построения на предприятии внутрихозяйственного контроля. Внутрихозяйственный контроль должен проводиться работниками организации в ходе осуществления хозяйственных операций и технологических процессов, выполняемых с целью повышения эффективности, целесообразности и законности их выполнения. Этот контроль не подменяет и не заменяет управление предприятием, а является лишь инструментом управления и предназначен для проверки отдельной хозяйственной операции, конкретного участка, структурного подразделения. 
      
     Эффективность системы внутреннего контроля, созданной руководством организации, зависит от способности решать поставленные задачи и обеспечивать защиту организации от возможных рисков. Оценка эффективности позволяет рассматривать качественную и количественную определенность отдельных элементов системы внутреннего контроля, устанавливать их различие. По своей сути оценка эффективности системы внутреннего контроля – это обобщение показателей ее действенности и результативности. Мерой количественной оценки результата действенности, которой системы внутреннего контроля может служить показатель среднего математического ожидаемого значения события или результата. Такие оценки обычно базируются на экспертных заключениях и имеют субъективный характер. 
 
     Необходимо иметь в виду, что эффективность системы внутреннего контроля зависит от ее актуальности. Все изменения, происходящие в компании, должны своевременно и полно находить отражение в системе внутреннего контроля. Поэтому еще при разработке необходимо строить систему внутреннего контроля таким образом, чтобы существовала возможность ее гибкого изменения, а также определить методику поддержания системы внутреннего контроля в актуальном состоянии.  
 
     Подводя итоги, следует сказать, что создание системы внутреннего контроля является сложной задачей, с которой предприятие не всегда имеет возможность справиться самостоятельно. Если в организации будет принято решение о разработке системы внутреннего контроля, целесообразно обратить внимание на возможность привлечения к работе консалтинговых компаний, имеющих опыт в реализации аналогичных проектов.  
     

Литература

 
    1. Мельник М.В., Пантелеев А.С., Звездин А.Л. Ревизия и контроль. – М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2004 г. – 520 стр.

 
     2. Бурцев В.В. Организация системы  внутреннего контроля коммерческой  организации. – М.: «Экзамен», 2000 г. – 320 стр. 

 
     3. Пугачев В.В. Международные стандарты  аудита. – М.: Дело и Сервис, 2006 г. – 272 стр.