Роль аудита в развитии функции контроля в условиях рыночной экономики

Page 1

Тема 1. Роль аудита в развитии функции контроля в условиях рыночной экономики
Необходимость и сущность аудита
Аудит(вразныхпереводахэтословоозначает«онслышит»,«слушающий»)имеетдостаточнобольшуюисторию.Завремя
своегоразвитияаудиткакэлементинфраструктурыэкономикипрошелнесколькокачественныхэтаповразвития.Какилюбой
другойвидуправленческойдеятельности,аудитреальновыполняетфункции,востребованныеэкономическойсредой,поэтому
каждыйизпройденныхэтаповсоответствовалопределенномууровнюразвитияэкономическихотношений.
ВсовременномпониманииаудитначалформироватьсявсерединеXIXв.вВеликобритании впериодразвитиярыночных
отношений.Становлениекапитализмасопровождалосьмассовымбанкротствомкомпаний,основнойпричинойкоторогобыли
не объективные экономические предпосылки, а недобросовестность и злоупотребления управляющих компаниями.
Соответственноуразоренныхакционеровпоявиласьпотребностьвзащите,аупотенциальныхинвесторовисуществующих
акционеров— вдостовернойинформацииосостоянииделвкомпаниях.
Законодательно аудитбылоформленпозже:с1844г.вАнглии вышелряд законов,предусматривающихпроверку
независимымиспециалистамибухгалтерскихсчетовиотчетовпередакционерами.Затембылипринятызаконыобобязательном
аудитеивдругихстранах,например,воФранциив1867г.ивСШАв1937г.
Помнениюмногихспециалистов,современныйаудитначалсвоебурноеразвитиепримернововторойполовине19века.Это
связаносускореннымразвитиемакционерныхобществкакформывложениякапитала,соответствующейкрупномубизнесув
сферепромышленности,торговли,транспорта,строительстваисельскохозяйственногопроизводства.
Основнаяпричинавозникновенияаудитасостоялавтом,чтопомереразвитияэкономикипроисходилоразделениефункций
междусобственникамипредприятия,егоадминистрацией(менеджерами)икредиторами.Резковозросларольакционеров,
которымтребоваласьгарантиянетолькосохранностикапитала,ноиполучениядивидендов.Необходимымусловиемэтого
являлосьправильноеведениеучетаиэффективноефункционированиепредприятия.Тольконезависимыйспециалистмогдать
заключение о достоверности и объективности проверенной бухгалтерской отчетности и о вероятности продолжения
деятельностихозяйствующегосубъектапокрайнеймеревтечениеближайшегопериода.
Мировойэкономическийкризис1929—1933гг.усилилпотребностьвуслугахбухгалтеров-аудиторов.Втовремярезко
ужесточилисьтребованияккачествуаудиторскойпроверки,онасталаобязательной,увеличиласьрыночнаяпотребностьвтакого
родауслугах.Послеокончаниякризисапрактическивсестраны начинаютвводитьобязательныетребованиякобъему
информации,содержащейсявгодовыхотчетах,обязательностипубликацииэтихотчетовизаключенийаудиторов.Аудит
становитсямощныморужиемпротивмошенничества.
Первоначальнообязанностиаудиторанебыличеткоопределены:всеинвесторы— иакционеры,икредиторы— видели
внемзащитникасвоихинтересов.Современныйвзгляднааудиторакакналицо,ответственноепередакционерами,начал
формироватьсяпослепринятияЗаконаокомпанияхв1929г.,согласнокоторомувсекомпаниибылиобязанывключатьвсвои
финансовыеотчетысчетприбылейиубытков.
Возникновениеаудитасвязаносразделениеминтересовтех,ктонепосредственнозанимаетсяуправлениемпредприятием
(администрация,менеджеры),итех,ктовкладываетденьгивегодеятельность(собственники,акционеры,инвесторы).Последние
немоглиинехотелиполагатьсялишьнатуфинансовуюинформацию,которуюпредоставлялиуправляющиеиподчиненныеим
бухгалтеры предприятия.Достаточно частыебанкротствапредприятий,обман со стороны администрации существенно
повышали риск финансовых вложений.Акционеры хотели быть уверенными в том,что отчетность,представленная
администрацией,полностью отражаетдействительноефинансовоеположениепредприятия.Дляпроверки правильности
финансовойинформациииподтвержденияфинансовойотчетностиприглашалисьспециальныелюди— аудиторы,которым,по
мнению акционеров,можнобылодоверять.Главнымитребованиями,предъявляемымикаудитору,былиегобезупречная
честностьинезависимость.Знаниебухгалтерскогоучетапервоначальнонебылоглавным,однакопомереусложнения
хозяйственных операций,и,как следствие,бухгалтерского учета необходимым требованием становится и хорошая
профессиональнаяподготовкааудитора.
Такимобразом,потребностьвуслугахаудиторавозниклавсвязисоследующимиобстоятельствами:
-произошлаимущественнаядифференциациянаселения,вызвавшаяпринципиальныйсдвигвсоставеиобликеинвесторов;
-претерпелазначительныеизменениясистемаотношенийинвесторовснаемнойадминистрациейакционерныхобществ;
-произошелсущественныйотрывадминистрацииакционерныхобществотнепосредственныхсобственниковвсвязис
увеличениемихчисла;
-разделилисьинтересы администрации компаний как составителей отчетности и их инвесторов,атакжедругих
заинтересованныхпользователейэтойотчетности;
-возрославероятностьнеобъективнойинформациисосторонысоставителей(администрации)вслучаеконфликтамежду
нимиипользователямиэтойинформации(собственниками,инвесторами,кредиторами);
-принятиехозяйственныхрешений,основанныхнанеобъективнойинформации,нередкоприводилокотрицательным

---

Page 2

экономическимпоследствиям,т.е.возниклазависимостьпринимаемыхрешений(аонимогутбытьвесьмазначительными)от
качестваинформации;
-отсутствиеупользователейинформациидоступакнейдляоценкиеекачества;
-потребовалисьспециальныезнания дляпроверки информации и,какследствие,возникли особыетребованияк
специалистам,способным высказать профессиональноесуждениепо поводудостоверности финансовой информации и
отчетностивцелом.
Этииряддругихобстоятельствпривеликвозникновениюобщественнойпотребностивуслугахнезависимыхэкспертов,
имеющихсоответствующуюподготовку,квалификацию,опытиразрешениенаправооказаниятакогородауслуг.
Современныйаудит–этоособаяорганизационнаяформаконтроля,являющаясянеотъемлемымэлементом рыночной
инфраструктуры.
В современнойэкономической литературенесложилосьоднозначного мненияоб аудитеи объектеего изучения.
Существуетмножество определений аудита— одни изнихзакреплены вофициальныхнормативныхдокументах,как
международных,такинациональных,другиеопределениядаютсяспециалистамивобластиаудита.
Так,встранахсразвитойрыночнойэкономикой,вкоторыхаудитсуществуетужедавно,этоттерминтрактуетсявесьма
многообразно.
В Великобритании подаудитом понимаютсянезависимаяпроверкаивыражениемненияо финансовойотчетности
предприятия.Приэтомтермин«аудит»применяетсянетолькоприпроверкепредприятий(фирм),подпадающихподдействие
ЗаконаокомпанияхилиЗаконаопромышленныхииныхобществах,ноиприсоответствующейпроверкеправительственных
учрежденийиместныхоргановвласти,атакжеприоказанииклиентам аудиторскихуслугпосоглашению (например,по
доверительномудоговору).
В«Положенииобосновныхконцепцияхаудита»КомитетпоосновнымконцепциямаудитаАмериканскойассоциации
бухгалтеровопределяет,что«аудитомназываетсясистематическийпроцессобъективногосбораиоценкисвидетельствоб
экономическихдействияхисобытияхсцельюопределениястепенисоответствияэтихутвержденийустановленнымкритериями
представлениярезультатовпроверкизаинтересованнымпользователям»[3,с.19].Этоопределениеохватываетвсемногообразие
видовицелейаудиторскойпроверки.
ИзвестныйамериканскийспециалиствобластиаудитаДж.Робертсонопределяетаудиткак«процессуменьшениядо
приемлемого уровня информационного риска для пользователей финансовых отчетов».Таким образом,цель аудита
устанавливаетсякакснижениевероятности,чтовфинансовыхотчетах,публикуемыхпредприятием,содержатсяложныеи
неточныесведения.Инвесторы,кредиторы идругиепользователивнешнейотчетности,принимаяуправленческиерешения,
должныиспользоватьдостовернуюфинансовуюинформацию.
В соответствии сФедеральным законом от30декабря2008года№307-ФЗ«Обаудиторской деятельности»(ст.1)
аудиторскаядеятельность(аудиторскиеуслуги)-этодеятельностьпопроведениюаудитаиоказаниюсопутствующихаудиту
услуг,осуществляемаяаудиторскимиорганизациями,индивидуальнымиаудиторами.
Приэтомаудитрассматриваетсякакнезависимаяпроверкабухгалтерской(финансовой)отчетностиаудируемоголицав
целяхвыражениямненияодостоверноститакойотчетности.
Под достоверностью понимается такая степень точности данных финансовой отчетности, которая позволяет
квалифицированномупользователю этой отчетностинаоснованииееданныхделатьправильныевыводы орезультатах
хозяйственнойдеятельности,финансовомиимущественномположенииаудируемыхлициприниматьбазирующиесянаэтих
выводахобоснованныерешения.
Крометого,аудиторскиеорганизации,индивидуальныеаудиторынарядусаудиторскимиуслугамимогутоказыватьпрочие
связанныесаудиторскойдеятельностьюуслуги.
Таким образом,в настоящее время аудиторская деятельность может быть определена как предпринимательская
деятельностьпопроведениюсобственноаудита,оказаниюсопутствующихаудитууслуг,атакжепрочихсвязанныхсаудиторской
деятельностьюуслуг.
Общаяклассификацияаудиторскойдеятельностипредставленанарис.1.

---

Page 3

Аудиторскаядеятельностьнеподменяетконтролядостоверностибухгалтерской(финансовой)отчетности,осуществляемого
всоответствиисзаконодательствомРФуполномоченнымигосударственнымиорганамииорганамиместногосамоуправления,
т.е.результаты аудитанеявляютсяобязательными длягосударственныхорганови органовместного самоуправления,
осуществляющихконтрольдостоверностибухгалтерской(финансовой)отчетности.

---

Page 4

Аудитзаключаетсяввыражениимненияодостоверностифинансовойотчетности.Этопредпринимательскаядеятельность,
осуществляемаянаосноведоговорамежду аудитором и клиентом.Аудитпроводитсянезависимым экспертом,носит
добровольный характер,предполагаетравноправныеотношениясторон,сотрудничествомеждуними.Оннаправлен на
выявлениепричинискаженияфинансовойотчетности,факторов,ухудшающихфинансовоеположениеклиента.
Особоезначениеимееттотфакт,чтовыражениемненияодостоверностифинансовойотчетностивыполняетнезависимый
аудитор.
Независимостьаудитораопределяется:
свободнымвыборомаудитора(аудиторскойфирмы)хозяйствующимсубъектом;
договорнымиотношениямимеждуаудитором (аудиторскойфирмой)иклиентом,чтопозволяетаудиторусвободно
выбиратьсвоегоклиента;
возможностьюотказатьклиентуввыдачеаудиторскогозаключениядоустраненияотмеченныхнедостатков;
невозможностьюаудиторскойпроверкиприродственныхилиделовыхотношенияхсклиентом,превышающихдоговорные
отношенияпоповодуаудиторскойдеятельности;
запрещениемаудиторамиаудиторскимфирмамзаниматьсяхозяйственной,коммерческойифинансовойдеятельностью,не
связаннойсвыполнениемаудиторских,консультационныхидругихуслуг,разрешенныхзаконодательством.
Переченьсопутствующих аудиту услуг, установленвФПСАД№24"Основныепринципыфедеральныхправил(стандартов)
аудиторскойдеятельности,имеющихотношениекуслугам,которыемогутпредоставлятьсяаудиторскимиорганизациямии
аудиторами",утв.ПостановлениемПравительстваРФот23сентября2002г.N696.
ФПСАД №24устанавливаетосновныепринципы правил(стандартов),имеющихотношениекуслугам,которыемогут
предоставлятьсяаудиторскимиорганизациямииаудиторами.Согласноп.4ФПСАДN24аудитисопутствующиеаудитууслуги
должныбытьчеткоразграничены.Тамжеопределено,чтоксопутствующимаудитууслугам,оказаниекоторыхрегулируется
ФПСАД,относятся:
а)обзорныепроверки;
б)согласованныепроцедуры;
в)компиляцияфинансовойинформации.
Внастоящеевремяпорядококазаниясопутствующихаудитууслугопределенследующимистандартами:
ФПСАД №30"Выполнениесогласованныхпроцедур в отношении финансовой информации",устанавливаетединые
требованиякоказанию сопутствующейаудитууслуги-выполнению согласованныхпроцедурвотношениифинансовой
информации.ФПСАДприменяетсяпривыполнениисогласованныхпроцедурвотношениифинансовойинформации.
ФПСАДможетприменятьсятакжепривыполнениисогласованныхпроцедурвотношениинефинансовойинформациипри
условии,что:
а)аудиторскаяорганизацияилииндивидуальныйаудиторобладаетадекватнымизнаниямипоконкретномупредмету;
б)существуетопределенныйкритерийдостижениярезультатов.
Согласованныепроцедурымогутвыполнятьсяаудиторомвотношенииотдельныхпоказателейфинансовойинформации
(например,дебиторскойили кредиторскойзадолженности,покупокуаффилированныхлиц,объемапродаж иприбыли
подразделений лица,заключившего договор оказаниясопутствующих аудитууслуг),одного изэлементовфинансовой
(бухгалтерской)отчетности(например,бухгалтерскогобаланса)илифинансовой(бухгалтерской)отчетностивцелом;
ФПСАД№31"Компиляцияфинансовойинформации"устанавливаетединыетребованиякоказаниюсопутствующейаудиту
услуги-компиляциифинансовойинформации.ФПСАД применяетсяприкомпиляциифинансовойинформации,атакже,
насколькоэтовозможно,прикомпиляциинефинансовойинформацииприусловии,чтоаудиторобладаетадекватнымизнаниями
поконкретномупредмету.Предоставлениепомощилицу,заключившемудоговороказаниясопутствующихаудитууслуг,при
составлениифинансовой(бухгалтерской)отчетности(например,привыбореучетнойполитики)неявляетсякомпиляцией
финансовойинформации.Встандартеиспользуютсяследующиепонятия:
а)компиляцияфинансовойинформации-сбор,классификацияиобобщениефинансовойинформации,атакжевозможнаяее
трансформация;
б) трансформация финансовой информации - преобразование форм финансовой (бухгалтерской) отчетности,
подготовленныхвсоответствиистребованиямизаконодательстваРФ,виныеформыфинансовой(бухгалтерской)отчетности;
ФПСАД№33"Обзорнаяпроверкафинансовой(бухгалтерской)отчетности",устанавливаетединыетребованиякоказанию

---

Page 5

сопутствующейаудитууслуги-обзорнойпроверкефинансовой(бухгалтерской)отчетности.Посколькуобзорнаяпроверкане
являетсяаудитом,вФПСАДаудиторскаяорганизацияилииндивидуальныйаудитор,выполняющийтакуюпроверку,именуется
исполнителем,аюридическоелицо,вотношениикотороговыполняетсятакаяпроверка,-хозяйствующимсубъектом.ФПСАД
такжеприменяетсяприобзорнойпроверкеинойинформации.Цельобзорнойпроверкиустановленап.15упомянутоговыше
ФПСАД№24"Основныепринципыфедеральныхправил(стандартов)аудиторскойдеятельности,имеющихотношениекуслугам,
которые могут предоставляться аудиторскими организациями и аудиторами":целью обзорной проверки финансовой
(бухгалтерской)отчетности является предоставление аудитору возможности определить наоснове процедур,которые
предоставляютневседоказательства,требующиесядляаудита,непривлеклоливниманиеаудиторачто-либо,чтозаставилобы
егопредположить,чтофинансовая(бухгалтерская)отчетностьнебыласоставленавовсехсущественныхотношенияхв
соответствиисустановленнымитребованиямикеесоставлению.Обзорнаяпроверкафинансовойилидругойинформации,
составленнойвсоответствииснадлежащимикритериями,проводитсядлятехжецелей.
Таким образом,аудитиаудиторскаядеятельность-широкаяпрактикаврыночнойэкономике.В настоящеевремя
разработаныобщиепринципыидостаточноподробныеправилааудита,международныеиотечественныестандартыаудитаи
некоторыхаудиторскихуслуг.
Аудиткакпрактика-видуправленческойдеятельности,сводящийсякнезависимомуфинансовомуконтролю иоценке
финансовой(бухгалтерской)отчетности.Независимыйфинансовыйконтрольопределяетсущностьаудита,отделяетегоот
другихвидовконтроляивыделяетеговсамостоятельнуюнаучную(иучебную)дисциплинуипрактику.
Аудиткакнаукапредставляетсобойсистемузнанийометодахиприемахнезависимогофинансовогоконтроля.Предметом
аудитакакнаукиявляетсяоднаизосновныхфункцийуправления,обеспечивающаянезависимыйконтрольдостоверности
финансовой(бухгалтерской)отчетностиаудируемоголицадляпринятиярешенийпользователямиэтойотчетностью.Объектом
аудитаявляетсяхозяйственнаядеятельностьорганизаций.Хозяйственнаядеятельностьотражаетсяврыночнойэкономикев
финансовой(бухгалтерской)отчетности.Такаяотчетностьтакжеявляетсянепосредственнымобъектомаудита.
Необходимоособоотметить,чтоподаудитомследуетпониматькомплексноеисследование,проверкувсейфинансовой
отчетностисцельюобщейоценкистепениеедостоверности.
Услуги,сопутствующиеаудиту,-этонеаудит,этоиспользованиезнанийспециалиста-аудиторадлярешенияблизкихкего
специальностипроблем.Всовременныхусловияхаудитор-этонепростопрофессиональныйбухгалтер,этопрофессиональный
бухгалтерсдополнительнымипрофессиональныминавыками,профессиональнымиценностямииэтикой,профессиональными
возможностямиикомпетенцией,т.е.сдополнительнымизнаниямииумениями.
Цель задачи, направления аудиторских проверок, состав пользователей материалов
аудиторских заключений, их направленности и содержания
Аудиткакэлементрыночнойинфраструктурывыполняетследующиефункции:
Во-первых,этопроцессзащиты интересовсобственников,подавляющаячастькоторыхнесоставляетбухгалтерскую
отчетность,нодлякоторыхкрайневажно,чтобыонанесодержаласущественныхискажений,атемболеезлоупотребленийсо
сторонынанятойимиадминистрации;
Во-вторых,этопроцессуменьшениядоприемлемогоуровняинформационногорискадлядругихпользователейтакой
отчетности,публикуемойразличнымиаудируемымилицами.
Следовательно,главнаяцельаудита–датьобъективные,реальныесведенияобаудируемомлице.
Федеральное правило (стандарт)аудиторской деятельности №1 «Цель и основные принципы аудита финансовой
(бухгалтерской)отчетности»определяетцельаудитабухгалтерскойотчетностиследующимобразом:
«Целью аудита являетсявыражениемненияодостоверностифинансовой(бухгалтерской)отчетностиаудируемыхлици
соответствиипорядкаведениябухгалтерскогоучетазаконодательствуРоссийскойФедерации.Аудиторвыражаетсвоемнениео
достоверностифинансовой(бухгалтерской)отчетностивовсехсущественныхотношениях».
Мнениеаудиторскойорганизацииодостоверностибухгалтерскойотчетностиможетспособствоватьповышениюдоверияк
этойотчетностисостороныпользователей,заинтересованныхвинформацииобэкономическомсубъекте.
Аудиторскоезаключение,содержащеемнениеаудиторскойорганизацииостепенидостоверностибухгалтерскойотчетности,
недолжно восприниматьсякакгарантияаудиторской организации того,что какие-либоиные(помимо изложенныхв
аудиторскомзаключении)обстоятельства,влияющиеилиспособныеповлиятьнабухгалтерскую отчетностьэкономического
субъекта,отсутствуют.
Основнаяцельаудитафинансовыхотчетов— объективнаяоценкадостоверности,полноты иточностиотраженияв
отчетностиактивов,обязательств,собственныхсредствифинансовыхрезультатовдеятельностипредприятиязаопределенный
период,проверкасоответствияпринятойучетнойполитикидействующемузаконодательствуинормативнымактам.
Основнаяцельаудитаможетдополнятьсяпредусмотреннымидоговором склиентом выявлением резервовлучшего

---

Page 6

использованияфинансовыхресурсов,анализомправильностиисчисленияналогов,разработкоймероприятийпоулучшению
финансовогоположенияпредприятия,оптимизациизатратирезультатовдеятельности,доходовирасходов.
Такимобразом,конкретныезадачиаудитаиаудиторскойдеятельностиопределяютсянаосноведоговорныхотношений
междуаудиторомиклиентом,аихпереченьопределяетсяпредметомдоговора.
Так,этомогутбытьследующиезадачи:
проверкаведениябухгалтерскогоучетаисоставленияотчетности,законностихозяйственныхопераций;
помощь ворганизации,восстановлении и ведении бухгалтерского учета,составлении бухгалтерской (финансовой)
отчетности;
консультированиепоотдельнымвопросамведенияучетаисоставленияотчетности;
помощьвналоговомпланированииирасчетеналогов;
экспертныеоценкиианализрезультатовхозяйственнойдеятельности;
консультированиепоширокомукругуфинансовыхиправовыхвопросов,маркетингу,менеджменту,технологическоеи
экологическоеконсультированиеидр.
Финансовая (бухгалтерская)отчетность,как правило,составляетсяи представляется ежегодно и направляется для
удовлетворенияобщихинформационныхнуждширокогокругапользователей.Многиепользователиполагаютсянафинансовую
(бухгалтерскую)отчетностькакнаосновнойисточникинформации,посколькуониненаделены полномочиямиполучать
дополнительную информацию,отвечающую ихинформационным потребностям.Финансовая(бухгалтерская)отчетностьв
РоссийскойФедерациидолжнасоставлятьсявсоответствиисзаконодательством РоссийскойФедерации,регулирующим
бухгалтерскийучетисоставлениефинансовой(бухгалтерской)отчетности.
Исходяизспецифическихтребованийпредставителейсобственникаконкретногохозяйствующегосубъектаивероятных
пользователейфинансовая(бухгалтерская)отчетностьможеттакжесоставлятьсявсоответствиисмеждународнымистандартами
финансовойотчетности,национальнымистандартамиилиправиламиведенияучетаисоставленияотчетностидругихгосударств.
Наличие достоверной информации позволяет повысить эффективность функционирования рынка капитала и дает
возможностьоцениватьипрогнозироватьпоследствияразличныхэкономическихрешений.Проведениеаудиторскойпроверки
дажевтехслучаях,когдаонанеявляетсяобязательной,несомненно,имеетважноезначение.
Вусловияхрынкапредприятия,кредитныеучреждения,другиехозяйствующиесубъектывступаютвдоговорныеотношения
поиспользованию имущества,денежныхсредств,проведениюкоммерческихоперацийиинвестиций.Доверительностьэтих
отношений должна подкрепляться возможностью для всех участников сделок получать и использовать финансовую
информациюосвоихпартнерахдляпринятияобоснованныхрешений.Достоверностьинформацииподтверждаетсянезависимым
аудитором.
Акционеры, кредиторы, потенциальные инвесторы используют для принятия управленческих решений данные
бухгалтерскойотчетности.Однакоонилишены возможностисамостоятельноубедитьсявтом,чтовсемногочисленныеи
зачастуюоченьсложныеоперациипредприятиязаконныиправильноотраженывотчетности,таккакобычнонеимеютни
доступакучетнымзаписям,нисоответствующегоопыта,ипоэтомунуждаютсявобъективныхоценкахпрофессионаловпоэтим
вопросам,обладающихсоответствующейквалификацией.Историческисложилось,чтотакойквалификациейобладаютаудиторы.
Насовременномэтаперазвитияаудитавегорезультатахзаинтересованынетолькособственникииинвесторы,ноисами
экономическиесубъекты,нормальноеразвитиекоторыхзачастуюневозможнобезпривлечениясредствинвесторов,спонсоров
икредиторов.Длятогочтобыпривлечьфинансовыевложения,экономическийсубъектдолженбытьпреуспевающим,аего
финансовая(бухгалтерская)отчетностьдолжнавызыватьдовериеупотенциальныхинвесторовикредиторов.
Администрацииважнооперативноконтролироватьходхозяйственныхпроцессов,эффективноуправлятьимуществом,
предупреждатьнегативныеявления,увеличиватьдоходыиснижатьрасходы,чтообусловливаетнеобходимостьсвоевременного
получениякачественнойинформацииофункционированииразличныхподразделенийифилиаловпредприятия.Дляэтого
менеджерыполучаютсведенияизоперативнойвнутреннейотчетности.
Правильныеданныенужнынетольконепосредственныминвесторамилиакционерамиадминистрации,ноикредиторамдля
оценкинадежностипогашениязаймовивыплатыпроцентов.Поставщиковинтересуетинформацияоспособностипредприятия
вовремяпогаситькредиторскуюзадолженность;работниковпредприятия— стабильностьирентабельностьегодеятельности
дляоценкисвоихперспективзанятости,полученияфинансовыхидругихльготивыплат.
Независимоеподтверждениеинформацииорезультатахдеятельностипредприятийисоблюденииимизаконодательства
необходимоправительствудляразработкиэкономическойполитики,включаяналоговыемеры,атакжесудьям,прокурорами
следователямдляподтверждениядостоверностиинтересующейихинформацииодеятельностихозяйствующихсубъектов.
Компании,в которых администрация и собственники представлены одними и теми желицами (т.е.отсутствует
традиционныйдлябольшихкомпанийконфликтинтересов),проводятаудитпотому,чтоэтообеспечиваетим целыйряд
преимуществ:
· возможностьизбежатьспоровмеждупартнерами,особенновситуацияхсосложнымсоглашениемораспределенииприбыли,
благодарятому,чтосчетаподвергаютсяобъективномуанализусосторонынезависимогоаудитора;
· упрощениепроцедурыпривлеченияновогопартнераблагодаряпредоставляющейсявозможностиизучитьвыводыаудиторао

---

Page 7

финансовомсостояниикомпании;
· упрощениепроцедуры полученияфинансовойпомощи благодаряпредставлению заверенныхаудитором документово
финансовомположениикомпании;
· упрощениеотношенийсналоговымиорганами,таккакпроверенныеаудиторомотчетывызываютбольшеедоверие;
· возможностьполученияквалифицированнойпомощиврешенииразличныхпроблем,таккакаудиторачастоприглашаютв
качествеарбитраприразбореспецифическихспорныхвопросовмеждупартнерами.
Таким образом,вдостовернойинформацииофинансовом состоянииорганизациинепосредственнозаинтересованы
администрацияисотрудники,учредители,инвесторы,поставщики,покупатели,кредиторы,страховщики,государственные
органы(налоговые,статистическиеидр.).Косвеннозаинтересованывнадежностифинансовойинформациибиржи,юристы,
консультанты иэксперты,средствамассовойинформации,общественныеорганизации(профсоюзы,политическиепартии,
обществапотребителейидр.),научныеучреждения.
Интересыпользователейфинансовойинформацииневсегдасовпадают,ипоэтомусуществуетобъективнаяпотребностьв
независимой ееоценкеаудиторами -специалистами,имеющими соответствующую подготовку,квалификацию,опыти
официальноеразрешениенаправооказаниятакихуслуг.Пользователибухгалтерскойотчетностиполагаютсянаквалификацию
аудитора,егокомпетентностьиобъективность.
Вместестемпользователибухгалтерскойотчетностинедолжнытрактоватьмнениеаудиторскойорганизациикакполную
гарантиюбудущейжизнеспособностиэкономическогосубъекталибоэффективностиведенияделегоруководством.
Отличие аудита от других форм экономического контроля: ревизии, финансового контроля,
судебно-бухгалтерской экспертизы
Контрольнарядуспланированием,регулированием,учетомианализомявляетсяоднойизфункцийсистемыуправления
любогохозяйствующегосубъекта.Однимиззвеньевсистемыконтролявыступаетфинансовыйконтроль.Егоназначением
являетсяобеспечениесоблюдениязаконодательствавпроцессеформированияииспользованияфинансовыхресурсов,оценка
экономическойэффективностифинансово-хозяйственнойдеятельностиорганизаций.
Развитиепредпринимательства,возникновениеновыхорганизационно-правовыхформпредприятийиформсобственности
кореннымобразомповлиялинамеханизмсистемы финансовогоконтролявстранеивызвалинеобходимостьпроведения
независимыхаудиторскихпроверок.
Впервую очередьнезависимыйаудитотличаетсяотгосударственногофинансовогоконтролясубъектамипроведения.
Крометого,различиезаключаетсявзадачахэтихвидовдеятельностии,соответственно,вобъектахнаблюдения.
Внешний,иливедомственный,финансовыйконтрольпредставляетсобойобщегосударственныйфинансовыйконтроль
деятельностиэкономическихсубъектов.Егоосуществляютгосударственныеконтрольныеучреждения,финансовыеорганы,
правоохранительныеиналоговыеорганы,ведомственныеорганизации,атакжебанки.
Внутренний финансовый контрольпроводится внутренними ревизионными органами экономических субъектов,их
аудиторскимиподразделениями,бухгалтериями,финансовымиотделами,атакжеобщественнымиорганизациями.
ГосударственныйфинансовыйконтрольвРоссийскойФедерациинавысшемуровнеосуществляетсяСчетнойпалатой
РоссийскойФедерации,деятельностькоторойопределяетсяФедеральнымзакономот11.01.95№ 4-ФЗ«ОСчетнойпалатев
РоссийскойФедерации».СчетнаяпалатаРоссийскойФедерацииявляетсяпостояннодействующиморганомгосударственного
финансовогоконтроля,образуемымФедеральнымсобраниемРоссийскойФедерациииподотчетнымему.
КонтрольныеполномочияСчетнойпалатыРоссийскойФедерациираспространяютсянавсегосударственныеорганыиих
аппараты,научрежденияРоссийскойФедерации,нафедеральныевнебюджетныефонды,атакженавсехэкономических
субъектов,пользующихсяцелевымибюджетнымисредствами,имеющимильготыпоуплатеналогов,имеющихвраспоряжении
федеральнуюсобственность,ивдругихслучаях.
Вгосударственномфинансовомконтролесуществуетпонятие«аудит»,котороеимеетиноесодержаниеизначение,чем
независимыйаудитбухгалтерскойфинансовойотчетности.СчетнаяпалатаРоссийскойФедерацииобеспечиваетединуюсистему
контроляисполненияфедеральногобюджетаибюджетовфедеральныхвнебюджетныхфондов,чтопредусматриваетпроведение
проверок,называемыхаудитом,вотношениирядадоходныхилирасходныхстатейфедеральногобюджета.Должностныелица,
являющиесячленами коллегии Счетной палаты Российской Федерации и возглавляющиеееопределенныенаправления
деятельности,называютсяаудиторамиСчетнойпалаты.
Собственноаудит,являясьметодомосуществлениявневедомственногонезависимогофинансовогоконтроля,неподменяет
государственный финансовый контроль.Однако его основными субъектами являются,прежде всего,организации
негосударственногосектораэкономики.Ониневходятвсистемуимеющихсявстранеминистерствиведомствипоэтой
причиненеохватываютсяведомственнымконтролем.Ивотличиеотгосударственногоконтроляаудитвыполняетскореероль
советника,консультанта,помощника всем специалистам,занимающимся обработкой и использованием бухгалтерской
информации.Аудиторынетолькооцениваютдостоверностьбухгалтерскойотчетностипредприятия,законностьсовершенных

---

Page 8

хозяйственныхопераций,ноипомогаютвыявитьдопущенныеошибки,исправитьих,атакжерекомендуютпостроениетакой
системыучета,котораяпозволитвдальнейшеммаксимальноизбегатьошибок.
Таким образом, аудит существенно отличается от государственного (ведомственного) финансового контроля.
Принципиальныеотличияаудитаотведомственногофинансовогоконтроляпредставленывтабл.1.
Вэкономическихсубъектах,вкоторыхсуществуютструктуры ведомственногоконтроля,неисключаетсяпривлечение
независимыхаудиторскихслужб.Приэтомкаждыйвидконтролявыполняетсвойственныеемуфункции.Так,вструктурахс
развитымиформамиведомственногоаудитаконтрольдеятельностиосуществляетсякаквнутриведомственнымиревизорамии
аудиторами,такинезависимымиаудиторскимифирмами.Еслиревизорыуделяютосновноевниманиепроверкетехвопросов,по
которым идутраспоряжениясостороны головнойорганизации(цены,направленияреализации,вопросы собственности,
сохранность имущества,кассовая дисциплина),то аудиторы наиболее тщательно анализируют вопросы,связанные с
формированием себестоимости,прибыли,налогообложения,расчетовсбюджетом ивнебюджетнымифондами.Приэтом
каждыйсубъектконтроляиграетсвою важную рольдляобеспечениязаконности,предотвращенияштрафныхсанкций,
минимизациипотерьиналоговыхвыплат.
Независимый аудитсуществуетнарядус государственным финансовым контролем,основноеназначениекоторого
заключаетсявпроверкецелевогоиспользованиягосударственныхсредствиимущества.
Следуетотметить,чтоаудитимеетзначительныеотличияотревизииисудебно-бухгалтерскойэкспертизы.
Аудитотличаетсяотревизииисудебно-бухгалтерскойэкспертизыпосвоейсущности,подходукпроверкедокументации,
взаимоотношенияммеждупроверяющимиклиентом,выводам,сделаннымпорезультатампроверки,ит.д.
Так,аудитотличаетсяоттакоговидафинансовогоконтроля,какревизияпоследующимпризнакам:
своимицелями,составомметодовиприемовработы;
взаимоотношениямимеждупроверяющимипроверяемымсубъектами;
выводами,сделаннымипорезультатампроверки;
методамиреализациимероприятий,направленныхнаисправлениевыявленныхнедостатковвработеэкономического
субъекта.
Ревизия— формапоследующегоконтроля,представляющаясобойсистемуобязательныхконтрольныхдействийпо
документальнойифактическойпроверкезаконностииобоснованностисовершенныхвревизуемомпериодехозяйственныхи
финансовыхоперацийревизуемойорганизации,правильностиихотражениявбухгалтерскомучетеиотчетности,атакже
законности действий руководителя и главного бухгалтера (бухгалтера)и иных лиц,на которых в соответствии с
законодательствомРоссийскойФедерацииинормативнымиактамиустановленаответственностьзаихосуществление.
Целью ревизииявляетсяобеспечениесохранностиактивов,пресечениеипрофилактиказлоупотреблений,втомчисле
выявлениелиц,виновныхвзлоупотреблениях,иподготовкадоказательствдляустановленияихвины.Ревизию проводят
работникиконтрольно-ревизионногоаппарата,аеепроведениеинициируетиорганизуетсобственникимущества.Таковым
можетбыть и вышестоящая организацияили государственный орган.Инициаторы проведения ревизии (вышестоящая
организацияилигосударственныйорган)оплачиваютработучленовревизионнойкомиссии.Впроцессеревизиивыявляются
фактыхищенийимуществасобственникаинеправильноговедениябухгалтерскогоучетаворганизации,определяетсявеличина
нанесенногоущерба.
РевизияпроводитсянаосновеинструкцийМинистерствафинансовРоссийскойФедерации,внутреннихинструкций,
приказоввышестоящихилигосударственныхорганов.Актревизии— документ,предназначенныйограниченномукругулиц,в
которомфиксируютсявсевыявленные(даженезначительные)недостатки.
Поокончанииревизииактревизииисопутствующаяинформацияпередаютсясобственнику,втомчислегосударственным
организациям,атакжегосударственнымконтролирующиморганам,вышестоящейорганизациидляпринятияорганизационных
выводов,применениявзысканий.
Ревизорприходитворганизацию сустановкой:определитьзаконностьхозяйственныхоперацийивыявитьтеизних,
которыевыходятзарамкитребованийдействующихрегулятивов.Задачажеаудиторасостоитвтом,чтобы определить,
наскольковерны данныебухгалтерскойотчетностисточкизренияихсоответствияфактическим действиямисобытиям,
имевшим местовпрошлом,атакжевтом,чтобы,определивошибкиилизлоупотребления,довестисведенияонихдо
заинтересованныхпользователейипредложитьрекомендациипоихустранению.Еслиприпроведенииревизиипроцедуры
проверкивыполняютсявопределеннойпоследовательности,товаудитесуществуетлишьрекомендуемаясхема.Посвоему
усмотрениюаудиторопределяет,какиешагиемуследуетпредпринятьприобнаруженииотклоненийвдокументахпотемили
инымоперациям:еслиотклонениянезначительны (несущественны),тонанихможнонеакцентироватьвнимание,еслиже
аудиторподозревает,чтозаэтимфактомкроютсякрупныезлоупотребления,тоонобязанихдетальноизучить.
Вревизиивседолжнобытьвыверено«докопейки»,ваудитежебольшинствооперацийпроверяетсяприблизительно,
исходяизустановленнойстепенисущественностиистепенириска.
Ревизорполучаетзаработнуюплатуотсвоегоруководства,агонорараудитораобычнозависитотсуммы,выплаченной
клиентом.
Поданнымревизиидействия,нарушающиезакон,предполагаютналожениевзыскания.Аудиторже,выявивподобные

---

Page 9

факты,толькосообщаетонихсобственникамклиента.
Ревизортребуетмаксимальнойгласности,втовремякакаудитордолженсохранятьконфиденциальность.
Клиентневыбираетревизора,действиякоторогоподпадаютподадминистративноеправо,выражаявертикальныесвязи,и
которыйявляется«глазамииушами»начальника;аудитораклиентвыбираетсам,ихотношениярегулируютсягражданским
правом,выражающимгоризонтальныесвязи.
Несмотрянасущественныеразличиямеждуаудитомиревизией,целыйрядревизорскихметодов,приемов,подходовк
проверкерациональноиспользуетсяваудите.Всвоюочередь,аудиторможетбытьпривлеченпопоручениюгосударственного
органавкачествеэксперта-бухгалтерадляпроведенияревизииилисудебно-бухгалтерскойэкспертизы.Приэтом онкак
высококвалифицированный специалиств области бухгалтерского учетаи контроля самостоятельно определяетметоды
исследования,таккакнесетответственностьзаобоснованностьсвоихвыводов.Болеедетальноразличиямеждуаудитоми
ревизиейхарактеризуютотличительныепризнаки,представленныевтабл.1.
Необходимотакжеразличатьпринципыпроведениянезависимогоаудитаисудебно-бухгалтерскойэкспертизы.
Судебно-бухгалтерскаяэкспертиза— этопроцессуально-правоваяформапримененияэкспертно-бухгалтерскихзнанийв
целяхполученияисточникадоказательствпоуголовнымигражданскимделам.Вопросы,касающиесягосударственнойсудебно-
экспертной деятельности,регулируютсяФедеральным законом от31.05.2001г.№ 73-ФЗ «О государственной судебно-
экспертнойдеятельности».В соответствиисост.12данногоФедеральногозакона,государственным судебным экспертом
являетсяаттестованныйработникгосударственногосудебно-экспертногоучреждения,производящийсудебную экспертизув
порядкеисполнениясвоихдолжностныхобязанностей.Вданномслучаесходствомеждуэкспертом-бухгалтеромиаудитором
заключаетсявтом,чтоонидолжныпройтиспециальнуюпроцедуруаттестации,которойпредшествуетобучениепоспециальным
программам.
Главноеразличиесудебно-бухгалтерскойэкспертизыинезависимогоаудитазаключаетсявтом,чтоаудитпроводитсяна
основегражданскогозаконодательствавсоответствиисдоговором возмездногооказанияуслуги.Судебно-бухгалтерская
экспертизаосуществляетсятолькопорешению судебныхорганов,когдахарактернарушений,допущенныхэкономическим
субъектомвсистемебухгалтерскогоучетаиотчетности,ужеизвестен.Именнопоэтомусбордоказательств,осуществляемый
экспертамиинезависимымиаудиторами,преследуетразныецели.
Независимый аудитор осуществляетсбор доказательств о предпосылках достоверности бухгалтерской финансовой
отчетности,впроцессекоторогоонможетобнаружитьискаженияиошибки,однакооннеможетделатьвыводобих
преднамеренности;болеетого,дажеприобнаруженииискаженийотчетностиаудиторимеетвозможность,убедившисьв
незначительностиискажения,сделатьвыводоеедостоверности.
Экспертвпроцессесборадоказательствобязансделатьвыводотносительнопреднамеренностидействийлиц,допустивших
искажениебухгалтерскойотчетности,иопределитьстепеньихвины,атакжеустановитьмасштабискаженияиегопоследствия
дляфинансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта.При проведении такихэкспертизустанавливается
соответствие(илинесоответствие)имеющихсябухгалтерскихдокументов,отражающихсущностьхозяйственныхопераций,
требованиямдействующихнормативныхдокументов.Проверяющийдолжендатьчеткиеответынаконкретнопоставленные
вопросы:определить документальную обоснованность суммы предъявленного иска,выяснить кругдолжностных лиц,
ответственныхзасохранностьтоварно-материальныхценностейиденежныхсредств,ставшихобъектомхищений.Подлежит
такжеустановлениюкругдолжностныхлиц,которыеподействующемузаконодательствубылиобязаныобеспечитьвыполнение
требованийбухгалтерскогоучетаиконтроля,несоблюдениекоторыхявилосьоднойизпричинвскрытыхзлоупотреблений.
Независимый аудитор при проведении обязательного аудита высказывает мнение о достоверности финансовой
бухгалтерскойотчетностиисоответствиипорядкаведениябухгалтерскогоучетазаконодательствуРоссийскойФедерациив
целомзааудируемыйпериод.Припроведенииинициативногоаудитааудиторумогутбытьпоставлены частныевопросы.
Экспертотвечаетначеткопоставленныепередним(илипереднесколькимиэкспертами— припроведениикомиссионной
экспертизы)вопросы.Приэтомзаконодательствопоаудитупредусматриваетвозможностьучастиянезависимыхаудиторовкак
специалистоввобластиэкспертизы бухгалтерской финансовойотчетности всудебно-бухгалтерскойэкспертизе,таккак
собственнометодыиприемысборааудиторскихдоказательствидоказательствэкспертов-бухгалтероввосновномодинаковы.
Таким образом,судебно-бухгалтерскаяэкспертизаосуществляетсяпорешению судебныхоргановвпроцессуально-
правовойформе,обеспечивающейполучениедоказательствиприменениеэкспертныхзнанийвобластибухгалтерскогоучетапри
изучениисовершенныххозяйственныхопераций.
Экспертизаимеетрядотличительныхособенностей:
проведениепроверкивбольшинствеслучаевсвязаносвозбуждениемуголовногоделапофактупричиненияматериального
ущербаорганизацииилигосударству;
проверкапроводитсяневорганизации,анепосредственновпомещенииэкспертногоучреждения;
вседокументы,подлежащиеэкспертизе,изымаютсяизорганизациивустановленномпорядке;
всебухгалтерскиедокументы (первичные,сводные,отчетныеит.п.),относящиесякизучаемымвопросам,тщательно
проверяютсянапредметправильностиизаконностиоформленияхозяйственныхопераций;
в ходе проверки используются сведения,содержащиеся в актах документальных ревизий и проверок других
контролирующихорганов,заключенияхэкспертов,показанияхобвиняемых,свидетелейидругихматериалах,относящихсяк

---

Page 10

конкретномуделу.
Таблица1-Отличияаудитаотведомственногофинансовогоконтроля,ревизии,судебно-бухгалтерскойэкспертизы

---

Page 11

---

Page 12

Виды аудиторских проверок и аудиторских услуг
Вотечественнойтеорииипрактикеаудитачащевсеговыделяютследующиевидыаудиторскихпроверок(табл.2):
Таблица2–Группировкавидоваудиторскихпроверок
Классификационный
признак
Видаудита
Характеристика
Постадииразвития
подтверждающий
аудит
аудит, предполагающий проверку и подтверждение
практическикаждойхозяйственнойоперации
системно-
ориентированный
аудит
предполагает обязательную
оценку
организации
и
функционирования системы внутреннего контроля (СВК)
проверяемого предприятия. Если СВК организована
достаточно эффективно, аудиторы могут ограничиться
тестированиемивыборочнойпроверкойотдельныхобъектов
аудит,базирующийся
нариске
предполагаетпроведениеуглубленнойпроверкиобластейс
высокимвозможнымрискомошибокинарушений.Областис
низкимрискомпроверяютсявыборочносцелью сокращения
времениизатратнапроверку
Похарактерузаказа
инициативный
(добровольный)
проводится по
решению
руководства предприятия
(организаций)илиееучредителей
обязательныйаудит ежегодная обязательная аудиторская проверка ведения
бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской)
отчетностиорганизацииилииндивидуальногопредпринимателя
В
зависимости
от
исполнителей
Внешнийаудит
проводитсянадоговорнойосновеаудиторскимифирмамиили
индивидуальнымиаудиторамисцелью объективнойоценки
достоверностибухгалтерскогоучетаифинансовойотчетности
хозяйствующегосубъекта
Внутреннийаудит
представляетсобойнезависимуюдеятельностьворганизации
попроверкеиоценкеееработывинтересахруководителей.
Цельвнутреннегоаудита-помочьсотрудникаморганизации
эффективно выполнять свои функции.Внутренний аудит
проводятаудиторы,работающиенепосредственновданной
организации.
По
периодичности
осуществления
Первоначальный
аудит
это аудит, который впервые проводится на данном
предприятии(организации).
Периодический
(повторяющийся)
аудит
проводитсянаданном предприятии,какправило,ежегодно.
Этопозволяетустановитьдлительноесотрудничествомежду
аудитором иклиентом,повыситькачествопроверок,дать
болееобъективную оценкуэкономическогосубъектаиего
деятельности.
В
зависимости
от
объектаизучения
Финансовый аудит
(или
аудит
финансовой
отчетности)
предусматривает
оценку
достоверности
финансовой
информации.Вкачествекритериевоценкиобычноиспользуют
общепринятыепринципы организациибухгалтерскогоучета.
Финансовый
аудит
проводится
преимущественно
независимыми аудиторами,результатом работы которых
являетсязаключениеотносительнофинансовыхотчетов.По
форме исодержанию финансовый аудитнаиболее близок
аудиту,осуществляемомувРоссии.
Аудит
на
соответствие
предназначен для проверки соблюдения предприятием
конкретныхправил,норм,законов,инструкций,договорных

---

Page 13

обязательств,которыеоказываютвоздействиенарезультаты
операцииилиотчеты.В процессепроверкинасоответствие
устанавливают,соответствуетлидеятельностьпредприятия
егоуставу,правильнолиначисляютсясредстванаоплату
труда,обоснованноли производится начислениеи уплата
налоговидр.Проверкинасоответствиетребуютустановления
соответствующих критериев для оценки финансовой
отчетности.
Операционныйаудит используется для проверки процедур и методов
функционированияпредприятиядляоценкипроизводительности
иэффективности.Егоможноэффективноиспользоватьдля
проверки выполнения бизнес - планов,смет,различных
целевыхпрограмм,работы персоналаидр.Иногдатакой
аудитназываютаудитомэффективностиработыпредприятия
или деятельности администрации. В зависимости от
намеченных целей операционный аудит проводится: на
межотраслевом,отраслевом,внутрихозяйственном уровнях;
внешнимииливнутреннимиаудиторами;винтересахвнешних
либовнутреннихпользователей.
Даннаяклассификациянеявляетсяисчерпывающей,расширениеиуглублениесферы примененияаудиторскихуслуг
позволяетопределятьновыевидыаудитаинаправленияаудиторскойдеятельности.
Болеедетальнонеобходимоостановитьсянатакомвидеаудитакакаудитобязательный.Обязательнаяаудиторскаяпроверка
является необходимым условием создания нормальных правовых основ предпринимательства и взаимовыгодного
сотрудничествакакхозяйствующихсубъектов,такигосударства.Проведениеобязательногоаудитаспособствуетзащите
имущественных интересов аудируемых лиц,их контрагентов по сделкам,инвесторов и государства.Документальным
подтверждениемзащитыслужитаудиторскоезаключениеотом,чтопубликуемыеаудируемымлицомданныеодеятельности,
включая годовые балансы, достоверны, ведение бухгалтерской отчетности соответствует порядку, установленному
законодательством.
Всоответствиисост.5ФЗ«Обаудиторскойдеятельности»обязательныйаудитпроводитсяежегодновслучаях,если:
1) организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества;
2) ценные бумаги организации допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов
торговли на рынке ценных бумаг;
3) организация является кредитной организацией, бюро кредитных историй, организацией, являющейся
профессиональным участником рынка ценных бумаг, страховой организацией, клиринговой организацией,
обществом взаимного страхования, товарной, валютной или фондовой биржей, негосударственным пенсионным или
иным фондом, акционерным инвестиционным фондом, управляющей компанией акционерного инвестиционного
фонда, паевого инвестиционного фонда или негосударственного пенсионного фонда (за исключением
государственных внебюджетных фондов);
4) объем выручки от продажи продукции (продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг) организации (за
исключением
органов
государственной власти,
органов
местного самоуправления, государственных
и
муниципальных учреждений, государственных и муниципальных унитарных предприятий, сельскохозяйственных
кооперативов, союзов этих кооперативов) за предшествовавший отчетному год превышает 400 миллионов рублей или
сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец предшествовавшего отчетному года превышает 60
миллионов рублей;
5) организация (за исключением органа государственной власти, органа местного самоуправления,
государственного внебюджетного фонда, а также государственного и муниципального учреждения) представляет и
(или) публикует сводную (консолидированную) бухгалтерскую (финансовую) отчетность;
6) в иных случаях, установленных федеральными законами.
Обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности следующих экономических субъектов проводится
только аудиторскими организациями:
- ценные бумаги организации допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов
торговли на рынке ценных бумаг;
-иные кредитные и страховые организации;
-негосударственные пенсионные фонды;
-организации, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности составляет не
менее 25 процентов;

---

Page 14

-государственные корпорации, государственные компании;
-организации, составляющие консолидированную отчетность.
Договор на проведение обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности организации, в уставном
(складочном) капитале которой доля государственной собственности составляет не менее 25 процентов, а также на
проведение аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности государственной корпорации, государственной
компании, государственного унитарного предприятия или муниципального унитарного предприятия заключается по
итогам размещения заказа путем проведения торгов в форме открытого конкурса в порядке, предусмотренном
Федеральным законом от 21 июля 2005 года N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ,
оказание услуг для государственных и муниципальных нужд".
Выполнениетребованийзаконаобобязательностиаудитаявляетсяусловиемфункционированияэкономическогосубъектав
правовомобществеизащитыимущественныхинтересовкакучредителей,акционеров,такиклиентов.
Аудиторскиеорганизации и предприниматели,осуществляющиесвою деятельность безобразования юридического
лица,согласнозакону«Обаудиторскойдеятельности»,могутоказыватьсопутствующиеаудитууслуги,атакжепрочиесвязанные
саудиторскойдеятельностьюуслуги.
Ваудиторскойдеятельности,какпоказываетмировойопыт,относительносамостоятельноезначениеимеютследующие
направления:экспертиза, консалтинг,конструктивные услуги, информационное обеспечение и исполнение функций
хозяйствующего субъекта.Примерное содержаниедеятельности аудитора по каждому изперечисленных направлений
представленовтабл.3
Таблица3-Видыаудиторскойдеятельности
Направления
аудита
Мероприятия,выполняемыеаудитором
Экспертиза
Подтверждениедостоверностифинансовойотчетности;оценкаэффективностисистемывнутреннегоконтроля;оценкастоимостиимущества;
оценкауправленческихинформационныхсистемиопределениенаправленийихсовершенствовании;оценкапредприятийкакимущественных
комплексов,атакжепредпринимательскихрисков;правоваяэкспертизахозяйственныхдоговоров,актовпроверокирешенийналоговыхорганов
овзысканиинедоимокиналожениивзысканий,подготовкасоответствующихзаключений;обзорныепроверки
Консалтинг
Налоговоеконсультирование;бухгалтерскоеконсультирование,вт.ч.повопросамсоставлениябухгалтерскойотчетностипомеждународным
стандартам; консультации по вопросам таможенного и валютного законодательства и иным аспектам экспортно-импортных
операций;экономическое ифинансовое консультирование;управленческое консультирование,в том числе связанноес реорганизацией
организаций или их приватизацией;правовое консультирование,а также представление интересов доверителя в гражданском и
административномсудопроизводстве,вналоговыхитаможенныхправоотношениях,ворганахгосударственнойвластииорганахместного
самоуправления;абонентскоеконсультационноеиинформационноеобслуживаниеклиентов
Конструктивные
услуги
Разработкапроектоввнутрихозяйственногорегламента,моделиорганизациипроизводства,внутрихозяйственногоаудита;диагностический
анализфинансово-хозяйственнойдеятельности;автоматизациябухгалтерскогоучетаивнедрениеинформационныхтехнологий;разработкаи
анализинвестиционныхпроектов;составлениебизнес-планов;проведениемаркетинговыхисследований;приведениефинансовойотчетностив
соответствиесмеждународнымистандартами;проведениенаучно-исследовательскихиэкспериментальныхработвобласти,связаннойс
аудиторскойдеятельностью,ираспространениеихрезультатов,втомчисленабумажныхиэлектронныхносителях;выполнениесогласованных
процедуриработпокомпиляциифинансовойинформации
Исполнение
функций
хозяйствующего
субъекта
Постановка,восстановление и ведение бухгалтерского учета,составление финансовой (бухгалтерской) отчетности,расчеты по
налогообложению,подивидендамнаосноведанныхбухгалтерскогоучета
Информационное
обеспечение
Проведениесеминаров,повышениеквалификациииобучениеперсоналаэкономическихсубъектов,ивчастностиаудиторскихорганизаций;
научнаяразработка,изданиеметодическихпособийирекомендацийпобухгалтерскомуучету,налогообложению,анализуфинансово-
хозяйственнойдеятельности,аудиту,хозяйственномуправу;обучениевустановленномзаконодательством РоссийскойФедерациипорядке
специалистоввобластях,связанныхсаудиторскойдеятельностью;обучениеуправлению кредитнымирисками;обучениестратегическому
планированиюисоставлениюобзоровибизнес-планов;подборитестированиебухгалтерскогоперсоналаэкономическогосубъектаидр.
Экспертиза достоверности бухгалтерского баланса и финансовой отчетности является наиболее развитым и
распространеннымвидомдеятельности.Еезадачазаключаетсявподтверждениидостоверностииреальностибухгалтерского
баланса,отчетаоприбыляхиубыткахидругойфинансовойотчетностипредприятия.Вместестемэкспертизапризванатакже
оказыватьдейственную,реальную помощьворганизацииучетногопроцесса,предупреждениинарушенийдействующего
законодательствавфинансово-хозяйственнойдеятельностиибухгалтерскомучете.
Согласност.8Закона«Обаудиторскойдеятельности»аудитнеможетпроводитьсяаудиторскимиорганизациямии
индивидуальнымиаудиторами,оказывавшимивотношенииэтихлицвтечениетрехлет,непосредственнопредшествовавших
проведениюаудиторскойпроверки,услугипо:
· восстановлениюбухгалтерскогоучета;
· ведениюбухгалтерскогоучета;
· составлениюфинансовой(бухгалтерской)отчетности.
Данныеуслугитакженазываютнесовместимымиспроведениемуэкономическогосубъектаобязательнойаудиторской
проверки.
Всеостальныенаправлениядеятельностиаудиторовназываютуслугами,совместимымиспроведениемуэкономического
субъектаобязательнойежегоднойаудиторскойпроверки.
Особенности организации аудиторской деятельности при сопровождающем
(консультационном) аудите

---

Page 15

Сопровождающий(консультационный)аудит-этонаименееподдающийсяточномуопределениювидуслуг.Данныеуслуги
включаютподготовкуразъяснений(вустнойиписьменнойформе)повопросамналогообложения,правильностиопределения
налогооблагаемых баз,рекомендаций по организации первичного учета,учетных решений,соответствия заключенных
предприятием(организацией,учреждением)хозяйственныхдоговоров(контрактов)законодательству,атакжеуправленческое
консультирование.
Всвязисэтимоднойизважныхсоставляющихсопровождающего(консультационного)аудитаявляютсяуслугивобласти
управленияхозяйствующимсубъектомилиуправленческийаудит.
Управленческий аудит — это диагностическое исследование управленческих технологий с целью определения их
фактическойэффективности ивнесениянеобходимыхкорректировоквуправленческийпроцесснаосновеметодологии
аудиторскойдеятельностииразработанныхрабочихзаданий.
Входеоценкисистемыуправленияпроверяются:
· комплексностьпроцедурпоотслеживаниюситуациинарынке,стратегическомуитактическомупланированию;
· распределение областей (зон)ответственности среди высшего руководстваи функциональных обязанностей между
подразделениями;
· информационноевзаимодействиемеждусотрудникамиврамкахвыполненияосновныхбизнес-процессов;
· наличиеикачествостандартоввыполненияработпопроизводству,поставкеиреализациипродукции.
Основная цель управленческого аудита — оценкауровняготовностипредприятияиегосотрудниковкэффективнойработев
условияхрынка.Наосноведаннойоценкиразрабатываетсяпрограммапроведенияизменений,проводитсярасчетзатрат,
необходимыхдляреорганизациисистемыуправленияпредприятием,привлеченияновыхилипереобученияимеющихсякадров.
Врезультатеоценкипроцедурбизнес-процессовиключевыхфункций,структуры управления,атакжеихсоответствия
стратегииимоделиуправлениясоставляютсярекомендациипоизменениям впроцедурахиструктурахдляповышения
эффективностименеджментаорганизации.
Руководствуясьтребованиямиаудиторскихстандартовприосуществлениисопровождающего (консультационного) аудита,
аудитор должен:
•действоватьвсоответствиисзаданиемзаказчика,сформулированнымвписьменномвиде(вформедоговораиликонтракта,
техническогозадания,письменногозапросаит.п.).
•планироватьпорядоквыполненияработилиоказанияуслуг;
•документироватьходвыполненияработилиоказанияуслуг;
•четкоразграничиватьответственностьифункцииисполнителейпривыполнениичастизаданиястороннимиорганизациями
илисотрудниками,невходящимивштатаудиторскойорганизации;
•контролировать качество выполненных работили оказанныхуслуг,сопутствующих аудиту,особенно в крупных
аудиторскихорганизациях;
•подготавливатьпоитогамвыполненияработ(услуг)документ,отражающийрезультатызаданияивыводыаудиторской
организации.
Результатомсопровождающегоаудитаявляютсядокументальнооформленныерасчеты,консультации,документы(первичные
документы,регистрыучета,отчетность,справкиидр.).Аудиторскаяорганизацияможетоформитьдополнительнописьменную
информациюруководствуи(или)собственникухозяйствующегосубъектапорезультатамвыполненныхработ.
Литература
Рекомендуемая литература
1.
Мерзликина, Е.М. Аудит: учебник/ Е. М. Мерзликина, Ю. П. Никольская - М.: ИНФРА-М, 2008. - 367 с.
2. Основы аудита: учеб. пособие / Под ред. М. В. Мельник-М.: ИНФРА-М, 2008. – 366 с.
3. Подольский, В. И. Аудит: учебник / В. И. Подольский, А. А. Савин. - М.: ЮРАЙТ, 2010. -605 с.
4. Шеремет, А.Д. Аудит: учеб.для вузов по экон. специальностям и направлениям / А. Д. Шеремет, В. П. Суйц. - 5-е изд.,
перераб. и доп. - М.: ИНФРА-М, 2009. – 447 с.
Default for Основы аудита (экзамен)
Тема 2. Организация аудита и методы нормативного регулирования аудиторской деятельности в
России
Система нормативного регулирования аудита

---

Page 16

СистеманормативногорегулированияаудитавРоссиинаходитсявстадиистановления.Этосвязаносформированиемновой
организационно-правовойструктурыаудиторскойдеятельностивРоссийскойФедерации.
ВнастоящеевремявРоссииформируетсяпятиуровневаясистеманормативногорегулированияаудита(таблица4):
Таблица4–СистеманормативногорегулированияаудиторскойдеятельностивРФ
Уровнирегулирования
Видыинаименованиянормативных
документов
Областьрегулирования
Первый
ГражданскийкодексРФ,Налоговыйкодекс
РФ, Кодекс РФ об административных
правонарушениях,УголовныйкодексРФ,а
также
законами
«Об
аудиторской
деятельности»,
«Об
акционерных
обществах»,«Обобществахсограниченной
ответственностью»идр.
Определяютместо,цельизадачиаудитав
финансово–экономическойсистеме,субъекты
обязательногоаудита,праваиобязанности
аудиторовиаудируемыхлиц,видыимеры
ответственности
Второй
Федеральные
правила
(стандарты)
аудиторской деятельности, утвержденные
Постановлениями Правительства,а также
Федеральные
стандарты
аудиторской
деятельности,утвержденныеприказамиМФ
РФ.
Определяют единые требования к порядку
проведения
аудита,устанавливают
нормы
аудита,однозначно интерпретируемые всеми
субъектами
финансово-хозяйственной
деятельности и прежде всего арбитражным
судом,содержатосновныеправилапроведения
аудиторской
проверки
и
составления
аудиторскогозаключения,атакжекритерии,с
помощью которых можно оценить качество
аудиторскойпроверки
Третий
Приказы иписьмаМинистерствафинансов
РоссийскойФедерации.
Крометого,кданномууровню могутбыть
отнесены
методики
аудиторской
деятельности,атакжеправила(стандарты)
аудиторской деятельности, одобренные
Комиссиейпоаудиторскойдеятельностипри
ПрезидентеРФ
Затрагиваютотдельныевопросырегулирования
аудита;
регламентируют
порядок
осуществления
аудиторами проверок
применительно к
конкретнымотраслям,поотдельнымвопросам
налогообложения,финансовипоспециальным
аудиторскимзаданиям
Четвертый
Стандарты
аудиторской
деятельности
саморегулируемойорганизацииаудиторов
Требования этих стандартовне могут быть
нижетребованийФедеральныхстандартовине
могутпротиворечитьим.
Пятый
Внутренниеправила(стандарты)аудиторской
деятельности аудиторских организаций и
индивидуальных
аудиторов
(внутрифирменныестандарты).
Документы, необходимые для реализации
стандартов Должны содержать сведения по
применениюстандартов,организациинаоснове
стандартов
аудиторской
деятельности.
Базируются внутрифирменные стандарты на
законодательных и нормативных актов,
международныхиотечественныхстандартахи
должны
включать
в
себя
как
основополагающие,такиконкретныепроцедуры
проведенияаудита.
Регулированиеаудиторскойдеятельностиосуществляетспециальносозданнаясистема,вкоторуювходят:
Уполномоченный федеральный орган создаетсявцеляхгосударственногорегулированияаудиторскойдеятельности,его
основнымифункциямиявляются:
-выработкагосударственнойполитикивсфереаудиторскойдеятельности;
-нормативно-правоерегулированиевсфереаудиторскойдеятельности;
-ведениегосударственногореестрасаморегулируемыхорганизацийаудиторов,атакжеконтрольногоэкземплярареестра
аудиторовиаудиторскихорганизаций;
-анализсостояниярынкааудиторскихуслугвРФ.
Совет по аудиторской деятельности создается при уполномоченном федеральном органев целях обеспечения
общественныхинтересоввходеосуществленияаудиторскойдеятельности,оносуществляетследующиефункции:
-рассматриваетвопросыгосударственнойполитикивсфереаудиторскойдеятельности;
-рассматриваетпроекты федеральныхстандартоваудиторскойдеятельностиииныхнормативныхправовыхактов,
регулирующихаудиторскуюдеятельность,ирекомендуетихкутверждениюуполномоченнымфедеральныморганом;
-одобряетпорядокразработкифедеральныхстандартоваудиторскойдеятельности,атакжекодекспрофессиональной
этикиаудиторов;
-оцениваетдеятельностьсаморегулируемыхорганизацийаудиторовпоосуществлению внешнегоконтролякачества
работы аудиторских организаций,аудиторов и при необходимости дает рекомендации по совершенствованию этой
деятельности;
-вноситнарассмотрениеуполномоченногофедеральногоорганапредложенияопорядкеосуществленияимвнешнего
контролякачестваработыаудиторскихорганизаций;
-рассматриваетобращенияиходатайствасаморегулируемыхорганизацийаудитороввсфереаудиторскойдеятельностии
вноситсоответствующиепредложениянарассмотрениеуполномоченногофедеральногооргана.
Составсоветаутверждаетсяруководителемуполномоченногофедеральногооргана.
Саморегулируемая организация аудиторов –этонекоммерческаяорганизация,созданнаянаусловияхчленствавцелях

---

Page 17

обеспечения условий осуществления аудиторской деятельности. Некоммерческая организация приобретает статус
саморегулируемойорганизациейаудиторовсдаты еевключениявгосударственныйреестрсаморегулируемыхорганизаций
аудиторов.
Саморегулируемаяорганизацияаудиторовосуществляетследующиефункции:
-разрабатываетиутверждаетстандартысаморегулируемойорганизацииаудиторов;
-принимаеткодекспрофессиональнойэтикиаудиторов;
-разрабатываетпроектыфедеральныхстандартоваудиторскойдеятельности;
-участвуетвразработкепроектовстандартоввобластибухгалтерскогоучетаибухгалтерской(финансовой)отчетности;
-организует прохождение аудиторами обучения по программам повышения квалификации.
Правовые основы аудиторской деятельности
АудиторскойдеятельностьювРФимеютправозаниматьсяюридическиелица–аудиторскиеорганизацииифизические
лица–аудиторы.
Аудиторская организация –этокоммерческаяорганизация,являющаясячленомоднойизсаморегулируемыхорганизаций
аудиторов.Коммерческаяорганизацияимеетправоосуществлятьаудиторскуюдеятельностьсдатывнесениясведенийонейв
реестраудиторовиаудиторскихорганизацийсаморегулируемойорганизацииаудиторов.
Кчленствуаудиторскихорганизацийвсаморегулируемойорганизацииаудиторовпредъявляютсяследующиетребования:
-коммерческаяорганизацияможетбытьсозданавлюбойорганизационно-правовойформе,заисключениемоткрытого
акционерногообщества,государственногоилимуниципальногоунитарногопредприятия;
-численностьаудиторов,являющихсяработникамикоммерческойорганизациинаоснованиитрудовыхдоговоров,должна
бытьнеменеетрех;
-доляуставного(складочного)капиталакоммерческойорганизации,принадлежащаяаудиторами(или)аудиторским
организациям,должнабытьнеменее51%;
-численностьаудитороввколлегиальномисполнительноморганекоммерческойорганизациидолжнабытьнеменее50%
составатакогоисполнительногооргана;
-безупречнаяделоваярепутация;
-наличиеисоблюдениеправилосуществлениявнутреннегоконтролякачестваработы;
-уплатавзносоввсаморегулируемуюорганизациюаудитороввразмерахипорядке,которыеустанавливаютсяею;
-уплатавзносоввкомпенсационныйфондсаморегулируемойорганизацииаудиторов.
Аудитор– это физическое лицо, получившее квалификационный аттестат и являющееся членом одной из
саморегулируемыхорганизацийаудиторов.Физическоелицопризнаетсяаудиторомсдатыснесениясведенийонемвреестр
аудиторовиаудиторскихорганизацийсаморегулируемойорганизацииаудиторов.
Кчленствуаудиторскихорганизацийвсаморегулируемойорганизацииаудиторовпредъявляютсяследующиетребования:
-наличиеквалификационногоаттестатааудитора;
-безупречнаяделоваярепутация;
-уплатавзносоввсаморегулируемуюорганизациюаудитороввразмерахипорядке,которыеустанавливаютсяею;
-уплатавзносоввкомпенсационныйфондсаморегулируемойорганизацииаудиторов.
Права и обязанности аудиторов, аудиторских фирм и аудируемых лиц
Праваиобязанностиаудиторовипроверяемыхэкономическихсубъектоввзаимосвязаны.Так,большаячастьправ
аудиторовпорождаетобязанностиклиента,аправаклиентапорождаютобязанностиаудиторов.
Праваиобязанностиаудиторовипроверяемыхэкономическихсубъектовприведенывст.13,14Закона№ 307-ФЗ.
Перечислимправааудиторов,изкоторыхвытекаютобязанностипроверяемогоэкономическогосубъекта(таблица5).
Таблица5-Правааудиторовиобязанностиаудируемыхлиц
Права аудиторских организаций (индивидуальных
аудиторов)
Обязанности аудируемых лиц
1. Самостоятельно определять формы и методы
проведенияаудитанаосновефедеральныхстандартов
аудиторскойдеятельности,атакжеколичественныйи
персональныйсоставаудиторской группы,проводящей
аудит;
2. Исследовать в полном объеме документацию,
связанную с финансово-хозяйственной деятельностью
аудируемого лица,а также проверять фактическое
наличие любого имущества, отраженного в этой
1. Содействовать аудиторской организации,
индивидуальномуаудиторувсвоевременном и
полномпроведенииаудита,создаватьдляэтого
соответствующиеусловия,
2.Предоставлятьнеобходимуюинформацию и
документацию,
3.Даватьпоустномуилиписьменномузапросу
аудиторской организации, индивидуального
аудитора исчерпывающие разъяснения и

---

Page 18

документации
1.
Получатьудолжностныхлицаудируемоголица
разъясненияиподтверждениявустнойиписьменной
формеповозникшимвходеаудитавопросам
4. Отказаться от проведения аудита или от
выражения своего мнения о достоверности
бухгалтерской
(финансовой)
отчетности
в
аудиторскомзаключениивслучаях:
А) непредоставления аудируемым лицом всей
необходимойдокументации;
Б) выявления в ходе аудита обстоятельств,
оказывающихлибоспособныхоказатьсущественное
влияние на мнение аудиторской организации,
индивидуального аудитора о достоверности
бухгалтерской(финансовой)отчетностиаудируемого
лица;
5. Страховать ответственность за нарушение
договора оказания аудиторских услуг и (или)
ответственность за причинение вреда имуществу
другихлицврезультатеосуществленияаудиторской
деятельности;
6. Осуществлять иные права, вытекающие из
договораоказанияаудиторскихуслуг.
подтверждениявустнойиписьменнойформе,а
также
запрашивать
необходимые
для
проведенияаудитасведенияутретьихлиц
4.Непредприниматькакихбы тонибыло
действий, направленных на сужение круга
вопросов, подлежащих
выяснению
при
проведении аудита, а также на сокрытие
(ограничение
доступа)
информации
и
документации, запрашиваемых аудиторской
организацией, индивидуальным
аудитором.
Наличие в запрашиваемых аудиторской
организацией,индивидуальным аудитором для
проведенияаудитаинформацииидокументации
сведений,содержащихкоммерческуютайну,не
можетявлятьсяоснованием дляотказавих
предоставлении
5. Своевременно оплачивать услуги
аудиторской организации,индивидуального
аудитора в соответствии с договором
оказанияаудиторскихуслуг,втом числев
случае,когда аудиторское заключение не
согласуетсяспозицией аудируемого лица,
лица, заключившего договор оказания
аудиторскихуслуг;
6. Исполнять требования федеральных
стандартоваудиторскойдеятельностиииные
обязанности, вытекающие из договора
оказанияаудиторскихуслуг.
Анализдействующихнормативныхдокументов,регулирующихаудиторскуюдеятельность,показывает,чтокинымправам
аудиторовможноотнестиправо:
1)навознаграждениезасвоюработу;
2)привлекатькучастиюваудиторскойпроверкедругихаудиторов,атакжеэкспертов;
3)отказатьсяотпроведенияаудиторскойпроверкиипоставитьвизвестностьобэтомзаказчикавследующихслучаях:
а)еслиаудиторыявляютсяучредителями,собственниками,акционерами,руководителямииинымидолжностнымилицами
проверяемогоэкономическогосубъекта,несущимиответственностьзасоблюдениебухгалтерской(финансовой)отчетности,
либосостоящимисуказаннымилицамивблизкомродствеилисвойстве(родители,супруги,братья,сестры,сыновья,дочери,а
такжебратья,сестры,родителиидетисупругов);
б)оказанияданномуэкономическомусубъектууслугповосстановлению иведению бухгалтерскогоучета,атакже
составлениюфинансовойотчетности.
Обязанностиаудиторовиправапроверяемыхэкономическихсубъектовтакжепредставимввидетаблицы.
Таблица6-Обязанностиаудиторовиправааудируемыхлиц
Обязанности аудиторских организаций
(индивидуальных аудиторов)
Права аудируемых лиц
1)предоставлятьпотребованию аудируемоголица
обоснования замечаний и выводов аудиторской
организации,индивидуальногоаудитора,атакже
информациюосвоемчленствевсаморегулируемой
организацииаудиторов;
2)передаватьв срок,установленный договором
оказания
аудиторских
услуг,
аудиторское
заключениеаудируемомулицу,лицу,заключившему
договороказанияаудиторскихуслуг;
3) обеспечивать хранение документов (копий
документов),получаемыхи составляемыхвходе
проведенияаудита,втечениенеменеепятилет
послегода,вкоторомонибылиполученыи(или)
составлены;
4)исполнятьиныеобязанности,вытекающиеиздоговора
оказанияаудиторскихуслуг.
1) требовать и получать от аудиторской
организации, индивидуального аудитора
обоснования
замечаний
и
выводов
аудиторской организации,индивидуального
аудитора,атакжеинформацию о членстве
аудиторской организации,индивидуального
аудитора в саморегулируемой организации
аудиторов;
2) получать от аудиторской организации,
индивидуального
аудитора
аудиторское
заключениевсрок,установленныйдоговором
оказанияаудиторскихуслуг;
3)осуществлятьиныеправа,вытекающиеиз
договораоказанияаудиторскихуслуг.
Кинымобязанностямаудиторовможноотнестиследующие.
1.Аудиторыдолжныпройтиаттестациюиежегодноповышатьсвоюквалификацию.
2.Отказатьсяотпроведенияаудиторскойпроверки,очемпоставитьвизвестностьаудируемоелицовследующихслучаях:
а)еслиаудиторскиеорганизацииявляютсяихучредителями,собственниками,акционерами,кредиторами,страховщиками,а
такжевотношениикоторыхэтиаудиторскиефирмыявляютсяучредителями,собственниками,акционерами;
б)еслиаудиторскиеорганизацииявляютсяихдочернимипредприятиями,филиалами(отделениями)ипредставительствами
экономическихсубъектовилиимеющихвсвоемкапиталедолюэтихаудиторскихфирм;
в)еслиданномуэкономическомусубъектубылиоказаныуслугиповосстановлению иведениюбухгалтерскогоучета,а

---

Page 19

такжесоставлениюфинансовойотчетности.
Вкачествеиныхправааудируемыхлицможноотметитьследующие:
-самостоятельновыбиратьаудитораилиаудиторскиефирмы;
-вслучаеобнаружениянеквалифицированногопроведенияаудиторскойпроверки,приведшейкубыткам,обратитьсяс
искомварбитражныйсуд.
Ответственность аудиторов и аудиторских фирм: виды, меры ответственности
Вопросы ответственности аудиторов определены как в Федеральном законе«Об аудиторской деятельности»,так и в иных
нормативныхактах.
Необходимоотметить,чтоприменительнокаудиторскиморганизациямкакюридическимлицаммогутбытьпримененытолькомеры
гражданско-правовойиадминистративнойответственностивсоответствиистребованиямиГражданскогоКодексаРФ,КодексаРФоб
административныхправонарушениях,атакжеФЗ«Обаудиторскойдеятельности».Каудиторамкакфизическимлицам,можетбыть
примененаиуголовнаяответственность.
Рассмотримболееподробноотдельныевидыответственности,применимыекаудиторскиморганизациям,сотрудникамаудиторских
организацийииндивидуальнымаудиторам.
1.Гражданско-правовая ответственность. Как известно,аудиторскаядеятельностьявляетсяпредпринимательской.Отношения
междулицами,осуществляющими предпринимательскую деятельность,регулируютсягражданским законодательством.Обэтом
сказано в п.1ст.2 ГК РФ.Поэтому ответственность аудиторской организации (аудитора)устанавливается гражданским
законодательством.
Отношениямеждуаудиторомипроверяемойорганизациейстроятсянаосновегражданско-правовогодоговора,аименнодоговора
возмездногооказанияуслуг(согласноп.2ст.779ГКРФ).
Ответственностьаудиторанаступаетвслучаенеисполнения(исполненияненадлежащимобразом)своихобязательств.
Врезультатенеисполнения(ненадлежащегоисполнения)аудиторомсвоихобязательствклиентможетпонестиубытки.
Ненадлежащимисполнениемаудиторомсвоихобязанностейсчитается:
-несоблюдениезаконодательныхинормативныхактов;
-неквалифицированноевыполнениеаудиторскихпроверокилиоказаниеуслуг;
-нарушениепринципаконфиденциальности;
-нарушениесроковпредоставленияаудиторскогозаключенияиписьменнойинформации.
Такженеисполнением(ненадлежащимисполнением)своихобязанностейсчитаетсяпроведениеаудиторскойпроверкиприналичии
обстоятельств,исключающихвозможностьеепроведения.
Ввышеуказанныхслучаяхклиентвправепотребоватьотаудиторавозмещенияпонесенныхубытковвразмеререальногоущербаи
упущеннойвыгоды.
Всоставреальногоущербавключаютсярасходы,которыеужебылиреальнопроизведены,либокоторыепредстоятвбудущемдля
восстановлениясвоегонарушенногоправа.
Упущеннаявыгодапредставляетсобойдоходы(выгоду),которыеклиентмогполучить,еслибыаудиторвыполнилсвоиобязательства.
Например,из-занарушениясроковпредоставленияаудиторскогозаключенияклиентнесмогсвоевременнополучитькредитиунего
сорваласьсделка.
Принеисполненииаудиторомсвоихобязательствпонезависящимотнегопричинамондолженсамдоказатьотсутствиесвоейвины
(п.2ст.401ГКРФ).
В гражданском законодательствеРоссийскойФедерациисодержитсяряднорм,предусматривающихпотенциальную возможность
возбужденияклиентамиисковвотношенииаудиторскихфирм.Вчастностиэтонормы,регулирующиедоговорныеотношения(главы
27–29части1ГКРФ).
В случаеобнаружениянеквалифицированногопроведенияаудиторской проверки,приведшей кубыткам длягосударстваили
аудируемоголица,саудиторамогутбытьвзысканынаоснованиирешениясудаилиарбитражногосудапоиску,предъявляемому
организацией,вкоторойпроводилсяаудит,понесенныеубыткивполномобъеме,расходынапроведениеперепроверки,штраф,если
иноенеоговоренодоговором.ВГражданскомкодексеРФнормыокомпенсацииущербазапричинениевредасодержатсявп.1ст.15
(правотребования)ип.1ст.393(обязанностьвозместить).
ГражданскийкодексРФ (ГК РФ)(ст.15и393)предусматривает,что«лицо,правокоторогонарушено,можеттребоватьполного
возмещенияпричиненныхемуубытков,еслизакономилидоговоромнепредусмотреновозмещениеубытковвменьшемразмере».В
ГКРФотмечается,что«физическиеиюридическиелицаприобретаютиосуществляютсвоиправасвоейволейивсвоеминтересе.
Они свободны вустановлении своихправи обязанностей наосноведоговораи вопределении любых,непротиворечащих
законодательству,условийдоговора».
Кгражданско-правовойответственностипримыкаетответственностьзаразглашениеслужебнойикоммерческойтайны.Вчастности,
согласност.1472ГКРФ «Нарушительисключительногоправанасекретпроизводства,втомчислелицо,котороенеправомерно

---

Page 20

получилосведения… иразгласилоилииспользовалоэтисведения… обязановозместитьубытки,причиненныенарушением
исключительногоправанасекретпроизводства,еслиинаяответственностьнепредусмотреназакономилидоговоромсэтимлицом».
Однакост.14ФЗ«Окоммерческойтайне»от29.07.2004N98-ФЗпредусматривает,возможностьизменениягражданско-правовой
ответственностинадисциплинарную для«работника,которыйвсвязисисполнениемтрудовыхобязанностейполучилдоступк
информации,составляющей коммерческую тайну,обладателями которой являютсяработодательи его контрагенты».Правона
привлечениекответственностизаразглашениеслужебнойиликоммерческойтайныпредусмотреност.17ФЗот27.07.2006N149-ФЗ
«Обинформации,информационныхтехнологияхиозащитеинформации»:«Лица,праваи законныеинтересы которыхбыли
нарушенывсвязисразглашениеминформацииограниченногодоступаилиинымнеправомернымиспользованиемтакойинформации,
вправеобратитьсявустановленном порядкезасудебнойзащитойсвоихправ,втом числесискамиовозмещенииубытков,
компенсацииморальноговреда,защитечести,достоинстваиделовойрепутации».
Аудиторскаяорганизация(индивидуальныйаудитор)несетответственностьзаразглашениесведенийовыявленныхискажениях,как
нарушение коммерческой тайны.Исключения возможны только в случаях,предусмотренных законодательством Российской
Федерации.
Втаблице7представленывидыимерыгражданско-правовойответственностиаудиторовиаудиторскихорганизаций.
Таблица7-Видыимерыгражданско-правовойответственности
Нарушение
Мераответственности
Нормативные
акты
Получениеинформации,котораясоставляетслужебнуюили
коммерческуютайну,незаконнымиметодами
Возмещениепричиненныхубытков
ст.17ФЗот
27.07.2006N
149-ФЗ
Причинениеущербавследствиенеквалифицированного
проведенияаудиторскойпроверки(ненадлежащего
исполненияобязательствподоговору)
Полноевозмещениепричиненныхубытков,если
закономилидоговоромнепредусмотреновозмещение
убытковвменьшемразмере
ГКРФ,ст.15,
393
Разглашениесведений,составляющихаудиторскуютайну Возмещениепричиненныхубытков
ФЗ«Об
аудиторской
деятельности»,
ст.9
Кроме того,необходимо отметить,что законодательство Российской Федерации (в частности,статьи ГК РФ,связанные с
причинением вреда,ущерба,возмещением убытков)даетоснованиядлявозбужденияисковтретьими сторонамивотношении
аудиторскихфирм.
Необходимозаметить,чтофедеральноеправило(стандарт)№ 1«Цельиосновныепринципыаудитафинансовой(бухгалтерской)
отчетности»следующим образом определяетответственностьсторонвотношениидостоверностиотчетности:«В товремякак
аудиторнесетответственностьзаформулированиеивыражениемненияодостоверностифинансовой(бухгалтерской)отчетности,
ответственностьзаподготовкуипредставлениефинансовой(бухгалтерской)отчетностинесетруководствоаудируемоголица.Аудит
финансовой(бухгалтерской)отчетностинеосвобождаетруководствоаудируемоголицаоттакойответственности».
Аудиторскаяорганизация несетответственность заформирование и выражение профессионального мнения о достоверности
бухгалтерскойотчетностиэкономическогосубъектавовсехсущественныхотношениях.
Приформированииивыражениисвоегомненияобухгалтерскойотчетностиэкономическогосубъектааудиторскаяорганизация
обязана руководствоваться требованиями нормативных документов,регулирующих аудиторскую деятельность в Российской
Федерации,ипрофессиональнымиэтическимипринципамиаудита.
2. Уголовная ответственность. Уголовнаяответственностьраспространяетсятольконафизическихлиц.ВдействующемУголовном
кодексеРФ (УКРФ)существуетспециальнаястатья202«Злоупотреблениеполномочиямичастныминотариусамииаудиторами»:
«Использованиечастнымнотариусомиличастнымаудиторомсвоихполномочийвопрекизадачамсвоейдеятельностиивцелях
извлечениявыгодипреимуществдлясебяилидругихлицлибонанесениявредадругим лицам,еслиэтодеяниепричинило
существенныйвредправамизаконныминтересамгражданилиорганизацийлибоохраняемымзакономинтересамобществаили
государства,-наказываетсяштрафомвразмереотстатысячдотрехсоттысячрублейиливразмерезаработнойплатыилииногодохода
осужденногозапериодотодногогодадодвухлет,либоарестомнасрокоттрехдошестимесяцев,либолишениемсвободынасрокдо
трехлетслишениемправазаниматьопределенныедолжностиилизаниматьсяопределеннойдеятельностьюнасрокдотрехлет»
Вст.183УголовногокодексаРФ «Незаконноеполучениеиразглашениесведений,составляющихкоммерческую илибанковскую
тайну»установленаответственностьзаразглашениесодержаниярегистровбухгалтерскогоучета,которыесогласност.10Закона«О
бухгалтерском учете» являютсякоммерческой тайной:«Незаконныеразглашениеили использованиесведений,составляющих
коммерческую,налоговуюилибанковскуютайну,безсогласияихвладельцалицом,которомуонабыладоверенаилисталаизвестна
послужбеилиработе,-наказываютсяштрафомвразмередостадвадцатитысячрублейиливразмерезаработнойплатыилииного
доходаосужденногозапериоддоодногогодаслишениемправазаниматьопределенныедолжностиилизаниматьсяопределенной
деятельностьюнасрокдотрехлетлиболишениемсвободынасрокдотрехлет».
В УК РФ имеетсяещеряд статей,которыеможносвязатьсаудиторами,напримерст.316 «Укрывательствопреступлений»
предусматриваетштрафдо200тыс.руб.илилишениесвободынасрокдо2лет.
В определенном смыслекдеятельности аудиторовможетбытьотнесенаи ст.199УК РФ «Уклонениеотуплаты налоговс
организаций»,еслисвоимисоветамиаудиторспособствуетнеуплатеналогов,предусматривающаялишениесвободынасрокдо2лет
(гл.7«Соучастиевпреступлении»).
Каудиторуможетбытьпримененатакжест.33УКРФ «Видысоучастниковпреступления»(п.5):«Пособникомпризнаетсялицо,
содействовавшеесовершениюпреступлениясоветами,указаниями,предоставлениеминформации,средствилиорудийсовершения
преступления,либоустранениемпрепятствий...»

---

Page 21

Видыимерыуголовнойответственностипредставленывтаблице8.
Таблица8–Видынарушенийимерыуголовнойответственности
Нарушение
Мераответственности
Нормативные
акты
Использование частным аудитором своих полномочий
вопрекизадачамсвоейдеятельностиивцеляхизвлечения
выгод и преимуществ для себя или других лиц либо
нанесениявредадругимлицам,еслиэтодеяниепричинило
существенныйвредправамизаконныминтересамграждан
или организаций либо охраняемым законом интересам
обществаилигосударства.
Составлениезаведомоложногоаудиторскогозаключения
Штрафвразмереотстатысячдотрехсоттысячрублейили
вразмерезаработнойплатыилииногодоходаосужденного
запериодотодногогодадодвухлет,либоарестнасрокот
трехдошестимесяцев,либолишениесвободынасрокдо
трех лет с лишением права занимать определенные
должностиилизаниматьсяопределеннойдеятельностьюна
срокдотрехлет
УК
РФ,
ст.202
Незаконные разглашение или использование сведений,
составляющихкоммерческую,налоговую илибанковскую
тайну,безсогласияихвладельцалицом,которомуонабыла
доверенаилисталаизвестнапослужбеилиработе
Штраф вразмередостадвадцати тысячрублей илив
размерезаработнойплатыилииногодоходаосужденного
запериоддо одногогодаслишением правазанимать
определенныедолжности или заниматься определенной
деятельностьюнасрокдотрехлетлиболишениесвободы
насрокдотрехлет.
УК РФ,ст.
183
Те же деяния, причинившие крупный ущерб или
совершенныеизкорыстнойзаинтересованности
Штрафвразмередодвухсоттысячрублейиливразмере
заработнойплатыилииногодоходаосужденногозапериод
до восемнадцати месяцев с лишением права занимать
определенные должности или заниматьсяопределенной
деятельностьюнасрокдотрехлетлиболишениесвободы
насрокдопятилет.
УК РФ,ст.
183
Заранее не обещанное укрывательство особо тяжких
преступлений
Штрафвразмередодвухсоттысячрублейиливразмере
заработнойплатыилииногодоходаосужденногозапериод
довосемнадцатимесяцев,либоарестнасрокоттрехдо
шестимесяцев,либолишениесвободынасрокдодвухлет
УКРФ,
ст.316
Уклонениеотуплатыналогови(или)сборовсорганизации
путем непредставленияналоговой декларации или иных
документов,представление которых в соответствии с
законодательством Российской Федерации о налогах и
сборахявляетсяобязательным,либопутем включенияв
налоговую декларацию или такие документы заведомо
ложныхсведений,совершенноевкрупномразмере
Штрафвразмереотстатысячдотрехсоттысячрублейили
вразмерезаработнойплатыилииногодоходаосужденного
запериодотодногогодадодвухлет,либоарестнасрокот
четырехдошестимесяцев,либолишениесвободынасрок
додвухлетслишением правазаниматьопределенные
должностиилизаниматьсяопределеннойдеятельностьюна
срокдотрехлетилибезтакового.
УК
РФ,
ст.199,п.1
Тожедеяние,совершенное:
а)группойлицпопредварительномусговору;
б)вособокрупномразмере
Штраф в размереотдвухсот тысяч до пятисоттысяч
рублейиливразмерезаработнойплатыилииногодохода
осужденногозапериодотодногогодадотрехлетлибо
лишениесвободынасрокдошестилетслишениемправа
занимать определенные должности или заниматься
определеннойдеятельностью насрокдотрехлетилибез
такового.
УК
РФ,
ст.199,п.2
3. Административная ответственность .Основныемеры административной ответственностиаудиторови аудиторскихфирм
определяютсяКодексомобадминистративныхправонарушенияхРоссийскойФедерации.Так,еслиаудитор(аудиторскаяорганизация)
оказываетуслугиклиентуповедениюбухгалтерскогоучетаисоставлениюотчетности,томожетбытьпримененаответственностьза
грубоенарушениеправилведениябухгалтерскогоучетаипредставлениябухгалтерскойотчетности,аравнопорядкаисроков
храненияучетныхдокументов.
Составлениезаведомоложногоаудиторскогозаключения,атакжеуклонениеотпроведениявнешнейпроверкикачестваработыили
непредставлениепроверяющим всей необходимойдляпроверкидокументации илииной требуемойинформации такжевлекут
возникновениеадминистративнойответственности(ст.25.9КоАП)
Существуеттакжеответственность,связаннаясаннулированиемквалификационныхаттестатоваудиторов.
Таблица9-Видыимерыадминистративнойответственности
Нарушение
Меры
ответственности
Нормативные
акты
Грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской
отчетности,аравнопорядкаисроковхраненияучетныхдокументов
Влечет
наложение
административного
штрафа
на
должностных лиц в
размереотдвухтысяч
дотрехтысячрублей.
КоАП,
ст.
15.11
Для
лица,
подписавшего такое
заключение,
аннулирование
квалификационного
аттестатааудитораи
ФЗ
«Об

---

Page 22

Составлениезаведомоложногоаудиторскогозаключения
привлечение его к
уголовной
ответственности
в
соответствии
с
законодательством
Российской
Федерации.
аудиторской
деятельности»,
ст.12
Получениеквалификационного аттестатас использованием подложным документов либо
лицом,не соответствующим требованиям к претенденту;вступление в законную силу
приговорасуда,предусматривающегонаказаниеввиделишенияправазаниматьсяаудиторской
деятельностью в течение определенного срока;несоблюдение аудитором требований по
неразглашению аудиторской тайны,а такжетребований независимости;систематическое
нарушение аудитором при проведении аудита требований Федерального закона или
федеральных стандартов аудиторской деятельности;подписание аудитором аудиторского
заключения,признанноговустановленномпорядкезаведомоложным;неучастиеаудиторав
осуществленииаудиторскойдеятельностивтечениедвухпоследовательныхкалендарныхлет;
несоблюдениеаудитором требованияопрохожденииобученияпопрограммам повышения
квалификации;уклонениеаудитораотпрохождениявнешнегоконтролякачестваработы.
Аннулирование
квалификационного
аттестатааудитора
ФЗ
«Об
аудиторской
деятельности»,
ст.11
4. Дисциплинарная ответственность. В отношениичленасаморегулируемойорганизации аудиторов,допустившегонарушение
требований ФЗ «Об аудиторской деятельности»,стандартов аудиторской деятельности,правил независимости аудиторов и
аудиторскихорганизаций,кодексапрофессиональнойэтикиаудиторов,саморегулируемаяорганизацияаудиторовможетприменить
следующиемерыдисциплинарноговоздействия:
1)вынести предписание,обязывающеечленасаморегулируемой организации аудиторовустранитьвыявленныепорезультатам
внешнейпроверкикачестваегоработынарушенияиустанавливающеесрокиустранениятакихнарушений;
2)вынестичленусаморегулируемойорганизацииаудиторовпредупреждениевписьменнойформеонедопустимостинарушения
требований ФЗ «Об аудиторской деятельности»,стандартов аудиторской деятельности,правил независимости аудиторов и
аудиторскихорганизаций,кодексапрофессиональнойэтикиаудиторов;
3)наложитьштрафначленасаморегулируемойорганизацииаудиторов;
4)принятьрешениеоприостановлениичленствааудиторскойорганизации,аудиторавсаморегулируемойорганизацииаудиторовна
срокдоустраненияимивыявленныхнарушений,нонеболее180календарныхднейсодня,следующегозаднемпринятиярешенияо
приостановлениичленства;
5)принятьрешениеобисключенииаудиторскойорганизации,аудитораизчленовсаморегулируемойорганизацииаудиторов;
6)применитьиныеустановленныевнутреннимидокументамисаморегулируемойорганизацииаудиторовмеры.
Литература
Рекомендуемая литература
1.Мерзликина,Е.М.Аудит:учебник/Е.М.Мерзликина,Ю.П.Никольская-М.:ИНФРА-М,2008.-367с.
2.Основыаудита:учеб.пособие/Подред.М.В.Мельник-М.:ИНФРА-М,2008.–366с.
3.Подольский,В.И.Аудит:учебник/В.И.Подольский,А.А.Савин.-М.:ЮРАЙТ,2010.-605с.
4.Шеремет,А.Д.Аудит:учеб.длявузовпоэкон.специальностяминаправлениям/А.Д.Шеремет,В.П.Суйц.-5-еизд.,
перераб.идоп.-М.:ИНФРА-М,2009.–447с.
По умолчанию для Основы аудита (экзамен)
Тема 3. Роль международных и национальных стандартов в развитии и совершенствовании
аудиторской деятельности
Аудиторские стандарты: назначение и виды
Стандартыаудитарегулируютпрофессиональнуюдеятельностьаудиторовиширокопризнанывовсеммире,поскольку
позволяютдостичьнаибольшейобъективностиввыражении аудиторскогомненияпоповодусоответствияфинансовой
отчетности общепринятым принципам ведениябухгалтерского учетаи формированияфинансовой отчетности,атакже
устанавливаютединыекачественныекритериисравнениярезультатоваудиторскойдеятельности.Единообразиеаудиторской
деятельностиявляетсянеобходимым ееусловием ввидумногообразияметодик,применяемыхваудиторскойпрактике,и
сложностиихсопоставления.
Необходимостьпримененияаудиторскихстандартовопределяетсярядомследующихобстоятельств.

---

Page 23

Во-первых,стандартыформулируютединыебазовыетребования,определяющиекритериикачестваинадежностиаудитаи
обеспечивающиеопределенныйуровеньгарантиирезультатоваудиторскойпроверкиприсоблюденииэтихтребований.
Во-вторых,стандартыустанавливаютединыетребованиякпроцедуреаудирования,оформлениюиоценкекачествааудитаи
сопутствующихемууслуг,каудиторскомузаключению.Онинеобходимыдляобученияаудитороввнутрифирм.Сизменением
экономическойситуацииаудиторскиестандартыподлежатпериодическомупересмотрувцеляхмаксимальногоудовлетворения
потребностейпользователейфинансовойотчетности.
В-третьих,именноследованиетребованиямстандартовявляетсяоснованиемдлядоказательствавсудекачествапроведения
аудитаиопределениямерыответственностиаудиторов.Стандартымогутиспользоватьсядлязащитыаудиторанасудебном
процессе.
В-четвертых,аудиторскиестандартыустанавливаютобщийподходкпроведениюаудита,масштабаудиторскойпроверки,
видыотчетоваудиторов,методологиюаудита,атакжебазовыепринципы,которымдолжныследоватьвсепредставителиэтой
профессиинезависимоотусловий,вкоторыхпроводитсяаудит.
Аудитор,допускающийвсвоейпрактикеотступленияотстандарта,долженбытьготовобъяснитьпричинуэтого.
Стандартыиграютважнуюрольваудитеиаудиторскойдеятельности,посколькуони:
обеспечиваютприемлемоекачествоаудиторскойпроверки;
помогаютпользователямпониматьпроцессаудиторскойпроверки;
помогаютаудиторувестипереговорысклиентом;
обеспечиваютсвязьотдельныхэлементоваудиторскогопроцесса.
Различают четыре группы стандартов:
•международныеаудиторскиестандарты,разработанныеМеждународным комитетом поаудиторскойпрактике.Они
фиксируюттребования к проведению аудитав разных странах.Их требования обязательны при проведении аудита
транснациональныхкомпаний;
•национальныестандарты имеютразвитыестраны.В настоящеевремявРоссиидействуют34федеральныхправил
(стандартов)аудиторскойдеятельности,утвержденныхПостановлениямиПравительства,которыевпоследствиидолжныбыть
замененыфедеральнымистандартамиаудиторскойдеятельности,утверждаемымиприказамиМФРФ;
•стандартыаудиторскойдеятельностисаморегулируемойорганизацииаудиторов;
•внутренниеправила(стандарты)аудиторскойдеятельностиаудиторскихорганизацийииндивидуальныхаудиторов
(внутрифирменные стандарты).Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы,основываясь на национальных
стандартах,разрабатываютсвойфирменныйподходквыполнениюразличныхдействийаудитора,закрепляемыхвсобственных
правилах(стандартах)аудиторскойдеятельности,которыенемогутпротиворечитьфедеральным стандартам аудиторской
деятельности.
Приэтомтребованияправил(стандартов)аудиторскойдеятельностиаудиторскихорганизацийииндивидуальныхаудиторов
немогутбытьнижетребованийфедеральныхстандартоваудиторскойдеятельностиистандартоваудиторскойдеятельности
саморегулируемой организации аудиторов.Если аудиторское заключение дается по международным стандартам,то
внутрифирменныестандартынедолжныпротиворечитьмеждународнымстандартам.
Международные аудиторские стандарты. Внедрение международных стандартов аудита в
российскую практику.
Сразвитиемтранснациональныхкорпораций,интеграцииипревращениемаудиторскихфирмвкрупныемеждународные
группыпоявиласьнеобходимостьунификацииаудитавмеждународноммасштабе.Проблемывобластиаудитапрактически
одинаковывовсеммире,поэтомупрофессиональныеорганизациикакой-либостраны,решающиеочереднуюпроблемуаудита,
преждевсегоизучаютвариантеерешениявдругихорганизациях,разрабатывающихаудиторскиестандарты.
РазработкойпрофессиональныхтребованийкаудитунамеждународномуровнезанимаетсяМеждународнаяфедерация
бухгалтеров(МФБ),созданнаяв1977г.В МФБвходятнациональныебухгалтерскиеорганизацииболее110стран.Россия
представленаИнститутом профессиональныхбухгалтерови аудиторов России.В рамкахМФБ направахпостоянного
автономногокомитетадействуетМеждународныйкомитетпоаудиторскойпрактике.Ониздаетмеждународныестандартыпо
аудиту,которыепреследуютдвоякую цель:способствоватьразвитиюпрофессииаудиторавтехстранах,вкоторыхуровень
профессионализма аудиторов ниже общемирового,и унифицировать по мере возможности отношение к аудиту в
международноммасштабе.
Международныестандартыаудита(МСА)предназначеныдляиспользованияприаудитефинансовойотчетности.Кроме
того,МСА,адаптируемыепонеобходимости,применяютсяприаудитеинойинформацииивыполнениисопутствующихуслуг.
Международныестандарты аудитасодержатосновныепринципы инеобходимыепроцедуры,атакжесоответствующие
руководства,представленныевформепояснительногоииногоматериала.
МСА следуетприменятьтолькоксущественным аспектам аудита.Любоеограничениевотношенииприменимости
отдельногомеждународногостандартааудитаразъясняетсявовведенииктакомуМСА.

---

Page 24

Международныестандарты аудитанеотменяютнациональныхнормативныхактов,регулирующихаудитфинансовой
(бухгалтерской)илиинойинформациивкаждойотдельнойстране.Международныестандартыаудитамогутприменятьсяв
качественациональныхилииспользоватьсянарядуснациональными.Крометого,МСАиспользуютсякакметодическаябазадля
созданиянациональныхстандартов.
ВАвстралии,Бразилии,ИндиииГолландииидругихстранахмеждународныестандартыиспользуютсявкачествебазыдля
разработкисобственныхстандартов,австранах,вкоторыхрешенонеразрабатыватьсобственныестандарты(Кипр,Малайзия,
Нигерия,Фиджи,Шри-Ланкаидр.),международныестандартымогутполностьюиспользоватьсявкачественациональных.
Внаиболееразвитыхстранах,имеющихсвоиспецифическиенациональныестандарты аудита(Канада,Великобритания,
Ирландия,США),международныестандартыпростопринимаютсяксведениюпрофессиональнымиорганизациями.
Помимообщихаудиторскихстандартовсуществуютиспециальныестандартыинормы,регулирующиеэтапыисферы
аудиторскойдеятельности,— стандартыинормыпрогнозовипланов,стандартыэтикиит.д.
МеждународныйкомитетпоаудиторскойпрактикеотимениСоветаМФБиздалстандартыпроведенияаудита,состоящиеиз
международныхстандартовпроведенияаудитаистандартовпооказаниюсопутствующихуслуг.
Исходяизобщихтенденцийразвитияучетаиаудитанамировомуровне,международныестандартыфинансовойотчетности
имеждународныестандартыаудитапринятызаосновуреформированияроссийскогоучетаиаудита,посколькуони,отражая
особенностирыночнойэкономики,имеютмеждународноепризнание,менеесложныиоткрытыдляпоследующихизменений.
Международныестандартыприменяютсявлюбыхслучаяхпроведениянезависимогоаудитатранснациональныхкомпаний.
Федеральные стандарты аудиторской деятельности
Национальные стандарты аудита существуют в каждой стране, имеющей специфику ведения бухгалтерского
учета и составления отчетности, экономического развития, регулирования экономики и т.д.
Целью стандартизации аудиторской деятельности является проведение успешной интеграции российского аудита
в систему международных экономических отношений, обеспечение признаваемости российского аудиторского
заключения зарубежными пользователями информации
Ссылки на аудиторские стандарты могут использоваться при рассмотрении судебных исков к аудиторским
фирмам за неквалифицированное проведение аудиторских проверок.
Федеральные стандарты аудиторской деятельности, как отмечается в законе «Об аудиторской деятельности»:
1) определяют требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, а также регулируют иные
вопросы, предусмотренные настоящим Федеральным законом;
2) разрабатываются в соответствии с международными стандартами аудита;
3) являются обязательными для аудиторских организаций, аудиторов, а также саморегулируемых организаций
аудиторов и их работников.
Стандарты аудиторской деятельности подразделяются на:
федеральныеправила(стандарты)аудиторскойдеятельности,утвержденныеПостановлениямиПравительства;
федеральныестандартыаудиторскойдеятельности,утверждаемыеприказамиМФРФ;
стандартыаудиторскойдеятельностисаморегулируемойорганизацииаудиторов;
правила(стандарты)аудиторскихорганизаций(фирм)ииндивидуальныхаудиторов.
Стандарты аудиторской деятельности саморегулируемой организации аудиторов:
1) определяют требования к аудиторским процедурам, дополнительные к требованиям, установленным
федеральными стандартами аудиторской деятельности, если это обусловливается особенностями проведения аудита
или особенностями оказания сопутствующих аудиту услуг;
2) не могут противоречить федеральным стандартам аудиторской деятельности;
3) не должны создавать препятствия осуществлению аудиторскими организациями, индивидуальными
аудиторами аудиторской деятельности;
4) являются обязательными для аудиторских организаций, аудиторов, являющихся членами указанной
саморегулируемой организации аудиторов.
Внутренние стандарты

---

Page 25

Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе устанавливать собственные стандарты аудиторской
деятельности, которые не могут противоречить федеральным стандартам аудиторской деятельности и стандартам
аудиторской деятельности саморегулируемой организации аудиторов. При этом требования стандартов аудиторской
деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов не могут быть ниже требований федеральных
стандартов аудиторской деятельности и стандартов аудиторской деятельности саморегулируемой организации аудиторов,
членами которой они являются.
Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы в соответствии с требованиями законодательных и иных нормативных
правовых актов Российской Федерации и федеральных стандартов аудиторской деятельности вправе самостоятельно
выбирать приемы и методы своей работы, за исключением планирования и документирования аудита, составления рабочей
документации аудитора, аудиторского заключения, которые осуществляются в соответствии с федеральными стандартами
аудиторской деятельности.
Аудиторская организация должна сформировать пакет внутренних стандартов, отражающий ее собственный подход к
проводимым проверкам и составляемым заключениям, исходя из общеустановленных принципов организации и проведения
аудита.
Внутренние стандарты аудита обеспечивают единый подход к аудиторской проверке в данной аудиторской фирме.
Внутрифирменные стандарты — это набор внутрифирменных инструкций и руководств значительного объема, которые
постоянно корректируются в целях совершенствования и по причине изменения среды их применения.
Внутрифирменные стандарты, как правило, являются детализацией национальных и международных стандартов аудита, они
«доводят» требования общепринятых стандартов до уровня конкретных методик и конкретных указаний конкретным
исполнителям, осуществляющим аудиторскую проверку.
К внутренним стандартам аудиторской организациимогут относиться стандарты, инструкции, методические разработки,
пособия и другие документы, обязательные к применению в аудиторской организации, раскрывающие внутренние подходы к
осуществлению аудиторской деятельности.
Внутрифирменные стандарты содержат методики и требования проведения аудита на всех его этапах.
Обосновывая единые базовые требования к порядку проведения аудита, к его качеству и надежности, внутренние стандарты
создают при их соблюдении дополнительный уровень гарантии результатов аудиторской проверки.
Помимо внутренних стандартов аудиторские организации разрабатывают методики, внутренние инструкции и положения,
перечень процедур, рабочие таблицы и вопросники, макеты и другие документы вспомогательно-технического характера,
раскрывающие подходы аудиторской организации к проведению аудита.
Таким образом, под внутренними (внутрифирменными) стандартами аудиторской организации понимаются документы,
детализирующие и регламентирующие единые требования к осуществлению и оформлению аудита, принятые и
утвержденные аудиторской организацией с целью обеспечения эффективности практической работы и ее адекватности
требованиям федеральных и международных стандартов аудиторской деятельности.
Литература
Рекомендуемая литература
1.Подольский,В.И.Аудит:учебник/В.И.Подольский,А.А.Савин.-М.:ЮРАЙТ,2010.-605с.
2.Шеремет,А.Д.Аудит:учеб.длявузовпоэкон.специальностяминаправлениям/А.Д.Шеремет,В.П.Суйц.-5-еизд.,перераб.идоп.-М.:ИНФРА-М,
2009.–447с.
Тема 4. Профессиональная этика и требования к уровню профессионализма аудитора
Кодекс профессиональной этики аудиторов РФ
Посколькувсовременном обществедеятельностиаудиторовотводитсявесьмаважнаяроль,существуетобъективная
необходимостьподдерживатьвобщественноммненииуважениеидовериекпрофессииаудитора.Дляподдержаниявысоких
моральныхкачествипрофессиональнойответственностиаудиторовсформулированКодексэтикиаудиторовРоссии(Одобрен
СоветомпоаудиторскойдеятельностиприМинфинеРоссии(протоколN56от31мая2007г.).
Этикапрофессиональногоповеденияаудиторовопределяетнравственные,моральныеценности,которыеутверждаетвсвоей
средеаудиторскоесообщество,готовоезащищатьихотвсехвозможныхнарушенийипосягательств.
Необходимость кодекса этики поведения существует главным образом для профессий,которые характеризуются
повышенной ответственностью перед обществом и определенной спецификой проявления этой ответственности.
Регламентированный кодекспрофессионального поведения предназначен впервую очередь дляподдержания высокой
репутацииданнойпрофессии,ееморальногоимиджа.

---

Page 26

Необходимость в нем обусловлена повышенной ответственностью указанных специалистов перед собственниками
организации(гдеониработаютилидеятельностькоторойпроверяют),государством,инвесторами,кредиторами,персоналом
организацииидругимитретьимилицами.
Аудиторы ежегоднопроверяютправильностьведениябухгалтерскогоучетаисоставленияфинансовойотчетностиу
большинствакрупныхисреднихорганизацийвсехотраслейэкономики,оцениваютэффективностьсистемвнутреннегоконтроля
многомиллионныхсуммоборотовворганизацияхразличныхорганизационныхформивидовсобственности.Такиепроверкии
оценкидолжныбытьполностью независимыми,объективными,честными.Приэтомнеобходимо,чтобыаудиторуверилии
былиубеждены,чтообманизлоупотреблениядляпредставителейданнойпрофессиивпринципеисключаются.
Потребностьвособыхправилахповеденияаудиторавовремяпроверкиипоотношению кдругим сторонам его
деятельностиипрофессиональногостатусавызванарядомобстоятельств.
Во-первых,положениеаудитора,егорольнезависимогоэксперта,своегородатретейскогосудьивотношенияхмежду
собственниками,наемнымперсоналом(втомчислебухгалтериейпредприятия),инвесторами,кредиторамиит.п.предполагает,
чтониукогоизнихнедолжновозникатьсомненийвчестности,непредвзятости,высокомуровнеквалификацииаудитора,его
порядочностиидругихморальныхкачествах.
Во-вторых,аудиторвпроверяемойорганизацииивнеееимеетделовые,служебныеотношениясбольшимкругомлиц:
руководителями организации,главными бухгалтерами,внутренними аудиторами,материально-ответственными лицами,
юристамиит.д.Помногимвопросампроверкионвынужденобращатьсякнимсписьменнымииустнымизапросами.Чтобы
получитьобстоятельныйиобоснованныйответ,нужноуметьрасполагатьлюдейксебе,втом числепрофессиональным
поведением, умением правильно формулировать вопросы, внимательно относиться к ответам,тактично проявлять
профессиональныйскептицизмпоповодуихсодержания.
В-третьих,входепроверкиивнеееаудиторусамомуприходитсяотвечатьнамногочисленныевопросыбухгалтерови
другихработниковорганизации,консультироватьих,разъяснятьположенияновыхнормативныхдокументов.Этиответыи
консультациидолжныбытьоснованынаглубокомзнаниипредмета,желаниипомочьорганизацииивтожевремявполноймере
отвечатьтребованиям действующегозаконодательстваинормативныхактов,независимостииобъективностивыражения
аудиторскогомнения.Ниприкакихобстоятельствахаудиторнеимеетправасоветоватьклиенту,какобойтизакон,обмануть
партнеровпобизнесу,нарушитьналоговыетребования.
В-четвертых,аудиторунеобходимоуметьзащищатьсвоемнение,своезаключениенетолькопередклиентом,ноиперед
любойдругойинстанцией,гдеэтонеобходимо.Ввысшейстепенинеэтичнооставитьклиентанаединевспоресналоговой
службойпоповодуполнотыиправильностиуплатыналогов,есливходеаудитаэтопроверялосьиаудиторненашелсерьезных
нарушений.Иначеондолженлибопризнатьсявпрофессиональнойнепригодностидлятакихпроверок,либодоказать,втом
числеивсуде,чтоошибсяналоговыйинспектор.
В-пятых,поитогампроверкиаудиторвыступаетпередсобраниемакционеров,пайщиковилидругихсобственников,где
кромеоглашениясвоегозаключениядолженоткрытоичестносказатьимовыявленныхимнарушенияхзаконодательства,
фактахбесхозяйственности,обнаруженныхприписках,подлогахидругихискаженияхотчетности.Довольночастоотаудитора
ждутвыражениямненияобэффективностиведениябизнесавданнойорганизации,обупущенныхвозможностях.Сделатьэто
бываетнепросто,учитывая,соднойстороны,чтовпрезидиуметакогособранияобычносидятруководителиорганизации,
прямоиликосвенновиноватыевдопущенныхошибкахиупущениях.Сдругойстороны,неследуетнедооцениватьитого,что,
какправило,именноэтируководителизаключилидоговорнааудиторскуюпроверкуиждутотнееположительныхрезультатов.
Такимобразом,отличительнойчертойданнойпрофессииявляетсяпризнаниесвоейответственностипередобществом.
Длядостиженияпрофессиональныхцелейаудиторобязансоблюдатьрядисходныхусловийиосновныхпринципов.Такими
принципамиявляются:
Честность — этообязательнаяприверженностьаудиторапрофессиональномудолгуиследованиеобщимнормамморали.
Аудитордолжендействоватьоткрытоичестнововсехпрофессиональныхиделовыхвзаимоотношениях.Принципчестности
такжепредполагаетчестноеведениеделиправдивость.
Аудиторнедолженбытьсвязансотчетностью,документами,сообщениямиилиинойинформацией,еслиестьоснования
полагать,что:
а)онисодержатвсущественномотношенииневерныеиливводящиевзаблуждениеутверждения;
б)онисодержатутвержденияилиданные,подготовленныенебрежно;
в)внихпропущеныилиискаженынеобходимыеданныетам,гдепропускиилиискажениямогутвводитьвзаблуждение.
Объективность— этообязательностьнепредвзятости,беспристрастностиинеподвластностикакому-либовлиянию при
рассмотрениилюбыхпрофессиональныхвопросовиформированиисуждений,выводовизаключений.Аудитордолженбыть
справедливым,наегообъективностьнедолжнывлиятьнипредубеждения,нипристрастия,никонфликтинтересов,нидругие

---

Page 27

лица,нииныефакторы.Аудиторможетоказатьсявситуации,котораяможетповредитьегообъективности.Аудиторуследует
избегатьотношений,которыемогутисказитьилиповлиятьнаегопрофессиональныесуждения.
Профессиональная компетентность и должная тщательность.Аудиторобязанпостоянноподдерживатьсвоизнанияи
навыкинауровне,обеспечивающемпредоставлениеклиентамилиработодателямквалифицированныхпрофессиональныхуслуг,
основанныхнановейшихдостиженияхпрактикиисовременном законодательстве.Приоказаниипрофессиональныхуслуг
аудитордолжендействоватьсдолжнымусердиемивсоответствиисприменимымитехническимиипрофессиональными
стандартами.
Конфиденциальность–этообязанностьаудитораобеспечитьконфиденциальностьинформации,полученнойврезультате
профессиональныхилиделовыхотношений,инедолженраскрыватьэтуинформацию третьим лицам,необладающим
надлежащимииконкретнымиполномочиями,заисключениемслучаев,когдааудиторимеетзаконноеилипрофессиональное
праволибообязанраскрытьтакуюинформацию.Конфиденциальнаяинформация,полученнаяврезультатепрофессиональных
илиделовыхотношений,недолжнаиспользоватьсяаудиторомдляполученияимилитретьимилицамикаких-либопреимуществ.
Аудитор должен соблюдатьконфиденциальностьдажевнепрофессиональной среды.Аудитордолжен помнитьо
возможностинеумышленногоразглашенияинформации,особенновусловияхподдержаниядлительныхсвязейсделовыми
партнерамилибоихблизкимиродственникамииличленамисемьи.
Профессиональное поведение — этособлюдениеприоритетаобщественныхинтересовиобязанностьаудитораподдерживать
высокуюрепутациюсвоейпрофессии,воздерживаясьотсовершенияпоступков,несовместимыхсоказаниемаудиторскихуслуг
испособныхснизитьуважениеидовериекпрофессииаудитора,нанестиущербееобщественномуимиджу.
Аудитордолжен действоватьтаким образом,чтобы этосоответствовало хорошейрепутациипрофессии,идолжен
воздерживатьсяоткакого-либоповедения,котороебымоглоеедискредитировать.
Соблюдениюосновныхпринциповможетугрожатьширокийкругобстоятельств.Большинствоугрозможноразделитьна
следующиекатегории:
а)угрозыличной заинтересованности,которыемогутвозникнутьвследствиефинансовыхилидругихинтересоваудитора,
егоближайшихродственниковиличленовсемьи;
б)угрозысамоконтроля,которыемогутвозникнуть,когдапредыдущеесуждениедолжнобытьпереоцененоаудитором,
ранеевынесшимэтосуждение;
в)угрозызаступничества,которыемогутвозникнуть,когда,продвигаякакую-либопозициюилимнение,аудитордоходит
донекоторойграницы,закоторойегообъективностьможетбытьподвергнутасомнению;
г)угрозы близкого знакомства,которыемогутвозникнуть,есливрезультатеблизкихотношенийаудиторначинаетс
излишнимсочувствиемотноситьсякинтересамдругихлиц;
д)угрозышантажа,которыемогутвозникнуть,когдаспомощьюугроз(реальныхиливоспринимаемыхкактаковые)
аудиторупытаютсяпомешатьдействоватьобъективно.
Требования к уровню профессионализма аудиторов. Система профессиональной аттестации
аудиторов
Квалификационный аттестат аудитора выдается саморегулируемой организацией аудиторов при условии, что
лицо, претендующее на его получение:
- сдало квалификационный экзамен;
- имеет ко дню объявления результатов экзамена стаж работы, связанной с осуществлением аудиторской
деятельности либо ведением бухгалтерского учета и составлением бухгалтерской (финансовой) отчетности, не менее
трех лет. Не менее двух из последних трех лет указанного стажа работы должны приходиться на работу в аудиторской
организации.
Проверка
квалификации
претендента
осуществляется
в
форме
квалификационного
экзамена.
К
квалификационному экзамену допускается претендент, получивший высшее образование в имеющем государственную
аккредитацию образовательном учреждении высшего профессионального образования.
Квалификационный экзамен проводится единой аттестационной комиссией, которая создается совместно всеми
саморегулируемыми организациями аудиторов в порядке, установленном уполномоченным федеральным органом.
Лицам, успешно сдавшим квалификационный экзамен, выдается квалификационный аттестат аудитора без
ограничения срока его действия.
Аудитор обязан в течение каждого календарного года начиная с года, следующего за годом получения

---

Page 28

квалификационного аттестата аудитора, проходить обучение по программам повышения квалификации,
утверждаемым саморегулируемой
организацией аудиторов, членом которой
он является. Минимальная
продолжительность такого обучения устанавливается саморегулируемой организацией аудиторов для своих членов и
не может быть менее 120 часов за три последовательных календарных года, но не менее 20 часов в каждый год.
В соответствии с действующим законодательством квалификационный аттестат аудитора аннулируется в
случаях:
- получения квалификационного аттестата с использованием подложным документов либо лицом, не
соответствующим требованиям к претенденту;
- вступления в законную силу приговора суда, предусматривающего наказание в виде лишения права заниматься
аудиторской деятельностью в течение определенного срока;
- несоблюдения аудитором требований по неразглашению аудиторской тайны, а также требований независимости;
- систематического нарушения аудитором при проведении аудита требований Федерального закона или
федеральных стандартов аудиторской деятельности;
- подписания аудитором аудиторского заключения, признанного в установленном порядке заведомо ложным;
- неучастия аудитора в осуществлении аудиторской деятельности в течение двух последовательных календарных
лет;
- несоблюдения аудитором требования о прохождении обучения по программам повышения квалификации;
-уклонения аудитора от прохождения внешнего контроля качества работы.
Решение об аннулировании квалификационного аттестата аудитора принимается саморегулируемой
организацией аудиторов, членом которой является аудитор. Оно может быть оспорено в судебном порядке в течение
трех месяцев со дня его получения.
Независимость аудитора и аудиторской организации. Законодательные ограничения в
занятии аудиторской деятельностью, в проведении аудиторских проверок к
Независимостьаудитораобусловливаетсятем,чтооннеявляетсясотрудникомгосударственногоучреждения,неподчинен
контрольно–ревизионныморганаминеработаетподихконтролем,соблюдаетстандартыаудиторскойдеятельности,неимеет
напроверяемыхпредприятияхникакихимущественныхилиличныхинтересов.
Понятиенезависимостиподразумеваетнезависимостьмышленияинезависимостьповедения.
Независимость мышления -этообразмышления,которыйпозволяетвыразитьмнение,независящееотвлиянияфакторов,
способныхскомпрометироватьего,ипозволяетаудиторудействоватьчестно,проявлятьобъективностьипрофессиональный
скептицизм.
Независимость поведения -этолинияповедения,котораяпозволяетизбежатьфактовиобстоятельств,которыенастолько
значимы,чторазумноеихорошоинформированноетретьелицо,обладающеевсейнеобходимойинформацией,втомчислеио
применяемыхмерахпредосторожности,можетобоснованнопосчитать,чточестность,порядочностьилипрофессиональный
скептицизмаудиторскойорганизациииличленапроверяющейгруппыбылискомпрометированы.
Всоответствиисост.8Закона«Обаудиторскойдеятельности»независимостьаудиторов,аудиторскихорганизацийи
индивидуальныхаудиторовформулируетсяследующимобразом.
Аудитнеможетосуществляться:
1)аудиторскимиорганизациями,руководителиииныедолжностныелицакоторыхявляютсяучредителями(участниками)
аудируемыхлиц,ихдолжностнымилицами,бухгалтерамииинымилицами,несущимиответственностьзаорганизациюиведение
бухгалтерскогоучетаисоставлениебухгалтерской(финансовой)отчетности;
2)аудиторскимиорганизациями,руководителиииныедолжностныелицакоторыхсостоятвблизкомродстве(родители,
супруги,братья,сестры,дети,атакжебратья,сестры,родителиидетисупругов)сучредителями(участниками)аудируемыхлиц,
ихдолжностнымилицами,бухгалтерамииинымилицами,несущимиответственностьзаорганизациюиведениебухгалтерского
учетаисоставлениебухгалтерской(финансовой)отчетности;
3)аудиторскимиорганизациямивотношенииаудируемыхлиц,являющихсяихучредителями(участниками),вотношении
аудируемыхлиц,длякоторыхэтиаудиторскиеорганизацииявляютсяучредителями(участниками),вотношениидочерних
обществ,филиаловипредставительствуказанныхаудируемыхлиц,атакжевотношенииорганизаций,имеющихобщихсэтой
аудиторскойорганизациейучредителей(участников);

---

Page 29

4)аудиторскимиорганизациями,индивидуальнымиаудиторами,оказывавшимивтечениетрехлет,непосредственно
предшествовавшихпроведениюаудита,услугиповосстановлениюиведениюбухгалтерскогоучета,атакжепосоставлению
бухгалтерской(финансовой)отчетностифизическимиюридическимлицам,вотношенииэтихлиц;
5)аудиторами,являющимисяучредителями(участниками)аудируемыхлиц,ихруководителями,бухгалтерамиииными
лицами,несущимиответственностьзаорганизациюиведениебухгалтерскогоучетаисоставлениебухгалтерской(финансовой)
отчетности;
6)аудиторами,состоящимисучредителями(участниками)аудируемыхлиц,ихдолжностнымилицами,бухгалтерамии
инымилицами,несущимиответственностьзаорганизацию иведениебухгалтерскогоучетаисоставлениебухгалтерской
(финансовой)отчетности,вблизкомродстве(родители,супруги,братья,сестры,дети,атакжебратья,сестры,родителиидети
супругов);
7)аудиторскимиорганизациямивотношенииаудируемыхлиц,являющихсястраховымиорганизациями,скоторыми
заключеныдоговорыстрахованияответственностиэтихаудиторскихорганизаций.
Порядок выплаты и размер денежного вознаграждения аудиторским организациям,индивидуальным аудиторам за
проведениеаудита(втом числеобязательного)иоказаниесопутствующихемууслугопределяютсядоговорамиоказания
аудиторскихуслугинемогутбытьпоставленывзависимостьотвыполнениякакихбытонибылотребованийаудируемыхлицо
содержаниивыводов,которыемогутбытьсделаныврезультатеаудита.
Каждаясаморегулируемаяорганизацияаудиторовпринимаетодобренныесоветомпоаудиторскойдеятельностиправила
независимости аудиторов и аудиторских организаций.Саморегулируемая организация аудиторов вправе включить в
принимаемыееюправиланезависимостиаудиторовиаудиторскихорганизацийдополнительныетребования.
Литература
Рекомендуемая литература
1.Мерзликина,Е.М.Аудит:учебник/Е.М.Мерзликина,Ю.П.Никольская-М.:ИНФРА-М,2008.-367с.
2.Основыаудита:учеб.пособие/Подред.М.В.Мельник-М.:ИНФРА-М,2008.–366с.
3.Подольский,В.И.Аудит:учебник/В.И.Подольский,А.А.Савин.-М.:ЮРАЙТ,2010.-605с.
4.Шеремет,А.Д.Аудит:учеб.длявузовпоэкон.специальностяминаправлениям/А.Д.Шеремет,В.П.Суйц.-5-еизд.,перераб.идоп.-М.:ИНФРА-М,
2009.–447с.
Тема 5. Сущность и методы обеспечения качества аудиторских проверок
Методы контроля в аудиторской деятельности
Федеральнымзаконом«Обаудиторскойдеятельности»предусмотрены триуровняконтролякачествааудита,дваиз
которыхявляютсявнешними,атретий-внутренним.
Аудиторскаяорганизация,индивидуальныйаудиторобязаныустановитьисоблюдатьправилавнутреннегоконтролякачестваработы.Принципы
осуществлениявнутреннегоконтролякачестваработыаудиторскихорганизаций,индивидуальныхаудиторовитребованиякорганизацииуказанного
контроляустанавливаютсяфедеральнымистандартамиаудиторскойдеятельности.
Предметомвнешнегоконтролякачестваработыявляетсясоблюдениеаудиторскойорганизацией,аудиторомтребованийФедеральногозакона,
стандартоваудиторскойдеятельности,правилнезависимостиаудиторовиаудиторскихорганизаций,кодексапрофессиональнойэтикиаудиторов.
Внешний контролькачестваработы аудиторскихорганизаций,индивидуальныхаудиторов осуществляютсаморегулируемыеорганизации
аудитороввотношениисвоихчленов,атакжеуполномоченныйфедеральныйорганпоконтролюинадзору.
Крометого,контрольдеятельностиаудиторскихорганизацийииндивидуальныхаудиторовосуществляетсявдвухформах:
-предварительныйконтроль;
-последующийконтроль.
Предварительныйконтролькачествааудитаосуществляетсяпутемсдачипретендентамиквалификационныхэкзаменовна
правозаниматьсяаудиторскойдеятельностью.
Последующийконтролькачествааудитаосуществляетсяпутем организациипостоянногонадзоразадеятельностью
аудиторовиаудиторскихорганизаций.
В частности,предусмотрены меры дисциплинарноговоздействиясаморегулируемойорганизации,уполномоченногофедеральногоорганав

---

Page 30

отношенииаудиторскихорганизаций,аудитороввплотьдоисключенияизсаморегулируемойорганизации.
Порядок осуществления внешнего контроля
Внешнийконтролькачестваработыаудиторскихорганизаций,проводящихобязательныйаудитбухгалтерской(финансовой)отчетностикредитных
организаций,бюрокредитныхисторий,организаций,являющихсяпрофессиональнымиучастникамирынкаценныхбумаг,страховыхорганизаций,
клиринговыхорганизаций,обществвзаимногострахования,товарной,валютнойилифондовойбиржи,негосударственногопенсионногоилииного
фонда,акционерногоинвестиционногофонда,управляющейкомпанииакционерногоинвестиционногофонда,паевогоинвестиционногофондаили
негосударственногопенсионногофонда(заисключением государственныхвнебюджетныхфондов),осуществляютсаморегулируемыеорганизации
аудитороввотношениисвоихчленов,атакжеуполномоченныйфедеральныйорганпоконтролюинадзору.
Советом поаудиторской деятельностиприМинфинеРФ 30.10.2008(протоколN 69)одобреноВременноеположениеоборганизациии
осуществленииконтролязасоблюдениемаудиторамиправил(стандартов)профессиональнойдеятельностиипрофессиональнойэтики.
Принципыосуществлениявнешнегоконтролякачестваработыаудиторскихорганизаций,индивидуальныхаудиторовитребованиякорганизации
контроляустанавливаютсяфедеральнымистандартамиаудиторскойдеятельности.
Аудиторскаяорганизация,аудиторобязаны:
1)проходитьвнешнийконтролькачестваработы,втомчислепредоставлятьвсюнеобходимуюдляпроверкидокументациюиинформацию;
2)участвоватьвосуществлениисаморегулируемойорганизациейаудиторов,членамикоторойониявляются,внешнегоконтролякачестваработы
другихчленовэтойорганизации.
Саморегулируемаяорганизацияаудитороввсоответствииспринципамиосуществлениявнешнегоконтролякачестваработыитребованиямикего
организацииустанавливаетправилаорганизациииосуществлениявнешнегоконтролякачестваработысвоихчленов,определяющие,вчастности,формы
внешнегоконтроля,срокиипериодичностьпроверок,втомчислепроверок,осуществляемыхчленамисаморегулируемойорганизацииаудиторовв
отношениидругихчленовэтойорганизации.Порядокназначенияиосуществленияпроверкиаудиторскойорганизацииуполномоченнымфедеральным
органом по контролю и надзору,переченьтиповыхвопросов программы указанной проверки,атакжепорядокоформленияеерезультатов
устанавливаютсяуполномоченнымфедеральныморганом.
Плановаявнешняяпроверкакачестваработыаудиторскойорганизации,индивидуальногоаудитораосуществляетсянережеодногоразавпятьлет,
нонечащеодногоразавгод.
Плановыевнешниепроверкикачестваработыкаждойаудиторскойорганизации,проводящейобязательныйаудитбухгалтерской(финансовой)
отчетностикредитныхорганизаций,бюрокредитныхисторий,организаций,являющихсяпрофессиональными участникамирынкаценныхбумаг,
страховыхорганизаций,клиринговыхорганизаций,обществвзаимногострахования,товарной,валютнойилифондовойбиржи,негосударственного
пенсионногоили иного фонда,акционерногоинвестиционногофонда,управляющей компании акционерногоинвестиционногофонда,паевого
инвестиционногофондаилинегосударственногопенсионногофонда(заисключениемгосударственныхвнебюджетныхфондов)осуществляются:
1)саморегулируемойорганизациейаудиторов,членомкоторойявляетсятакаяаудиторскаяорганизация,нережеодногоразавтригода,нонечаще
одногоразавгодначинаяскалендарногогода,следующегозагодомвнесениясведенийобаудиторскойорганизациивреестраудиторовиаудиторских
организаций;
2)уполномоченнымфедеральныморганомпоконтролюинадзорунечащеодногоразавдвагоданачинаяскалендарногогода,следующегоза
годомвнесениясведенийобаудиторскойорганизациивреестраудиторовиаудиторскихорганизаций.
Основаниемдляосуществлениявнеплановойвнешнейпроверкикачестваработы аудиторовможетявлятьсяподаннаявсаморегулируемую
организацию аудиторовилиуполномоченныйфедеральныйорганпоконтролюинадзоружалобанадействия(бездействие)аудиторов,нарушающие
требованияФедеральногозакона,стандартоваудиторскойдеятельности,правилнезависимостиаудиторовиаудиторскихорганизаций,атакжекодекса
профессиональнойэтикиаудиторов.
Уполномоченныйфедеральныйорганпоконтролю инадзоруобязанпроинформироватьсаморегулируемую организацию аудиторов,членом
которойявляетсяпровереннаяаудиторскаяорганизация,орезультатахпроверкиирешении,принятомвотношенииуказаннойаудиторскойорганизации.
Принципыосуществлениявнешнегоконтролякачестваработыаудиторскихорганизаций,индивидуальныхаудиторовитребованиякорганизации
указанного контроля установлены ФСАД 4/2010 «Принципы осуществления внешнего контроля качества работы аудиторских организаций,
индивидуальныхаудиторовитребованиякорганизацииуказанногоконтроля».
Основнымипринципамиосуществлениявнешнегоконтролякачестваработыаудиторскихорганизаций,индивидуальныхаудиторов(далее-ВККР)
всоответствиисФСАД4/2010являются:
а)осуществлениеВККРвотношениивсехаудиторскихорганизаций,индивидуальныхаудиторов;
б)независимостьВККР;
в)обеспеченностьфинансовыми,материальнымиитрудовымиресурсами;
г)надлежащийуровеньпрофессиональнойкомпетентностиработников,осуществляющихВККР;

---

Page 31

д)прозрачностьпроцедурыназначенияконтролеровдляпроведениявнешнейпроверкикачестваработыобъектаВККР;
е)отчетностьосостоянииирезультатахВККР;
ж)публичностьрезультатовВККР;
з)обеспечениеустраненияпровереннымобъектомВККРнарушенийинедостатков,выявленныхпорезультатамвнешнейпроверки;
и)подотчетностьдеятельностисубъектовВККРпоосуществлениюВККРсоветупоаудиторскойдеятельности,создаваемомувсоответствиисо
статьей16Федеральногозакона"Обаудиторскойдеятельности".
Внутрифирменный контроль качества аудита
Качество оказания аудиторских услуг непосредственно связано с соблюдением всеми сотрудниками аудиторской
организациистандартоваудиторскойдеятельности.
Приорганизациисистемывнутреннегоконтролязакачествомаудиторскойорганизациинеобходиморуководствоватьсяв
первуюочередьтребованиямиПСАД№7"Контролькачествавыполнениязаданийпоаудиту",ПСАД№34"Контролькачества
услугваудиторскихорганизациях".
Пунктом2ПСАД№7определено,чтопринципыиконкретныепроцедурыосуществлениявнутреннегоконтролякачества
аудитадолжныбытьреализованыкакврамкахвсейдеятельностиаудиторскойорганизации(индивидуальногоаудитора),такив
ходепроведениякаждойаудиторскойпроверки.
Пунктом2ПСАД№34предусмотрено,чтоаудиторскаяорганизациядолжнаустановитьсистемуконтролякачествауслуг
(заданий),обеспечивающуюразумнуюуверенностьвтом,чтоданнаяаудиторскаяорганизацияиееработникипроводятаудити
оказываютсопутствующиеаудитууслугивсоответствиистребованиямизаконодательныхииныхнормативныхправовыхактов
Российской Федерации, федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, внутренними правилами
(стандартами)аудиторскойдеятельности,атакжевтом,чтозаключенияииныеотчеты,выданныеаудиторскойорганизацией,
соответствуютусловиямконкретныхзаданий.
Пункт6ПСАД№34содержитединыетребования,предъявляемыекструктуресистемывнутреннегоконтроля,аименно:
-обязанностьруководстваобеспечитькачествооказываемыхаудиторскихуслуг;
-соблюдениеэтическихнорм;
-выполнениесоответствующихпроцедурприпринятиинаобслуживаниеновогоклиентаипродолжениисотрудничества;
-ведениекадровойработы;
-контрользавыполнениемзадания;
-проведениемониторингавнутреннегоконтроля.
Системаконтролякачествауслугвнутриаудиторскойорганизациииливработеиндивидуальногоаудитораустанавливает
принципыипроцедурывотношении:
-масштабовдеятельностиаудиторскойорганизации;
-характерадеятельностиаудиторскойорганизации;
-участиявгруппевзаимосвязанныхаудиторскихорганизаций;
-объемаихарактерадеятельностиаудируемоголица;
-территориальногорасположенияаудируемоголицаиегоподразделений;
-организационнойструктурыиинойспецификиаудируемоголица;
-факторов,связанныхссоотношением затративыгодаудитора,приэтомкоммерческиесоображениянедолжны
преобладатьнадкачествомвыполняемойработы.
Нарис.2представленавзаимосвязьосновныхэлементовсистемы контролязакачеством деятельностиаудиторской
организации.

---

Page 32

Рис.2Системаконтролязакачествомуслугаудиторскойорганизации
Информацияоцеляхиосновныхэлементахсистемыконтролязакачествомуслугдолжнабытьдоведенадосведения
каждогоработникаорганизации.
Литература
Рекомендуемая литература
1.Основыаудита:учеб.пособие/Подред.М.В.Мельник-М.:ИНФРА-М,2008.–366с.
2.Подольский,В.И.Аудит:учебник/В.И.Подольский,А.А.Савин.-М.:ЮРАЙТ,2010.-605с.
3.Шеремет,А.Д.Аудит:учеб.длявузовпоэкон.специальностяминаправлениям/А.Д.Шеремет,В.П.Суйц.-5-еизд.,перераб.идоп.-М.:ИНФРА-М,
2009.–447с.
Тема 6. Основные этапы, техника и технология проведения аудиторских проверок

---

Page 33

Выбор аудиторов экономическими субъектами
ВнастоящеевремявРоссийскойФедерациидействуетбольшоеколичествоаудиторскихфирм,ипередэкономическими
субъектамистоитпроблемавыбора.
Чтобы оценитькачество услугбудущего аудитора,многиеорганизации предпочитаютначинатьработусразовых
консультацийизаключаютдоговорнааудит,толькоубедившисьвпрофессионализмеаудиторскойфирмы.Многиефирмы
выбираютаудиторовпорекомендации.
Значительнорежевыборделаетсянаоснованииконкурса(тендера).Тендерпозволяет,соднойстороны,избежать
подозренийвангажированностиаудиторов,сдругой–снизить«ценовую планку».Но,чтобы привлечькучастию в
соревнованиисолидныеаудиторскиекомпании,предлагаемыйпроектдолженбытькрупным.
Врядеслучаеввыборпредопределенцельюпроведенияаудита.Например,дляполученияинвестиций,кредитногорейтинга
илиразмещенияценныхбумагнамеждународном рынкенеобходимым условием являетсяпривлечениемеждународной
аудиторскойкомпании.Вэтомслучаеклиентплатитнестолькозауслугу,сколькозаимидж.
Немаловажнымфакторомввыбореаудитораявляетсявозможностьодновременногополученияюридическихконсультаций.
Участиеюристовзначительноповышаетнадежностьаудиторскойпроверки.
Руководствуорганизаций,постояннопользующихсяаудиторскимиуслугамиипривлекающихдляпроверкиоднуитуже
аудиторскую фирму,следуетзнать,что работас постоянным партнером имееткакпреимущества,так и недостатки.
Преимуществазаключаютсявследующем:
-растетвзаимноедовериезаказчикаиаудитора;
-обеспечиваетсяконфиденциальностьинформации,таккакдоступкнейимеютодниитежелица;
-соблюдаютсяпреемственностьиединыйподходвоценках;
-растетаналитичностьаудиторскихоценок,корректируетсяфинансоваяполитика,минимизируютсяналоги;
-могутснизитьсярасценкинауслуги;
-заказчиквправепроситьаудиторапредставлятьегоинтересывналоговойинспекции.
Однакосовременембдительностьаудиторапритупляется,онможетпропуститьошибку,чтоприведеткналоговым
санкциям.Аудиторможетзатягиватьсрокипроверкипостоянногоклиента(ведь«свой»можетиподождать),еслипоявляются
другие,болеесрочныеиперспективныезаказы.Этоосновныенедостаткидолговременногосотрудничества.
Договоры на проведение обязательного аудита организаций,в уставном (складочном) капитале которых доля
собственности,принадлежащаягосударствуилисубъектуРФ,составляетнеменее25%,должны заключатьсявпорядке,
предусмотренномФедеральнымзакономот21июля2005г.№94-ФЗ«Оразмещениизаказовнапоставкитоваров,выполнение
работ,оказаниеуслугдлягосударственныхимуниципальныхнужд».Аудиторскиефирмы дляпроведенияобязательного
ежегодногоаудитатакихорганизацийотбираютсявсоответствиисПравиламипроведенияоткрытогоконкурса,утвержденными
ПостановлениемПравительстваРФот30ноября2005г.N706«Омерахпообеспечениюпроведенияобязательногоаудита».
Принимаярешениеовыбореаудитора,заказчикидолжныобращатьвниманиенаследующиевопросы:
· профессионализм (деловаярепутацияфирмы,стаж работы нарынкеаудиторскихуслуг,количествоаттестованных
аудиторов,численностьперсоналаиегоопыт);
· комплексистоимостьоказываемыхуслуг;
· независимостьаудиторскойорганизации,аудитора-предпринимателяиаудиторовоторганизаций-заказчиковитретьих
лиц.
· возможныельготы,которыепредоставляетаудиторскаяфирма;
· наиболеекрупныеклиентыфирмы;
· оборотфирмы;
· степеньответственностизакачествоаудита;
· наличиефилиаловврегионах.
Вовсехслучаяхпривыбореаудиторскойорганизацииилиаудитора–предпринимателяследуетобратитьвниманиена:
1)соблюдениепринципанезависимостиаудиторскойорганизации,ееруководителейидолжностныхлиц,аудитора–
предпринимателяиаудиторовоторганизаций–заказчиков,ихруководителейидолжностныхлиц,отвечающихзасоблюдение
требований,предъявляемыхкбухгалтерскойотчетности,иихблизкихродственников;
2)наличиеуаудиторскойорганизациидостаточногочисласотрудников(аудиторов)дляпроведенияаудиторскойпроверки
организациисоответствующегоразмера;
3)наличиеположительныхрекомендацийотдругихклиентов;
4)отсутствиепретензийкаудиторскойорганизацииилиаудитору–предпринимателю состороны другихклиентов,
саморегулируемойорганизацииаудиторов,налоговыхииныхконтролирующихорганов.

---

Page 34

Выбор клиентов аудиторскими организациями и аудиторами
Неудачный,непродуманныйвыборклиентаможетпривестикзначительнымфинансовымиморальнымиздержкам,нанести
ущербимиджуфирмыиаудитора.Посколькурискаудитавысокий,каждаяаудиторскаяфирмадолжнаиметьполитикуотбора
потенциальныхклиентовдляснижениярисканеудачиаудита.Этаполитикадолжнастроитьсянавозможностиполучения
объективнойинформацииопотенциальномклиентеприпринятиирешенияосотрудничествеиможетвключатьследующее:
•получениеобщейинформации:годовойипромежуточнойотчетности,юридическихдокументов–устава,учредительного
договора,свидетельстваорегистрацииворганахюстицииивналоговыхорганах,лицензииназанятиелицензируемымивидами
деятельностиидр.;
•получениеинформацииоклиентеутретьихлиц:банков,страховыхкомпаний,адвокатов;
•знакомствосрезультатамипредыдущихаудиторскихзаключений;
•получениеинформацииотпредыдущегоаудитора;
•оценкаособенностиотрасли,вкоторойработаетфирма,исходяизчегоможносудитьовозможныхпроблемахклиента;
•проведениепредварительногопланированияаудита(предварительнойэкспертизы).
Привыбореклиентааудиторскойорганизацииважноустановить.
1.Видыдеятельностиорганизации–клиента,чтобыоценитьсвоивозможностиприпроведенииобязательнойаудиторской
проверки.
2.Размерорганизации–клиента(численностьперсонала,объемдокументооборота,наличиеирасположениефилиалови
обособленных подразделений),чтобы понять,можетли бытьскомплектованасоответствующая группааудиторов для
проведенияпроверки.
3.Причину,побудившую клиентапригласитьаудиторскую организацию дляпроведенияпроверки,-этоможетбыть
обязательныйилиинициативныйаудит,аудитдляподтвержденияотчетаобэмиссииценныхбумаг,аудитдляполучения
лицензиинаопределенныйвиддеятельности,аудитдляполучениякредитавбанкеит.п.Принеобходимостиознакомитьклиента
соспецификойработыаудиторов,аудиторскойдокументацией,ключевымитерминами,применяемымиваудите.
4.Готовностьгодовойотчетностипотенциальногоклиентакпроверке.
5.Готовностьруководстваорганизациипредоставитьвсюнеобходимуюинформациюдляпроверки.
6.Количествопрошлыхаудиторскихпроверок,причинысменыилисменаудиторовиоговоркипрежнихаудиторских
заключенийорезультатахаудита.
7.Характер ипроблемы взаимоотношений сналоговымиорганами,банками,партнерами,акционерамии другими
потребителямиинформациифинансовойотчетностипотенциальногоклиента.
8.Готовностьруководстваорганизациивноситьизменения(исправления)вбухгалтерскийучетибухгалтерскуюотчетность
порезультатампроведеннойаудиторскойпроверки.
9.Собственнуюспособностьаудиторскойорганизациикпроведениюаудиторскойпроверкисучетом:
-соответствияпрофессиональногоопытаиспектраоказываемыхаудиторскихфирмойуслугпроблемамзаказчика;
-необходимостипривлечениядругихаудиторов,экспертов,специалистов,компетентныхвузкоотраслевыхвопросах;
-возможностивыдержатьстандартнезависимостивовзаимоотношенияхсклиентом;
-потенциальнойтрудоемкостиисложностиаудита,атакжеаудиторскогориска.
Припринятиирешенияаудиторскойорганизациейосотрудничестве,основноезначениепридается:
независимостипоотношениюкклиенту;
платежеспособностиклиента;
уровнюзнанияотрасликлиента,
аудиторскомуриску.
Аудиторскаяорганизацияможетпринятьрешениеосотрудничествесклиентом,есливышеперечисленныекритерии
оцениваютсякакблагоприятныеилиприемлемые.
Согласование условий проведения аудита
Правило(стандарт)№12"Согласованиеусловийпроведенияаудита"устанавливаетединыетребованиякпорядку,вкотором
условияпроведенияпроверкидолжны согласовыватьсясаудируемымлицом.Договоренностирекомендуетсявключитьв
договорнаоказаниеаудиторскихуслуглибовпредшествующеедоговоруписьмоопроведенииаудита.
Аудитор и руководство аудируемого лица должны достичь согласия в отношении условий проведения аудита.
Согласованныеусловиянеобходимоотразитьдокументальновдоговореоказанияаудиторскихуслуг.
Договоробоказанииаудиторскихуслугявляетсявозмездным.Согласнотакомудоговоруоднасторона(исполнитель)
должнаполучитьплатуилииноевстречноепредоставлениезаисполнениесвоихобязанностей(ст.423ГКРФ).
Возмездномуоказаниюуслугпосвященыст.779-783ГКРФ,вкоторыхопределяютсяособенностиуказаннойкатегории

---

Page 35

договорныхобязательств,раскрываетсяпонятие«договор возмездногооказанияуслуг»,регламентируютсяпорядокего
исполнения,оплатауслугипорядокодностороннегоотказаотисполнениядоговора.
Согласноп.1ст.779ГКРФподоговорувозмездногооказанияуслугисполнительобязуетсяпозаданиюзаказчикаоказать
услуги,совершитьопределенныедействияилиосуществитьопределенную деятельность,азаказчикобязуетсяоплатитьэти
услуги.Вп.2этойстатьиназываютсяуслуги,накоторыераспространяютсядействиягл.39ГКРФ.Это,вчастности,услуги
аудиторские,консультационные,информационные,связанныесобучением.
Такимобразом,предметомдоговораобоказанииаудиторскихуслугявляетсясовершениеопределеннойдеятельности,в
частностипроведениеаудиторскойпроверки,атакжеоказаниеуслуг,сопутствующихаудиту.
Аудиторможетиспользоватьвходедостижениядоговоренностисруководствомаудируемоголицаписьмо о проведении
аудита -документ,направляемыйаудиторомпредполагаемомуаудируемомулицуиподписываемыйруководствомаудируемого
лицавслучаесогласиясосновнымиусловиямизаданияпопроведениюаудита.
Письмопредназначенодляподтверждениясторонамидоговоренностей,достигнутыхнапереговорахидляпонимания
взаимныхобязательствиответственностипопредстоящейпроверке.
Целью письма являетсяисключениевозможногонеправильногопониманиясторонамиусловийпредстоящегодоговорана
проведениеаудиторскойпроверкииизбежаниенедоразуменийвпроцессеегоосуществления.Стороныдолжныодинаково
трактоватьцели,содержаниеихарактерпланируемыхработ.
Формаисодержаниедоговоровоказанияаудиторскихуслуг(писемопроведенииаудита)дляразличныхаудируемыхлиц
могутиметьособенности.Однаковних,какправило,указываются:
-цельаудитафинансовой(бухгалтерской)отчетности;
-ответственностьруководствааудируемоголицазаподготовкуипредставлениеотчетности;
-объемаудита,включаяссылкиназаконодательствоРФифедеральныеправила(стандарты)аудиторскойдеятельности;
-аудиторскоезаключениеи любыеиныедокументы,которыепредполагаетсяподготовить по результатам аудита
(письменныйотчетаудитора);
-информацияотом,чтовсвязисприменениемвходеаудитавыборочныхметодовтестированияидругихсвойственных
аудитуограниченийнарядусограничениями,присущимисистемамбухгалтерскогоучетаивнутреннегоконтроляаудируемого
лица,имеетсянеизбежныйрисктого,чтонекоторые,втом числесущественные,искаженияфинансовой(бухгалтерской)
отчетностимогутостатьсянеобнаруженными;
-требованиеобеспечениясвободногодоступаковсейбухгалтерскойдокументацииидругойинформации,запрашиваемойв
ходепроведенияаудита;
-ценапроведенияаудита(либоспособееопределения),атакжепорядокпризнанияуслугиоказаннойипорядокрасчетов.
Вдоговореоказанияаудиторскихуслуг(письмеопроведенииаудита)могутбытьтакжеуказаны:
-договоренности,связанныескоординациейработы аудитораисотрудниковаудируемоголицавходепланирования
аудита;
-правоаудитораполучатьотруководствааудируемоголицаофициальныеписьменныезаявления,сделанныевсвязис
аудитом;
-обязательстворуководствааудируемоголицасодействоватьпринаправлениизапросовкредитным организациям и
контрагентамаудируемоголицасцельюполученияинформации,необходимойдляпроведенияаудита;
- обязательство руководства аудируемого лица обеспечить присутствие сотрудников аудитора при проведении
инвентаризацииимуществапроверяемойорганизации.
Принеобходимостивдоговореоказанияаудиторскихуслуг(письмеопроведенииаудита)илиприложенияхкнемумогут
бытьтакжеприведены:
договоренностьопривлечениикработепокаким-либовопросамаудитадругихаудиторовиэкспертов;
договоренностьопривлеченииксовместнойработевнутреннихаудиторов,атакжедругихсотрудниковаудируемоголица;
договоренности,способствующиевзаимодействию предполагаемогоаудитораспредшествующим аудитором (приего
наличии);
любыеограниченияответственностиаудиторавсоответствиисзаконодательствомРоссийскойФедерацииифедеральными
правилами(стандартами)аудиторскойдеятельности;
информацияолюбыхдополнительныхсоглашенияхмеждуаудиторомиаудируемымлицом.
Вслучаеповторяющихсянапротяжениирядалетаудиторскихпроверокаудитордолженрешить,естьлинеобходимость
пересмотретьусловияаудиторскогозаданияилинапомнитьаудируемомулицуосуществующихусловияхзадания.
Основные этапы аудиторской проверки: подготовка и планирование аудита, получение и
оценка аудиторских доказательств, оценка результатов аудита
Необходимостьпроведенияаудиторской проверки снаибольшим эффектом,т.е.навысоком профессиональном уровне,сми

---

Page 36

нимальнымаудиторскимриском,сминимальнымизатратамисредствивустановленныесроки,обязываетаудиторовкакможноболее
тщательноорганизоватьсвоюработу.
Организацияаудита–этопродолжительнаяпроцедура,подразумевающаяопределениестратегииаудита,планированиеприменения
этойстратегиииконтрольпрактическогопроведенияаудита.Хотястратегиипроверокконкретныхкомпанийразличны,ониоснованы
наоднойитойжесхеме,определяемойтребованиямистандартоваудиторскойдеятельности.
ОбъемаудитаопределяетсякакМСА 200,такиФПСАД №1«Цельиосновныепринципы аудитафинансовой(бухгалтерской)
отчетности».Термин«объемаудита»относитсякаудиторскимпроцедурам,которыенеобходимы длядостиженияцелиаудитас
учетом обстоятельств проверки.Процедуры,необходимыедляпроведенияаудита,должны определятьсяаудитором исходяиз
федеральныхправил(стандартов)аудиторскойдеятельности,стандартоваудиторскойдеятельностисаморегулируемойорганизации
аудиторов,атакжевнутрифирменныхправил(стандартов).Помимоправил(стандартов)аудиторприопределенииобъемааудита
обязанприниматьвовниманиефедеральныезаконы,другиенормативныеправовыеактыи,еслинеобходимо,условияаудиторского
заданияитребованияпоподготовкезаключения.
Определениеобъемааудиторскойпроверкиявляетсяпредметомпрофессиональногосужденияаудитораохарактереимасштаберабот,
проведениекоторыхнеобходимодлядостиженияцелейаудитаидиктуетсяобстоятельствамипроверки.
Аудиторская организация должнаи вправе самостоятельно приниматьрешения о видах,количествеи глубине проведения
аудиторскихпроцедур;затратахвремени;количествеи составеспециалистов,требующихсядляосуществленияполноценной
аудиторскойпроверкииподготовкиобоснованногоаудиторскогозаключения.
Основнымистадиямиаудиторскойпроверкиявляются:
-планированиеаудита;
-получениеаудиторскихдоказательств;
-использованиеработыдругихлициконтактысруководствомэкономическогосубъектаитретьимисторонами;
-документированиеаудита;
-обобщениевыводов,формированиеивыражениемненияобухгалтерскойотчетностиэкономическогосубъекта.
Аудиторскаяпроверкадолжнабытьспланировананаосноведостигнутогоаудиторской организацией пониманиядеятельности
экономическогосубъекта.Цельпланирования— организоватьэффективную иэкономически оправданную проверку.Наэтапе
планированиянеобходимоопределитьстратегию итактикуаудита,срокиегопроведения;разработатьобщийпланипрограмму
аудита.Аудиторскаяорганизацияпри выполнении вышеуказанныхработдолжнаруководствоватьсяфедеральными правилами
(стандартами)аудиторскойдеятельности№8«Пониманиедеятельностиаудируемоголица,среды,вкоторойонаосуществляется,и
оценкарисковсущественногоискаженияаудируемойфинансовой(бухгалтерской)отчетности»,№3«Планированиеаудита»,№4
«Существенностьваудите»,№16«Аудиторскаявыборка».
Входеаудитадолжнобытьполученодостаточноеколичествокачественныхаудиторскихдоказательств(какправило,изнескольких
источников и разными методами),которые могут служить основой для формирования мнения аудиторской организации о
достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.При проведении аудита следуетсоблюдать рациональное
соотношениемеждузатратаминасбораудиторскихдоказательствиполезностьюизвлекаемойинформации.
При получении аудиторских доказательств аудиторская организация должна руководствоваться федеральными правилами
(стандартами)аудиторскойдеятельности№19«Особенностипервойпроверкиаудируемоголица»,№5«Аудиторскиедоказательства»,
№17«Получениеаудиторскихдоказательстввконкретныхслучаях»,№20«Аналитическиепроцедуры»,№21«Особенностиаудита
оценочныхзначений»,№18 «Получениеаудитором подтверждающей информации извнешнихисточников»,№9 «Связанные
стороны»,№23«Заявленияиразъясненияруководствааудируемоголица».
Вслучаеобнаруженияискаженийбухгалтерскойотчетностиилинарушенийтребованийзаконодательствааудиторскаяорганизация
должнавыполнятьтребованияправил (стандартов)аудиторской деятельности №4«Существенностьваудите»,ФСАД 5/2010
«Обязанностиаудиторапорассмотрению недобросовестныхдействийвходеаудита»,ФСАД 6/2010«Обязанностиаудиторапо
рассмотрению соблюденияаудируемым лицом требований нормативныхправовыхактоввходеаудита»,№11«Применимость
допущениянепрерывностидеятельностиаудируемоголица».
Длядостижений целей аудитаможетбытьиспользованаработадругихлиц:ассистентов аудитора,привлеченныхэкспертов,
внутреннихаудиторов,другихаудиторскихорганизаций.При этом аудиторской организации следуетрассмотретьрезультаты
выполненнойимиработывконтекстепроведенныхаудиторамипроцедур,атакжеоценитьвозможностьиспользованиярезультатов
работыдругихлицвкачестведостоверныхаудиторскихдоказательствилибазыдляполучениятакихдоказательств.Привлечение
другихлицкаудиторскойпроверкенеснимаетсаудиторскойорганизацииответственностизавыражаемоемнениеобухгалтерской
отчетностиэкономическогосубъектаинеуменьшаетстепеньэтойответственности.
Аудиторскаяорганизацияприиспользованиивходеаудитаработыдругихлициразличныхконтактахдолжнаруководствоваться
правилами(стандартами)аудиторскойдеятельности№5«Аудиторскиедоказательства»,№32«Использованиеаудиторомрезультатов
работыэксперта»,№29«Рассмотрениеработывнутреннегоаудита»,№28«Использованиерезультатовработыдругогоаудитора»и
№23«Заявленияиразъясненияруководствааудируемоголица».
В ходеаудитадолжны документироватьсяосновныеаспекты проведенной работы,сделанныевыводы и другиесущественные
вопросы,имеющиезначениедляподготовкиаудиторскогозаключения,атакжедлядоказательствакачественногопроведенияаудита.
Рабочаядокументацияаудитадолжнабытьдостаточнополнойиубедительной,чтобыслужитьподтверждениемправильноститого
илииногомненияаудиторскойорганизацииобухгалтерскойотчетностиэкономическогосубъекта.
Аудиторской организации при оформлении ходааудита необходимо выполнять положения правила(стандарта)аудиторской
деятельности№2«Документированиеаудита».

---

Page 37

Наэтапеподготовки заключенияодостоверностибухгалтерскойотчетностиэкономическогосубъектааудиторскаяорганизация
обязанаобобщитьиоценитьвыводы,сделанныенаосновеполученныхданных.Приэтомследуетисходитьизкритериевсоблюдения
нормативныхтребованийприподготовкеэкономическимсубъектомбухгалтерскойотчетностииеесоответствиятемсведениямо
деятельностиэкономическогосубъекта,которымирасполагаетаудиторскаяорганизация.Аудиторскоезаключениедолжносодержать
четковыраженноемнениеостепенидостоверностибухгалтерскойотчетностиэкономическогосубъекта.Выражениебезоговорочно
положительногомненияваудиторском заключениисвидетельствуетотом,чтоаудиторскаяорганизациясчитаетбухгалтерскую
отчетность экономического субъекта достоверной во всех существенных отношениях.При составлении модифицированного
аудиторскогозаключениявчасти,привлекающейвниманиепользователейилисодержащеймнениесоговоркой,отказотвыражения
мнения,отрицательноемнение,необходимоуказатьобстоятельства,которыеявилисьпричинойтогоилииногорешенияаудиторской
организации.
Аудиторской организации при подготовке итоговых документов аудита следует руководствоваться правилами (стандартами)
аудиторской деятельности№22«Сообщениеинформации,полученнойпорезультатам аудита,руководствуаудируемоголицаи
представителям его собственника»,№10 «События после отчетной даты»,№11 «Применимость допущения непрерывности
деятельностиаудируемоголица»,ФСАД1/2010«Аудиторскоезаключениеобухгалтерской(финансовой)отчетностииформирование
мненияоеедостоверности»,ФСАД2/2010«Модифицированноемнениеваудиторскомзаключении»,ФСАД3/2010«Дополнительная
информацияваудиторскомзаключении».
Аудиторскаяорганизацияобязанадостичьвходеаудитаприемлемойуверенностивнадежностисвоегомненияодостоверности
бухгалтерскойотчетностиэкономическогосубъектавовсехсущественныхотношениях.
Оценканеобходимогоуровняаудиторскихгарантий,надежности мненияаудиторао достоверности бухгалтерской отчетности
экономическогосубъектадолжнабытьосновананаегопрофессионализме.Приэтом доказательствадолжны датьвозможность
аудиторскойорганизациисуверенностью сделатьвыводы оботсутствиилибоналичииискаженийвбухгалтерскойотчетности
экономическогосубъекта.
Уверенностьаудиторскойорганизациивнадежностивыражаемогомненияодостоверностибухгалтерскойотчетностиэкономического
субъектанеможетбытьабсолютнойвсилуследующихфакторов,неизбежноограничивающихэффективностьаудита:
-ограниченностьосведомленности аудиторской организации о деятельности экономического субъектарамками исследований,
издержкинапроведениекоторыхдолжнынаходитьсявэкономическиприемлемыхпределах;
-присутствиеваудиторскойработенеизбежногоэлементасубъективностивпроцессепринятияаудиторомрешенийнаосновесвоих
профессиональныхсуждений,вчастностиприопределениивидов,объемаиграфикааудиторскихпроцедур;
-применениевходеаудитавыборочногоподходакосуществлению проверкиввидунерациональностиеепроведениясплошным
порядком;
-использованиеаудиторскойорганизациейвкачествеосновыдляформированиявыводовизаключенийаудиторскихдоказательств,
которыепосвоемухарактеруявляютсясочетанием фактовимнений(например,аудиторскаяорганизацияможетиспользовать
результатыработыпривлеченногоэксперта— оценщика,инженера,геолога,— приводящеговсвоемзаключениикакобъективные
данныеопроведенныхисследованиях,такисобственныемненияивыводы);
-подверженностьсистемывнутреннегоконтроляэкономическогосубъектаприсущейейизъянам;
-отсутствиенепреодолимыхпрепятствийдлямошенническогосговорасцельюискаженияинформации;
-наличиенеопределенности,обусловленнойразличнойинтерпретациейиоценкойнекоторыхсобытийхозяйственнойжизни,атакже
другими обстоятельствами,делающими невозможным применениеисключительно объективныхкритериев как к составлению
бухгалтерскойотчетности,такикоценкееедостоверности.
Указанныефакторыограничивают(уровнемприемлемой,анеабсолютнойуверенности)предоставлениеаудиторскойорганизацией
гарантийотсутствиякаких-либоиных(необнаруженныхвходеаудита)обстоятельств,оказывающихилиспособныхоказатьвлияние
набухгалтерскуюотчетностьэкономическогосубъекта.
В ходепроведенияаудитавсилуобъективныхи субъективныхпричиннельзяисключитьвероятностьтого,чтоискаженияв
бухгалтерскойотчетностиэкономическогосубъектамогутостатьсянезамеченными.Приналичиипризнаковвозможныхискажений
бухгалтерскойотчетностиаудиторскойорганизацииследуетувеличитьобъемсвоихпроцедур,чтобы рассеятьлибоподтвердить
возникшиесомнения.
Техника и технология проведения аудиторских проверок
Согласноп.1ст.13Закона«Обаудиторскойдеятельности»аудиторскиефирмы иаудиторы вправесамостоятельно
определятьформыиметодыпроверки,азначиттехникуитехнологиюеепроведения.Всевозможныеподходыктехникеи
технологиипроведенияаудиторскихпроверокворганизацияхразныхотраслей,организационно-производственнойструктурыи
правовыхформможноусловноразделитьнадвегруппы:
1)техникаитехнологияорганизации аудита(сплошнаяпроверка,выборочнаяпроверка,документальнаяпроверка,
фактическаяпроверка,аналитическаяпроверка,комбинированнаяпроверка);
2)техникаитехнологияполученияаудиторскихдоказательств.
Техникаитехнологияполученияаудиторскихдоказательстввключаетпроведениекомплексатестовсредстввнутреннего
контроляинеобходимыхпроцедурпроверкипосуществу.В некоторыхситуацияхдоказательствамогутбытьполучены
исключительнопутемпроведенияпроцедурпроверкипосуществу.

---

Page 38

Тестысредстввнутреннегоконтроляозначаютпроверки,проводимыесцелью полученияаудиторскихдоказательствв
отношениинадлежащейорганизациииэффективностифункционированиясистембухгалтерскогоучетаивнутреннегоконтроля.
Процедуры проверкипо существупроводятсясцелью полученияаудиторскихдоказательствотсутствия(наличия)
существенныхискаженийвфинансовой(бухгалтерской)отчетности.Указанныепроцедурыпроверкипроводятсявследующих
формах:
•детальныетесты,оценивающиеправильностьотраженияоперацийиостаткасредствнасчетахбухгалтерскогоучета;
•аналитическиепроцедуры.
Приполученииаудиторскихдоказательствсиспользованием тестовсредстввнутреннего контроляаудитордолжен
рассмотретьдостаточностьинадлежащийхарактерэтихдоказательствсцельюподтвержденияоценкиуровняриска.
Кобъектамоценкисистемывнутреннегоконтроля,относительнокоторыхаудиторсобираетаудиторскиедоказательства,
относятся:
•организация— устройствосистемывнутреннегоконтроля,обеспечивающеепредотвращениеи(или)обнаружение,атакже
исправлениесущественныхискажений;
•функционирование— эффективностьдействиясистемы внутреннегоконтролявтечениесоответствующегопериода
времени.Приполученииаудиторскихдоказательствсиспользованиемаудиторскихпроцедураудитордолженрассмотреть
достаточностьинадлежащийхарактерэтихдоказательствнарядусдоказательствами,полученнымиврезультатетестовсредств
внутреннегоконтроля,сцельюподтвержденияпредпосылокподготовкифинансовой(бухгалтерской)отчетности.
Литература
Рекомендуемая литература
1.Подольский,В.И.Аудит:учебник/В.И.Подольский,А.А.Савин.-М.:ЮРАЙТ,2010.-605с.
2.Шеремет,А.Д.Аудит:учеб.длявузовпоэкон.специальностяминаправлениям/А.Д.Шеремет,В.П.Суйц.-5-еизд.,перераб.идоп.-М.:ИНФРА-М,
2009.–447с.
Тема 7. Планирование аудиторской проверки
Цели и содержание планирования аудита
Однойизнасущныхпроблемсовременногороссийскогоаудитаявляетсявыбороптимальногопутипроведенияаудиторской
проверкиприусловиисохранениявысокогокачестваработы,полученияприбылиотдеятельности,атакжевозможности
документально доказать на любом этапе работы целесообразность,достаточность и согласованность с заказчиком
произведенныхидальнейшихдействий.
Планирование,принципы и значение которого раскрыты в ФПСАД №3 «Планирование аудита» и в МСА300
«Планирование»,являетсяобязательнойсоставляющейаудиторскойпроверки.
Планированиеаудиторомсвоейработыспособствуеттому,чтобыважнымобластямаудитабылоуделеноособоевнимание,
чтобы были выявлены потенциальныепроблемы и работабылавыполненасоптимальными затратами,качественно и
своевременно.Планированиепозволяетэффективнораспределятьработумеждуспециалистами,участвующимиваудиторской
проверке,атакжекоординироватьее.
Затратывременинапланированиеработызависятотмасштабовдеятельностиаудируемоголица,сложностиаудита,опыта
работыаудиторасданнымлицом,атакжезнанияособенностейегодеятельности.
В процессепланированиянеобходимо рассмотретьмножество аспектов,длятого чтобы разработатьи оформить
документальнообщийпланаудита,оценитьпредполагаемыймасштабипорядокаудиторскихдействий,составитьпрограмму
аудита,определитьхарактер,временныерамкииобъемзапланированныхаудиторскихпроцедур,атакжеобеспечитьпорядок
рабочихвзаимоотношенийсклиентом.
Организацияпланированияподразумеваетпланомерный,документальныйпроцесснакопления,анализаиподтверждения
информацииоцеляхивозможностяхаудитавданныхобстоятельствах,атакжезнанийобэкономическомсубъекте,достаточных
спозицийразумнойуверенности,дляпринятиясвоевременныхрешений.
Этаинформациявключает:
-постановкуобщихичастных,актуальныхдляданногослучаязадач;
-определениецелейиобъемапредполагаемыхмероприятий;
-раскрытиевозможностейоптимизациипроверки;
-сведенияобаудиторскомрискеисущественности;
-выделениеважныхобластейаудитаивыявлениепотенциальныхпроблем;

---

Page 39

-стратегиюпроверки,оценкутрудозатрат,сроковистоимости.
На этой основе строится профессиональное мнениеаудитора,используемое для выполнения дальнейших этапов
планирования.Такимиэтапамимогутбыть:
-оценкарисковивыявлениепроблем;
-определениеуровнясущественности;
-фактическоеустановлениесвязанныхсторонианализоперацийсосвязаннымисторонами;
-подтверждениепервоначальнойоценкидопущенияонепрерывностидеятельностиклиента;
-выявлениепротиворечивойинформации(например,противоречивыхзаявлений);
-оценказаявленийруководстваиоценочныхзначений;
-определениеобластейисследования,вкоторыхмогутпотребоватьсяспециальныйаудиторскийанализипривлеченные
специалисты;
-выявлениеразличныхнарушений(например,мошенничестваинесоблюдениязаконовинормативныхактов).
Благодаряпроведеннойработесматериаламиаудиторскойпроверкипредыдущегогодаидругимисоответствующими
документами выявляются обстоятельства,требующиеособого рассмотренияпри проверкевтекущем году.Например,
принимаютсярешения:
-остепеницелесообразностипроведенияаудитавфилиалах,представительствах,отделенияхидругихобособленных
подразделениях,выделенныхнаотдельныйбаланс;
-обиспользованиирезультатовработыдругогоаудитораиопределениистепенивлиянияэтойработынапроведениеаудита.
При этом анализируется профессиональная компетентность другого аудитора в контексте конкретного поручения и
выполняютсяпроцедурыдляполучениядостаточныхнадлежащихаудиторскихдоказательствтого,чтоработадругогоаудитора
адекватнацелямглавногоаудиторавконтекстеконкретногопоручения;
-онеобходимостипривлечениякработеэксперта,обладающегоспециальнымизнаниямииопытомвконкретнойобласти,
отличнойотбухгалтерскогоучетаиаудита.Приэтом анализируетсяпрофессиональнаякомпетентностьиобъективность
эксперта(профессиональнаяаттестация,лицензирование,членствовсоответствующейпрофессиональнойорганизации,опыти
репутация,независимостьит.д.);
-овозможностиицелесообразностипримененияаудитавсредекомпьютерныхинформационныхсистем.Припринятии
решенияобиспользованиикомпьютерныхинформационныхсистемвпроцессеаудитапланируетсяучастиевработеаудиторов,
обладающихдостаточнымзнаниемкомпьютерныхинформационныхсистем;
-обадекватностиработывнутреннегоаудитадляцелейвнешнегоаудитаивозможностииспользованияэтойработыв
процессеаудита;
-обучастииаудиторавинвентаризации.
Производитсяобобщеннаяоценкарискааудиторскойпроверкииопределяютсяобъекты выборочныхисследований.
Предварительныеоценкисущественностиискажений,сделанныеаудитором,привязываютсякконкретнымсальдопосчетами
видамопераций.Проверкапланируетсятакимобразом,чтобыеерискбылсведенкминимуму.
Осуществляется «сегментирование» информации, содержащейся в бухгалтерской документации (в процессе
«сегментирования» бухгалтерская информация распределяется научастки,каждый из которых будет проверять свой
исполнитель).Входепроверкикаждогосегментавыделяютсясовокупностиэлементов(натуральныхединицилидокументов),
которыедолжны бытьподвергнутыпроверкедлярешенияуказанныхзадач.Составляетсяпереченьаудиторскихпроцедур,
которыебудутиспользоватьсяприпроверкахсовокупностей,иустанавливаютсяихвидиспособприменения.
Аудиторвправеобсуждатьотдельныеразделыпланааудитаиопределенныеаудиторскиепроцедурысработниками,атакжесчленамисоветадиректоров
ичленамиревизионнойкомиссииаудируемоголицадляповышенияэффективностиаудитаикоординацииаудиторскихпроцедурсработойперсонала
аудируемоголица.Приэтомаудиторнесетответственностьзаправильнуюиполнуюразработкупланаипрограммыаудита.
Необходимость понимания деятельности аудируемого лица
Получениеинформациио деятельностиклиентаявляетсяважнойчастью планирования,помогаетаудиторувыявить
особенности,которыемогутоказыватьсущественноевлияниенафинансовую(бухгалтерскую)отчетность.
ВсоответствиисположениямиФедеральногоправила(стандарта)№8«Пониманиедеятельностиаудируемоголица,среды,в
которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской)
отчетности»аудитордолженобладатьопределеннымизнаниямиодеятельностиаудируемоголица,достаточнымидлявыявления
ипониманиясобытий,хозяйственныхоперацийиметодовработыаудируемоголицаимогущимиоказатьсущественноевлияние
наегобухгалтерскуюотчетность,подходыкаудитуинааудиторскоезаключение.Пониманиедеятельностиаудируемоголицаи
надлежащееиспользованиеинформациионейпризваны способствоватьвыявлению проблемныхобластей,эффективному
планированию и проведению аудита,вернойоценкеаудиторскихрисковидоказательств,высокомукачествуаудитаи
обоснованностивыводовиявлятьсявитогеосновойдлявыраженияпрофессиональногосужденияаудитора.
Пониманиедеятельностиаудируемоголицаисреды,вкоторойонаосуществляется,имеетбольшоезначениеприпроведенииаудита.Вчастности,

---

Page 40

такоепониманиедаетосновудляпланированияаудитаивыраженияпрофессиональногосужденияаудитораобоценкерисковсущественногоискажения
финансовой(бухгалтерской)отчетностииответныхдействияхвсвязисэтимирискамивпроцессеаудита,таких,как:
а)установлениеуровнясущественностииоценкатого,остаетсялисуждениеосущественностинеизменнымвпроцессепроведенияаудита;
б)рассмотрениеуместностивыбораипорядкапримененияучетнойполитикииадекватностираскрытияинформациивфинансовой(бухгалтерской)
отчетности;
в)выявлениеобластейаудируемоголица,требующихособоговниманияаудитора,вчастностиоперациисосвязаннымисторонами,уместность
допущенийруководстваонепрерывностидеятельностиорганизацииилиизучениецелейхозяйственныхопераций;
г)определениеожидаемыххозяйственныхпоказателейаудируемоголицадляиспользованияихпривыполнениианалитическихпроцедур;
д)планированиеивыполнениедальнейшихаудиторскихпроцедурвцеляхсокращенияаудиторскогорискадоприемлемонизкогоуровня;
е)оценкадостаточностиинадлежащегохарактераполученныхаудиторскихдоказательств,таких,какуместностьдопущений,атакжеустныхи
письменныхзаявленийиразъясненийруководствааудируемоголица.
Аудиториспользуетпрофессиональноесуждениедляопределениятребуемогообъемазнанийодеятельностиаудируемоголицаиегосреде,включая
системувнутреннегоконтроля.Первоочереднойзадачейаудитораявляетсявыяснениетого,достаточнолидостигнутоепониманиедеятельностидля
оценкирисковсущественногоискаженияфинансовой(бухгалтерской)отчетности,атакжедляпланированияивыполнениядальнейшихаудиторских
процедур.Объемзнанийдеятельностиаудируемоголица,необходимыйаудитору,какправило,нижеобъемазнаний,которымобладаетруководство
аудируемоголица.
Приобретениезнанийодеятельностиаудируемоголицаисреде,вкоторойонаосуществляется,включаясистемувнутреннегоконтроля,является
непрерывнымдинамичнымпроцессомсбора,обновленияианализаинформациинавсехстадияхаудита.Аудиторскиепроцедуры,осуществляемыес
цельюприобретениязнанийодеятельностиаудируемоголица,относятсякпроцедурамоценкирисков.
Аудитордолженвыполнятьследующиепроцедурыоценкирисковвцеляхознакомлениясдеятельностьюаудируемоголицаисосредой,вкоторой
онаосуществляется,включаясистемувнутреннегоконтроля:
запросывадресруководстваилидругихсотрудниковаудируемоголица;
аналитическиепроцедуры;
наблюдениеиинспектирование.
Дляполучениянеобходимойинформацииаудитордолжен:
-
проанализироватьотраслевые,правовыеидругиевнешниефакторы,влияющиенадеятельностьаудируемоголица,включая
применяемыеспособыведениябухгалтерскогоучетаиподготовкифинансовой(бухгалтерской)отчетности;
-получитьдостаточный объем информации о характередеятельности аудируемого лица.Областями деятельности
экономическогосубъекта,пониманиекоторыхсущественнодляаудиторскойорганизациинавсехстадияхпроведенияаудита,
являются:текущаяпроизводственнаядеятельность,инвестиционнаядеятельность,финансоваядеятельность;
-исследоватьосновныефинансовыепоказателиаудируемоголицаиихтенденции;
-учестьусловия,оказывающиевлияниенаподготовкубухгалтерскойотчетностиаудируемоголица;
-оценитьобщуюстратегиюаудируемоголицаисвязанныеснейрискихозяйственнойдеятельности.
Основнымиметодамиполучениязнанийодеятельностиаудируемоголицаявляются:
•изучениеобщеэкономическихусловийдеятельностипроверяемогосубъекта(например,национальнаяэкономическая
политика,системаналогообложенияитаможенногоконтроля,установлениелимитовиквот);
•анализ региональных особенностей,влияющих на деятельность субъекта(например,географическоеположение,
экономическиеиналоговыеусловиярегиона);
•учетотраслевыхособенностейсферыдеятельностисубъекта;
•знакомствосорганизациейитехнологиейпроизводства;
•сборинформацииоперсоналеэкономическогосубъекта,ассортиментевыпускаемойпродукции,применяемыхметодах
ведениябухгалтерскогоучета(форма,учетнаяполитика,степеньавтоматизации);
•сборинформацииоструктуресобственногокапитала,анализразмещенияикотировокакций;
•сбор информации об организационной и производственной структурах;маркетинговой политике;поставщикахи
покупателях;
•анализдеятельности экономического субъектанарынкеценныхбумаг(например,выдачавекселей,операции с
финансовымивекселями,покупкаипродажаакций);
•учетвзаимоотношенийсфилиаламиидочерними(зависимыми)обществамииметодовконсолидациифинансовой
отчетности,порядкараспределенияприбыли,остающейсявраспоряженииорганизации;
•сборинформацииобюридическихифинансовыхобязательствахэкономическогосубъекта(имеетважноезначениена
этапепланированияприопределенииуровнясущественностиинеотъемлемогориска);

---

Page 41

•знакомствосорганизациейсистемывнутреннегоконтроля.
Привыявленииаспектовдеятельностиэкономическогосубъекта,которыетребуютспециальныхзнаний,аудитордолжен
оценить,нужналиемуконсультациятогоилииногоспециалистаилинеобходимопривлечениепоследнеговкачествеэксперта.
Аудиторможетполучитьзнанияодеятельностиэкономическогосубъектаизследующихисточников:
· официальныепубликациивюридическихизданиях,профессиональных,отраслевыхирегиональныхжурналахимонографиях;
· статистическиеданные,официальныеотчетыэкономическихсубъектов,банковскиеотчеты;
· нормативныеизаконодательныеакты,регламентирующиедеятельностьпроверяемогосубъекта;
· врезультатепосещенияспециальныхсеминаров,конференцийидругиханалогичныхмероприятий;
· разъясненияиподтверждения,полученныеотперсоналапроверяемогоэкономическогосубъекта(всоответствиисправилом
(стандартом)аудиторской деятельности №23 «Заявления и разъяснения руководствааудируемого лица»),беседы с
внутреннимаудиторомидругимикомпетентнымилицами;
· запросытретьимлицам;
· консультациисаудитором,которыйпроводилаудитвпредыдущиепериоды;
· учредительныедокументы,протоколы собранийсоветадиректоровиакционеров,контракты идоговоры,бухгалтерская
отчетностьпрошлыхпериодов,планыибюджеты,положениеобухгалтерии,учетнойполитике,документообороте;рабочий
плансчетовипроводок;схемаорганизационнойипроизводственнойструктур;
· осмотрцехов,складовислужбпроверяемогосубъекта,атакжеопросперсонала,непосредственнонесвязанногососферой
учета;
· врезультатепроведенияаналитическихпроцедур;выявлениянеобычныххозяйственныхопераций,порядокоформления
которыхнеоднозначнотрактуетсядействующимзаконодательством;
· идентификацияфилиаловиструктурныхподразделений,выделенныхнаотдельныйбаланс,хозяйственныхопераций,методов
учетаиналогообложениявних;
· врезультатеработыспривлеченнымиспециалистами-экспертами;
· знакомствосреестромакционеров;
· материалыналоговыхпроверокисудебныхпроцессов.
Передаудиторскойпроверкойивходееепроведенныепроцедуры иполученнаяинформацияотражаютсяврабочих
документахаудиторавсоответствиисправилом(стандартом)аудиторскойдеятельности«Документированиеаудита».
Пониманиедеятельностиэкономическогосубъекта(ибыстротаеепоявления)зависитотквалификацииаудитораидолжно
бытьповозможностидостаточнымдлякачественногопроведенияпроверки.Доначалапроверкиаудиторскаяорганизация
должнавцеломпониматьвлияниенадеятельностьпроверяемогосубъектавнешнихфакторов,тогдакакдетальныйанализ
внутреннихфактороввозможенвпроцессепроведенияаудита.
Допроведенияпроверкиаудиторскаяорганизациядолжнаполучитьпервоначальныесведенияобособенностяхотрасли,
правесобственности,обуправлениииоперацияхэкономическогосубъекта,подлежащегоаудиту,иоценитьихдостаточность
дляпроведенияаудита.
Пополнениеинформации,необходимойдляуглубленияпониманиядеятельностиэкономическогосубъекта,осуществляется
навсехстадияхаудитакакруководителемаудиторскойпроверки,такичленамиаудиторскойгруппы.
Приповторныхаудиторскихпроверкахэкономическогосубъектааудиторскаяорганизацияможетоткорректироватьи
переоценитьинформацию,собранную ранее.Аудиторскаяорганизациядолжнатакжевыполнитьпроцедурыдлявыявления
существенныхизменений,произошедшихсовременипроведенияпоследнейаудиторскойпроверки.
Изучение и оценка системы внутреннего контроля в ходе аудита
Аудиторвходепланированиядолженоценитьадекватностьвнутреннегоконтролямасштабам,спецификедеятельности
экономическогосубъектаидостичьпониманиязакономерностейегофункционированиявтойчасти,котораяобеспечивает
регулированиеимониторингпроцессасбора,обработкииобобщенияинформации,необходимойдляподготовкидостоверной
бухгалтерскойиналоговойотчетности.
Аудитордолженобладатьзнаниямиосистемевнутреннегоконтроля,необходимымидляпроведенияаудита,ииспользовать
ихдлявыявлениявозможныхискаженийприрассмотрениифакторов,которыеоказываютвлияниенарискисущественного
искаженияинформации,иприпланированиихарактера,сроковиобъемадальнейшихаудиторскихпроцедур.
Система внутреннего контроля представляет собой процесс,организованный и осуществляемый представителями
собственника,руководством,атакжедругимисотрудникамиаудируемоголица,длятогочтобы обеспечитьдостаточную
уверенностьвдостижениицелейсточки зрениянадежностифинансовой(бухгалтерской)отчетности,эффективностии
результативностихозяйственныхоперацийисоответствиядеятельностиаудируемоголицанормативнымправовымактам.Это

---

Page 42

означает,чтоорганизациясистемывнутреннегоконтроляиеефункционированиенаправленынаустранениекаких-либорисков
хозяйственнойдеятельности,которыеугрожаютдостижениюлюбойизэтихцелей.
Нарис.3представленыэлементысистемывнутреннегоконтроля.
Контрольная среда включаетпозицию,осведомленностьидействияпредставителейсобственникаируководстваотносительно
системывнутреннегоконтроляаудируемоголица,атакжепониманиезначениятакойсистемыдлядеятельностиаудируемого
лица.
Контрольнаясредавключаетследующиеэлементы:
а)доведениедовсеобщегосведенияиподдержаниепринципачестностиидругихэтическихценностей;
б)профессионализм(компетентностьсотрудников);
в)участиесобственникаилиегопредставителей;
г)компетентностьистильработыруководства;
д)организационнаяструктура;
е)наделениеответственностьюиполномочиями;
ж)кадроваяполитикаипрактика.
Оценка рисков аудируемым лицом представляетсобой процессвыявленияи,по возможности,устранениярисков
хозяйственнойдеятельности,атакжеихвозможныхпоследствий.Дляцелейфинансовой(бухгалтерской)отчетностиважен
вопрос,какимобразомвпроцессеоценкирисковаудируемымлицомруководствовыявляетриски,имеющиеотношениек
финансовой(бухгалтерской)отчетности,определяетихзначение,оцениваетвероятностьихвозникновенияипринимаетрешение
относительнотого,какуправлятьими.
Функционирование информационных систем, связанных с подготовкой финансовой (бухгалтерской) отчетности,
обеспечивается:
а)техническимисредствами;
б)программнымобеспечением;
в)персоналом;
г)соответствующимипроцедурами;
д)базамиданных.
Информационныесистемы,связанныесподготовкойфинансовой(бухгалтерской)отчетности,состоятизпроцедур:
а)инициирования (хозяйственные операции могут быть инициированы вручную или автоматически с помощью
запрограммированныхпроцедур);
б)отражения(регистрации)вучете(регистрациявключаетвыявлениеисборнадлежащейинформацииобоперацияхили
событиях);

---

Page 43

в)обработкиданныхиведенияучетасоответствующихактивов,обязательствикапитала(обработкавключаетфункции
редактированияи проверки,произведениярасчетов,измерений,оценки,группировки и согласования,осуществляемых
автоматическилибовручную);
г)включениявотчетностьинформацииобоперацияхаудируемоголица,атакжеособытияхиусловиях(отчетныефункции
подразумеваютподготовкунабумажныхносителяхиливэлектронномвидефинансовой(бухгалтерской)отчетностилибо
обобщениедругой полезной информации,которая можетбыть использованапри оценкехозяйственной деятельности
аудируемоголицавуправленческихилииныхцелях.Качествоинформациивлияетнаспособностьруководствапринимать
надлежащиеуправленческиерешенияиосуществлятьконтрользадеятельностьюаудируемоголица,атакженавозможность
подготовкидостовернойфинансовой(бухгалтерской)отчетности).
Функционированиеинформационныхсистемобеспечиваетсяметодамииспособамиучета,которыевыполняютследующие
функции:
а)идентифицируютирегистрируютвсеправомерныеоперации;
б)своевременноидостаточноподробнофиксируютоперации,чтопозволяетнадлежащимобразомклассифицировать
операциидлядальнейшеговключениявфинансовую(бухгалтерскую)отчетность;
в)осуществляютоценкуобъектовучетатак,чтобы соответствующаяинформациямоглабытьвключенавфинансовую
(бухгалтерскую)отчетностьвнадлежащемсуммовомвыражении;
г)определяютпериодвремени,вкоторомимелиместооперации,чтопозволяетотнестиихвучетексоответствующему
отчетномупериоду;
д)представляютнадлежащим образом операциииотносящиесякним случаираскрытияинформациивфинансовой
(бухгалтерской)отчетности.
Контрольные действия включают политику и процедуры,которые помогают удостовериться,что распоряжения
руководствавыполняются,например,чтонеобходимыемерыпредпринятывотношениирисков,которыемогутпрепятствовать
достижениюцелейаудируемоголица.Контрольныедействия,осуществляемыевручнуюилисприменениеминформационных
систем,имеютразличныецелииприменяютсянаразличныхорганизационныхифункциональныхуровнях.
Контрольныедействия,которыемогутиметьотношениекцелям аудита,могутбытьсгруппированы последующим
категориямметодовипроцедур:
а)проверкавыполнения;
б)обработкаинформации;
в)проверканаличияисостоянияобъектов;
г)разделениеобязанностей.
Мониторинг средств контроля представляетсобойпроцессоценкиэффективногофункционированиясистемывнутреннего
контролявовремени.Онвключаетрегулярную оценкуорганизациииприменениясредствконтроля,атакжеосуществление
необходимыхкорректирующихмероприятийвотношениисредствконтролявследствиеизмененияусловийдеятельности.
Мониторингосуществляетсясцельюобеспечениянепрерывнойэффективнойработысредствконтроля.Мониторингсредств
контроляосуществляетсяпутемпроведениянепрерывныхмероприятий,отдельныхпроверокилисочетаниятогоидругого.
Дляпредварительнойоценкиэффективностивнутреннегоконтролямогутбытьиспользованыследующиеградации:высокая,
средняя,низкая.Своюоценкуаудиторформируетврезультате:
-беседскомпетентнымиработникамиэкономическогосубъекта;
-проверкидокументов;
-наблюдениязаприменениемконкретныхмероприятийипроцедур;
-аналитическихпроцедур.
Эффективныесистемывнутреннегоконтроляобеспечивают:
-доступкактивам,записям,осуществлениеопераций–поразрешениюруководства;
-своевременныйучетвсехоперацийвточныхсуммах,насоответствующихсчетахвустановленныеотчетныепериоды;
-регулярноесопоставлениеучетныхданныхпоактивамсфактическими;
-принятиемервотношенииобнаруженныхрасхождений.

---

Page 44

Понятие существенности в процессе аудиторской проверки
Проводяаудиторскую проверку,аудитордолженбытьуверен,чтопредставленнаяфинансоваяотчетностьнесодержит
существенныхискаженийидаетправдивоеотражениеположенияделворганизации.
Оценкадостоверностифинансовойотчетноститольковаспектесущественностивызванавынужденнойнеобходимостью
проведенияаудиторскихпровероквыборочно.
Аудиторуследуетоцениватьсущественностьпри:
-определениихарактера,сроковиобъемааудиторскихпроцедур;
-оценкепоследствийискажений.
Определениетого,чтоявляетсясущественным,представляетсобойсубъективныйпроцесс,основанныйнасуждении
конкретногоаудитора.
Существенность -этосвойствоинформации,котороеделаетееспособнойвлиятьнаэкономическиерешенияпользователя
этойинформации(дляакционеров-информацияорезультатахдеятельности,динамикеприбылииреальностиактивов;для
потенциальныхинвесторов-информацияофинансовойустойчивости,потенциальныхизмененияхспросанапроизводимую
продукцию,рентабельностивложенийидр.).
Оценкатого,чтоявляетсясущественным,относитсяксферепрофессиональногосужденияивключаетвсебякакобъем
(количественнаяхарактеристика),такихарактер (качественнаяхарактеристика)искажений.
Сточкизрениякачественнойхарактеристикиаудитордолжениспользоватьсвоепрофессиональноесуждениедлятого,
чтобы определить,носятилиненосятсущественныйхарактеротмеченныевходепроверкиотклоненияоттребований
нормативныхактов.
Сточкизренияколичественнойхарактеристикиаудитордолженоценить,превосходятлиобнаруженныеотклоненияпо
отдельностииливсумметотколичественныйкритерий,которыйопределяетсячерезуровеньсущественности.
Подуровнемсущественностипонимаетсямаксимальнодопустимоеколичествоошибокилиискажений,котороеможетбыть
винформации,содержащейсявбухгалтерскойотчетности,икотороеневведетквалифицированногопользователявзаблуждение
относительноэтойинформации.Другимисловами,уровеньсущественности-этодопустимаяошибкабухгалтерскойотчетности
припроведенииаудита.
Аудиторрассматриваетсущественностькакнауровнефинансовой(бухгалтерской)отчетностивцелом,такивотношении
остаткасредствпоотдельнымсчетамбухгалтерскогоучетагрупподнотипныхоперацийислучаевраскрытияинформации.В
зависимости от рассматриваемого аспекта финансовой (бухгалтерской) отчетности возможны различные уровни
существенности.Допускаетсякакединыйпоказательуровнясущественностидляданнойконкретнойпроверки,такинабор
разныхзначенийуровнясущественности,каждыйизкоторыхдолженбытьпредназначендляоценкикакой-тоопределенной
группысчетовбухгалтерскогоучета,статейбаланса,показателейотчетности.
Приопределенииуровнясущественностиучитывают,какправило,двафактора:абсолютную иотносительную величину
ошибки.
Абсолютнаявеличина-этосубъективноемнениеаудитораотом,чтоошибкавопределеннойсуммеможетпризнаваться
существеннойввидузначимостисуммы,независимоотдругихобстоятельств.
Относительнаявеличинаопределяетсявпроцентномсоотношенииксоответствующейпринятойбазовойвеличине.
Приразработкеметодавыборауровнясущественностиаудиторунеобходиморешитькакминимумдвезадачи:
1)выбратьпоказателибухгалтерскойотчетности(такназываемыебазовыепоказатели);
2)установитьзначениеуровнясущественностидляних.
Существуютдваосновныхметодаоценкиуровнясущественности:оценочныйирасчетный.
Оценочный метод заключаетсявтом,чтоаудитор,исходяизсобственногоопытаизнанияклиента,определяет,что
являетсясущественным,иустанавливаетегоуровень.
Расчетный метод предполагаетколичественныйрасчетвеличиныуровнясущественности.
Можноприменятьлюбыерасчетныепроцедуры,которыемогутбытьформализованы.Допускаетсякакединыйпоказатель
уровнясущественностидляданнойконкретнойпроверки,такинаборразныхзначенийуровнясущественности,каждыйиз
которыхдолженбытьпредназначендляоценкиопределеннойгруппысчетовбухгалтерскогоучета,статейбаланса,показателей
отчетности.
Напрактикеиспользуютсяследующиерасчетныеметоды:
-выборпоказателейснаибольшейсуммой-методосновногомассива,которыйзаключаетсяввыборестатей,имеющих
наибольшийудельныйвес(например,ввалютебаланса).
Такойвыборможетбытьосуществленисключениемизбалансаиотчетаоприбыляхиубыткахтехстатей,которые
признаютсянесущественными,напримерте,которыеменееуровнясущественностивалюты баланса.Оставшиесястатьи
признаютсябазовымипоказателями;
-выборпоказателей,характеризующихсянаибольшейвероятностьюпоявлениявнихошибок-методключевыхпориску

---

Page 45

показателей,которыйоснованнаданныхотом,чтонекоторыестатьи(оборотыпосчетам)значительночащесодержатошибки,
тоестьнаходятсявзонериска.
-выборпоказателей,ошибкиилинарушениявкоторых(даженесущественные)могутвызватьсущественныепоследствия,-
методключевыхпопоследствиямпоказателей.Онзаключаетсяввыборетакихстатей(оборотовпосчетам),которыемогут
повлечьзасобойухудшениефинансовогосостоянияорганизации.
Достаточночастоиспользуюткомбинацииэтихметодов,выбираябазовыепоказатели,исходяизихудельноговесаввалюте
баланса,возможныхрисковипоследствий.
Аудитордолженприниматьвовниманиеуровеньсущественности:
-наэтапепланирования;
-входевыполненияконкретныхаудиторскихпроцедур;
-наэтапезавершенияаудита.
Значениеуровнясущественностидляконкретнойаудиторскойпроверкидолжнобытьопределенонаэтапепланирования
аудиторскойпроверки.Полученноезначениевобязательномпорядкефиксируетсявпланеаудита.
Аудиторпомеренеобходимостивходеаудитаможетизменить(скорректировать)значениеуровнясущественности.Это
изменениеиновоезначение,соответствующиерасчетыиобоснованияэтогоизменениядолжныбытьзафиксированыврабочих
документах.
Посколькуроссийскийстандарт«Существенностьваудите»неустанавливаетчеткойпроцедуры определенияуровня
существенности,тотакаяметодикадолжнабытьразработанасучетомтребованийэтогоправила(стандарта)иутвержденав
качествевнутрифирменногостандарта.
Онасможетпомочьаудитору:
-устанавливатьзначениякритериев;
-вводитьилиисключатьпоказатели;
-устанавливатьпорядокусредненияпринахождениипоказателя;
-приниматьвовниманиезначенияфинансовыхпоказателейзапредыдущиегодыиучитыватьихдинамику;
-предусмотретьнеодинпоказательуровнясущественности,анесколькодляразличныхстатейбаланса;
-самостоятельноразработатьтаблицуиввестисхемурасчетовуровнясущественности.
Понятие аудиторского риска
Положения,определяющиесоставныечастиаудиторскогориска(неотъемлемыйриск,рисксредствконтроля,риск
необнаружения),впоследнихредакцияхроссийскихстандартов,вотличиеотМСА,нераскрываются.
СогласноМСА200«Цельиобщиепринципыаудитафинансовойотчетности»,аудиторский риск –эторисквыражения
аудитором ненадлежащего аудиторского мнения,когдавфинансовой отчетности содержатсясущественныеискажения.
Аудиторскийрисквключаеттрисоставныечасти(рис.4):
Неотъемлемый риск –рискподверженностисальдосчетовиликлассаоперацийискажениям вслучаеотсутствия
необходимыхсистемвнутреннегоконтроля.
Риск средств контроля –рисктого,чтоискажение,котороеможетиметьместовотношениисальдосчетовиликласса
операций,небудетобнаруженоилипредотвращеновследствиеотсутствиянеобходимыхсистемвнутреннегоконтроля.
Неотъемлемыйрискирисксредствконтролявсовокупностипредставляютсобойрисксущественногоискажения(риск
того,чтодоначалапроведенияаудитавфинансовойотчетностисодержалисьсущественныеискажения).
Риск необнаружения –эторисктого,чтоаудиторскиепроцедурынепозволятобнаружитьискажение,содержащеесяв
отчетности,котороеможетбытьсущественнымсамопосебе,иливсовокупностисдругимиискажениями.

---

Page 46

Аудиторскийрискиуровеньсущественностинаходятсявобратнойзависимости.Есливрезультатеоценкиаудиторский
риск будет определен высоким,то есть его составляющие неблагоприятны,значит,необходимо понизить уровень
существенностиипроверитьбольшееколичестводокументовиопераций.
Аудиторскийрископределяетсядвумяметодами:
1)интуитивным(оценочным);
2)количественным.
Прииспользованииколичественногометодаиспользуетсяформула:
АР=НРхРКхРН,
гдеАР-аудиторскийрисккаквероятностьнеобнаруженияискаженийпослепроведенияаудита,
НР-неотъемлемыйрисккаквероятностьнеобнаружениядопущенныхискаженийбезвмешательстваСВК,
РСК-рисксредствконтролякаквероятностьнеобнаруженияискаженийприработеСВК,
РН-рискнеобнаружениякаквероятностьнеобнаруженияаудиторомискаженийвпредставленнойбухгалтерскойотчетности
Зависимостьмеждусоставляющимикомпонентамиаудиторскогорискаприведенавтаблице10.
Таблица10-Зависимостьмеждусоставляющимикомпонентамиаудиторскогориска
Аудиторская оценка риска средств контроля
Высокая
Средняя
Низкая
Аудиторская
оценка
неотъемлемого
риска
Высокая
Самаянизкая(*)
Болеенизкая(*)
Средняя(*)
Средняя
Болеенизкая(*)
Средняя(*)
Болеевысокая(*)
Низкая
Средняя(*)
Болеевысокая(*)
Самаявысокая(*)
Изприведеннойтаблицывидно,чтоесливрезультатетестированиярискасредствконтроляинеотъемлемогорискаони
оцениваютсянавысоком уровне,тонеобходимообеспечитьнизкийуровеньрисканеобнаружения.Поэтомуаудиторам
необходимопонизитьуровеньсущественности.Врезультатеобъемработыиеесебестоимостьувеличиваются.
Оценкарискасредствконтроляинеотъемлемогорискапроизводятсянаэтапепредварительногосбораинформацииоб
аудируемомлицеивпроцессепроверки.
ВФПСАД №8«Пониманиедеятельностиаудируемоголица,среды,вкоторойонаосуществляется,иоценкарисковсущественногоискажения
аудируемойфинансовой (бухгалтерской)отчетности»используютсяпонятия«рискхозяйственной деятельности»,«рисксущественногоискажения
финансовой(бухгалтерской)отчетности»,«рисксистемывнутреннегоконтроля».
Риск существенного искажения финансовой (бухгалтерской)отчетности представляет собой совокупную оценку
неотъемлемогорискаирискавнутреннегоконтроля.
Аудиторможетпроводитьоценкунеотъемлемогорискаирискавнутреннегоконтроляипоотдельности,ивсовокупности,
взависимостиотвыбраннойметодологииитехникиаудитаипрактическихсоображений.Оценкарисковсущественного
искаженияможетвыражатьсявколичественныхтерминах(например,впроцентах),иливпривычнойдляотечественной
практикикачественнойоценкепошкале«высокий»,«средний»,«низкий».
Вразделе,посвященномрискусущественногоискаженияинформации,введенопонятие«значимыериски»(п.106Стандарта№8).Определение
значимыхрисков,котороеследуетосуществлятьвходебольшинствааудиторскихпроверок,являетсяделомпрофессиональногосужденияаудитора(п.107
Стандарта№8).Приихоценкеаудитордолженустановить,какиеизних,поегопрофессиональномусуждению,требуютспециальногоаудиторского
рассмотрения(такиерискииопределяютсякакзначимые).
Аудиторская выборка
Выборочныйконтрольисключительноширокоприменяетсяприосуществленииаудиторскихпроверок.Этовызванопрежде
всегостремлениемаудиторовсэкономитьвремяиуменьшитьстоимостьработпосравнениюспроведениемсплошнойпроверки.
Выборочныепроверкиприменяютсятакжевтехслучаях,когданетнеобходимостивабсолютнополнойпроверкеввиду
очевиднойнезначительностивозможныхнеточностейиошибок.Приэтомприменениеметодавыборочногоконтролянедолжно
снижатьэффективностиаудитавцелом.
Такимобразом, цель выборочной проверки -сокращениевремениистоимостиаудитаприобеспечениидолжногоего
качества.
ПорядокформированиявыборкииоценкиеерезультатовопределяетсяФПСАД№ 16«Аудиторскаявыборка»
Сутьаудиторскойвыборки(выборочнойпроверки)заключаетсявтом,чтонаоснованиирядаэлементоваудиторделаетвыводовсейгенеральной
совокупности.Всвязисэтимвозникаетдвавидариска:риск,связанныйинесвязанныйсиспользованиемаудиторскойвыборки.Первыйрискможет
бытьсниженпутемувеличенияобъемаотбираемойсовокупности,второй-путемнадлежащегопланированиязадания,текущегоконтролязаработой
членовгруппыаудиторовипроверкивыполненияпроцедур.

---

Page 47

Стандарт№16устанавливаетметодыотбораэлементовсцельюполученияаудиторскихдоказательств.Так,аудиторможетотобратьвсеэлементы,
либоопределенныеэлементы,либосформироватьаудиторскуювыборку.Выборметодаилисочетанияметодовзависитотобстоятельствпроверки,в
частности,аудиторскогорискаиэффективностиаудита.
Важнейшеетребование,котороедолжнобытьвыполненоприформированиивыборки,обеспечениееерепрезентативности,
т.е.предполагается,чтовсеэлементыизучаемойсовокупностисравнойвероятностьюпопаливвыборку.Дляэтогоаудиторы
могутиспользоватьодинизследующихметодов:
-случайныйотбор,которыйпроводитсяпотаблицамслучайныхчисел;
-систематическийотбор,предполагающийотборэлементовчерезпостоянныйинтервал,начинаясослучайновыбранного
числа.Интервалстроитсяилинаопределенномчислеэлементов(например,отбираетсякаждыйдесятыйдокументизвсех
документовданнойкатегории),илинастоимостнойихоценке(например,отбираетсяэлемент,составляющийсальдоилиоборот
посчету,накоторыйприходитсякаждаяследующаятысячарублейвсовокупнойстоимостиэлементов);
-комбинированныйотбор,которыйпредставляеткомбинациюразличныхметодовслучайногоисистематическогоотбора.
Например,дляповышенияэффективностивыборкисовокупностьсначаларазбиваетсянагруппы (сегменты,страты)с
однороднымипостоимостиэлементами,азатемизкаждойгруппы производитсяотдельнаявыборка.Возможенидругой
подход,когдапредварительнопроверяютсявсеиндивидуальнозначимыеэлементы(крупныесуммы,нетипичныеоперацииит.
п.),аоставшаясячастьсовокупностиразбиваетсяпосумменатрисегмента-большие,меньшиеиприблизительноравные
среднемузначению элементавсовокупности.Этопозволяетснизитьрискневыявлениякрупныхошибокиодновременно
сократитьобъемвыборки.
Прирассмотренииэлементов,попавшихввыборку(документов,операций,сальдопосчетамидр.),фиксируютсявсе
ошибки,независимо отихвеличины,так какрезультаты выборки будутраспространены навсю совокупность.При
использованиивыборки,основаннойнаденежнойединице,важеннестолькоабсолютныйразмерошибки,сколькосоотношение
ошибки и величины элемента совокупности.В ходе анализадокументов устанавливается удельный вес неправильно
оформленныхили отсутствующихдокументов.Необнаружениедокументапооперации,включеннойввыборку,должно
рассматриватьсякаксерьезноенарушение.
Различаютдвавидавыборочныхпроверок:насоответствиеипосуществу.Выборочнаяпроверканасоответствие
предназначенадля тестированияпроцедур внутреннего контроля.Еезадачазаключается вустановлении,как часто в
проверяемом периоденарушалисьнормы внутреннего контроля.Проверкапроводитсяпоего основным направлениям
(действительностьсовершенияхозяйственныхоперацийиихподтверждениедокументами,полнотаотражениявучетевсехбез
исключенияопераций,законностьсовершенияоперацийит.д.).Такуюпроверкуназываютещекачественнойилиатрибутивной.
Примерами контроля насоответствие могут служить проверки таких элементов системы внутреннего контроля,как
санкционированиеруководствомоплатыматериальныхценностейиуслугстороннихорганизаций;сличениепоступившихна
предприятиематериаловпо наименованию,количествуи качествувнатуресданнымисопроводительныхдокументов;
установлениеполноты отражениявучетеоперацийпоотгрузкепродукциипутемсопоставлениянакладныхнаотгрузкус
выписаннымисчетами-фактурамиидр.
Выборочнаяпроверкапосуществунаправленанаподтверждениедостоверностиотражениявучетеоборотовисальдопо
счетам.Еезадачасостоитвоценкеправильностиучетаконкретныхсуммпоотдельнымоперациям,оборотовисальдопосчетам.
Такаяпроверканазываетсяколичественной.Примерамивыборочнойпроверкипосуществуявляютсяподтверждениеоборотови
сальдосчетовбухгалтерскогоучета,записейвпервичныхдокументах;получениеподтвержденийоттретьихлиц;проверка
правильностиисчисленияналоганадобавленную стоимостьпооприходованнымиоплаченнымматериальнымценностям,
реализованнойпродукции,отнесениесуммэтогоналоганарасчетысбюджетомидр.
Приопределенииобъемавыборкиаудиторамидолжныбытьустановлены:рисквыборкиидопустимаяошибкавыборки.
Риск выборки заключаетсявтом,чтомненияаудиторапоодномуитомужевопросу,составленныенаосновевыборочных
данныхинаосновеизучениявсейсовокупности,могутотличаться.
Допустимая ошибка выборки определяетсянастадии планирования аудитавсоответствии свыбранным уровнем
существенности.Допустимой может рассматриваться ошибка в пределах материальной,установленной аудиторской
организациейприменительнокпроцедурамвнутреннегоконтроля,оборотамисальдопосчетамилипроводкамопределенной
группы.Размервыборкиопределяетсявеличинойдопустимойошибки.Чемменьшееевеличина,тембольшенеобходимый
объем выборки.Задачаопределениянеобходимого и достаточного объемавыборки решаетсявзависимости отвида
выборочнойпроверки.
Притестированиипроцедурвнутреннегоконтроля(проверканасоответствие)объемвыборкиуменьшаетсясувеличением
рисканеэффективностивнутреннегоконтроляизависимойотнегодопустимойошибкивыборки,атакжесувеличениемриска
выборки.
Послеопределенияобъемавыборкиипримененияксоставляющим ееэлементам аналитическихпроцедурконтроля
необходимополученныеитогипроверкираспространитьнавсю генеральную совокупность.Дляинтерпретациирезультатов
выборочнойпроверкиаудиторыдолжнывыполнитьследующиедействия:

---

Page 48

-проанализироватькаждуюошибку,попавшуюввыборку.Есливвыборкенетденежныхошибок,следовательно,можно
сделатьвывододостоверностипроверяемойсовокупности.Наоборот,приобнаруженииошибокследуетустановитьих
характер,сущностьипричины возникновения,влияниенадругиевзаимосвязанныеоперациии показателиотчетности.
Аудиторам важновыяснить,носятэтиошибкислучайныйхарактер,иливызваны недостаткамиорганизациивнутреннего
контроляисистемыуправлениявцелом.Характерипричинаошибкивлияютнаеезначимостьдляоценкидостоверности
данныхвсейсовокупности.Такошибка,явившаясярезультатом мошенничестваперсонала,необязательноповлияетна
достоверность бухгалтерской отчетности,но станеттревожным сигналом дляпредприятия-клиента.Неверно указанная
корреспонденциясчетовпооперацииможетповлечьдругиеошибкивучетныхзаписях.Ошибкавподсчетесальдопосчету
навернякаисказитданныебалансаит.п.;
-экстраполировать полученные при выборке результаты на всю проверяемую совокупность.При этом методы
распространениярезультатоввыборкинавсю совокупностьдолжны соответствоватьметодам построениявыборки.Если
совокупностьбыларазбитанагруппы,тораспространениепроводитсявотношениикаждойизних.Наоборот,обнаружение
ошибокпопредварительновыделенныминдивидуальнозначимымэлементам,которыепроверялисьсплошнымметодом,не
требуетраспространениянавсюсовокупность;
-оценитьрискивыборки.Аудиторамнеобходимоубедиться,чтоошибкавпроверяемойсовокупностинепревышает
допустимойвеличины.Дляэтогосравниваетсяошибкасовокупности,полученнаяпосредствомраспространения,сдопустимой
ошибкой.Еслиперваяошибкапревыситдопустимую,следуетповторнооценитьрискивыборки,иеслиониокажутся
приемлемыми,торасширитькругаудиторскихпроцедурилиприменитьальтернативныепроцедуры.
Всестадиипроведениявыборкии
анализеерезультатоваудиторыдолжныфиксироватьвсвоейрабочейдокументации.
Подготовка и составление плана и программы аудита
Аудиторскаяпроверка,какправило,всегдаограниченаопределеннымсроком(всреднем— двенедели);из-заэтихограниченийна
крупномидажесреднемпомощностипредприятиипровестисплошнуюаудиторскуюпроверкуневсегдаудается.Поэтомуаудитору
следует определить стратегию проверки с учетом индивидуальных особенностей каждого экономического субъекта,которая
предусматривает:
·рассмотрениесобраннойинформацииодеятельностиклиента;
·предварительнуюоценкурискаиэффективностивнутреннегоконтроля;
·определениеглубины,сущностиипродолжительностипроверокотдельныхгруппопераций.
Стратегияаудиторскойпроверкиосновананавыборенаиболеерациональныхпутейдостиженияцелейэтойпроверкиизависитот
опытаиквалификацииаудитора,длительностисотрудничествааудиторскойфирмыиклиента,т.е.отстепенизнанияособенностей
клиента,характеразадач,решаемыхваудите,идругихфакторов.
Стратегияаудиторскойпроверкидолжнаиметьвидплана,составляемогоаудиторомвписьменнойформе,целькоторого:
1)предварительноопределитьобъемитипнеобходимыхтестов;
2)оценитьиздержкипоихпроведению;
3)достичьвзаимопониманиясклиентомповсемосновнымвопросамдоначалапроверки;
4)иметьдоказательстваобоснованностивыполненияаудитаиегокачествауданногоклиента.
Аудиторунеобходимосоставитьидокументальнооформитьобщийпланаудита,описаввнемпредполагаемыеобъемипорядок
проведенияпроверки.Общийпланаудитадолженбытьдостаточноподробнымдляэго,чтобыслужитьруководствомприразработке
программыаудита.Вместестемформаисодержаниеобщегопланааудитамогутменятьсявзависимостиотмасштабовиспецифики
деятельностиаудируемоголица,сложностипроверкииконкретныхметодик,применяемыхаудитором.Приразработкеобщегоплана
необходимоприниматьвовнимание:
1)деятельность аудируемого лица, втомчисле:
•общиеэкономическиефакторыиусловиявотрасли,влияющиенадеятельностьаудируемоголица;
•особенностидеятельности,финансовоесостояние,требованиякегофинансовой(бухгалтерской)илиинойотчетности,включая
изменения,произошедшиесдатыпредшествующегоаудита;
•общийуровенькомпетентностируководства;
2)системы внутреннего контроля, втомчисле:
•учетнуюполитику,принятуюаудируемымлицом,иееизменения;
•влияниеновыхнормативныхправовыхактоввобластибухгалтерскогоучетанаотражениевфинансовой(бухгалтерской)отчетности
результатовфинансово-хозяйственнойдеятельностиаудируемоголица;
•планыиспользованиявходеаудиторскойпроверкитестовсредствконтроляипроцедурпроверки;

---

Page 49

3)риск и существенность,втомчисле:
•ожидаемыеоценкинеотъемлемогорискаирискасредствконтроля;
•установлениеуровнейсущественностидляаудита;
•возможность(втомчисленаосновеаудитапрошлыхлет)существенныхискаженийилимошенническихдействий;
•выявлениесложныхобластейбухгалтерскогоучета,втомчислетаких,гдерезультатзависитотсубъективногосуждениябухгалтера,
напримерприподготовкеоценочныхпоказателей;
4)характер, временные рамки и объем процедур, втомчисле:
•относительнуюважностьразличныхразделовучетадляпроведенияаудита;
•влияниенааудиткомпьютернойсистемыведенияучетаиееособенностей;
•существованиевнутреннегоаудитаклиентаиеговозможноевлияниенапроцедурывнешнегоаудита;
5)координацию и направление работы, текущий контроль и проверку выполненной работы, втомчисле:
•привлечениедругихаудиторскихорганизацийкпроверкефилиалов,подразделений,дочернихкомпанийаудируемоголица;
•привлечениеэкспертов;
•количествотерриториальнообособленныхподразделенийиихпространственнуюудаленностьдруготдруга;
•количествоиквалификациюспециалистов,необходимыхдляработысданнымаудируемымлицом;
6)прочие аспекты,втомчисле:
•возможностьтого,чтодопущениеонепрерывностидеятельностиаудируемоголицаможетоказатьсяподвопросом;
•обстоятельства,требующиеособоговнимания,напримерсуществованиесвязанныхсторон;
•особенностидоговораобоказанииаудиторскихуслугитребованиязаконодательства;
•срокработысотрудниковаудитораиихучастиевоказаниисопутствующихуслугаудируемомулицу;
•формуисрокиподготовкиипредставленияаудируемомулицузаключенийииныхотчетоввсоответствиисзаконодательством,
правилами(стандартами)аудиторскойдеятельностииусловиямиконкретногоаудиторскогозадания.
Походупроверкипланможетдорабатываться.Всевнесенныевплансущественныеизмененияисоответствующиеобоснования
должныбытьзафиксированыдокументально.
Наоснованиипланапроведенияаудиторскойпроверкидоееначаласоставляетсяпрограммааудита,вкоторойобычноуказываются:
1)основныеучасткиработы иразделы бухгалтерскогоучета,подлежащиеаудиту(т.е.сегментыаудита— разделы учета,циклы
хозяйственныхопераций,критическиезоны,содержащиепотенциальныеошибки,ит.д.);
2)характерпроверкипокаждомуучастку(сплошная,выборочная,есливыборочная— можетбытьуказанастепеньдетализации);
3)методыпроверкипокаждомуучастку(документальная,комплексная,аналитическиепроцедуры,детальнаяпроверкаит.д.).
Программааудитаявляетсядетальнымразвитиемпланааудита,таккаквнейконкретизируетсяпереченьпроверяемыхучастков,
процедурыпроверкикаждогоизних,устанавливаютсяответственныеисполнителипокаждомуучастку,срокиначалаиокончания
работ.Документальнооформленнаяпрограммаслужитодновременнонабороминструкцийдляаудитора,выполняющегопроверку,
инструментомконтролявыполнениязаданияотдельнымиаудиторамивсоставебригады,атакжесредствомповышениякачестваих
работы.
Правило(стандарт)№3«Планированиеаудита»неустанавливаетжесткихтребованийкструктурепрограммыаудита,ноисходяиз
содержанияп.11данногонормативногодокументаможносделатьвывод,чтопрограммааудита,вчастиперечняпроцедур,может
содержать,кромеаудиторскихпроцедурпосуществутакжетестысредствконтроля.
Тесты средств контроля — аудиторскиепроцедурыпопроверкефункционированияинадежностиконкретногосредстваконтроля.
Тесты по существу — аудиторскиепроцедуры,представляющиесобойдетальнуюианалитическуюпроверкуоборотовисальдопо
счетамбухгалтерскогоучета.
В соответствии смеждународным стандартом аудита«Аудиторскиедоказательства»приполучении аудиторскихдоказательств
относительнонадежностисредствконтроляаудитордолжениспользоватьследующиекритерии,представленныевтабл.11.
Таблица11-Критерииполученияаудиторскихдоказательствотносительнонадежностисредствконтроля
Пояснения(определение)
КритерийсуществованияДанноесредствоконтролясуществуетуклиента
КритерийэффективностиУстановленноесредствоконтроляэффективносучетомспецификиданнойорганизации
Критерийнепрерывности
Средствоконтролядействуетнепрерывно
Принаписаниипрограммыпроверкиконкретногоклиентапосегментамаудитааудитордолженсоставитьтестыконтролятакимо

---

Page 50

бразом,чтобыпроверитькаждуюпроцедуруконтролянасоответствиеуказаннымвышекритериям.
Крометого,правилом (стандартом)№ 3 «Планированиеаудита» в программу аудитарекомендуетсявключатьпроверяемые
предпосылкиподготовкифинансовой(бухгалтерской)отчетностипокаждойизобластейаудита.Переченьисодержаниепредпосылок
подготовкифинансовой(бухгалтерской)отчетностисодержитсявправиле(стандарте)№ 5«Аудиторскиедоказательства»(см.тема8
п.2).
Следовательно,возможныдваподходакгруппировкевпрограммеаудитапроцедурпроверкипоразделамаудитаиобластямпроверки
-процедуры проверкигруппируютсяпонаправлениям проверки суказанием предпосылок,которыепроверяютсяврезультате
осуществленияэтихпроцедур;
-процедурыпроверкигруппируютсяпопредпосылкамподготовкифинансовой(бухгалтерской)отчетности.
Литература
Рекомендуемая литература
1. Мерзликина, Е.М. Аудит: учебник/ Е. М. Мерзликина, Ю. П. Никольская - М.: ИНФРА-М, 2008. - 367 с.
2. Подольский, В. И. Аудит: учебник / В. И. Подольский, А. А. Савин. - М.: ЮРАЙТ, 2010. -605 с.
3. Шеремет, А.Д. Аудит: учеб.для вузов по экон. специальностям и направлениям / А. Д. Шеремет, В. П. Суйц. - 5-е изд., перераб. и доп. - М.:
ИНФРА-М, 2009. – 447 с.
Тема 8. Аудиторские доказательства и документы
Аудиторские доказательства: виды и источники их получения
Сцельюформулированияобоснованныхвыводов,накоторыхосновываетсямнениеаудитора,аудиторскаяорганизацияили
индивидуальныйаудитордолжныполучитьнадлежащиеаудиторскиедоказательства.
Аудиторские доказательства -этоинформация,полученнаяаудиторомприпроведениипроверки,ирезультатанализа
указаннойинформации,накоторыхосновываетсямнениеаудитора.Каудиторскимдоказательствамотносятся,вчастности,
первичныедокументы и бухгалтерскиезаписи,являющиесяосновой финансовой (бухгалтерской)отчетности,атакже
письменныеразъясненияуполномоченныхсотрудниковаудируемоголицаиинформация,полученнаяизразличныхисточников
(оттретьихлиц).
Аудиторскиедоказательстваполучаютврезультатепроведениятестовсредстввнутреннегоконтроляинеобходимых
процедурпроверкипосуществу.
Тестысредстввнутреннегоконтроляпроводятсясцельюполученияаудиторскихдоказательстввотношенииэффективности
функционированиясистембухгалтерскогоучетаивнутреннегоконтроляаудируемойорганизации;процедурыпосуществу-для
полученияаудиторскихдоказательствсущественныхискаженийвфинансовойотчетности.
При получении аудиторских доказательств сиспользованием аудиторскихпроцедур по существуаудитор должен
рассмотретьдостаточностьинадлежащийхарактерэтихдоказательствнарядусдоказательствами,полученнымиврезультате
тестовсредстввнутреннегоконтроля,сцельюподтвержденияпредпосылокподготовкифинансовой(бухгалтерской)отчетности.
Достаточность представляетсобойколичественную меруаудиторскихдоказательств.Надлежащий характер является
качественнойсторонойэтихдоказательств.Этахарактеристикаопределяетсовпадениеполученногоаудиторскогодоказательства
сконкретнойпредпосылкойподготовкифинансовой(бухгалтерской)отчетностииеедостоверность(см.п.2)
Кроме того,при сборе аудиторских доказательств необходимо обеспечить и оценить надежность аудиторских
доказательств.
Надежность аудиторских доказательств зависит от их источника.
Источникамиполученияаудиторскихдоказательствявляются:
· первичныедокументыэкономическогосубъектаитретьихлиц;
· регистрыбухгалтерскогоучета;
· результатыанализадеятельностиаудируемоголица;
· устныевысказываниясотрудниковитретьихлиц;
· результатыинвентаризации;
· бухгалтерскаяотчетность;
· письменныеразъясненияуполномоченныхсотрудниковаудируемоголица;
· сопоставлениеоднихдокументовсдругими
· информация,полученнаяизразличныхисточников(оттретьихлиц)ит.д.
Источникиинформации,необходимойаудиторудляформированиямненияотносительноданныхфинансовойотчетности

---

Page 51

организации,подразделяютсянавнутренние и внешние.
Аудиторскиедоказательстваиз внутренних источников аудиторполучаетпутемвыполненияразличныхпроцедурпроверки
по существу. Как правило, проводятся инспектирование,наблюдение, запрос, подтверждение, пересчет (проверка
арифметическихрасчетоваудируемоголица)ианалитическиепроцедуры(см.п.3).Посколькуаудиторскиедоказательстваимеют
различнуюстепеньнадежности,тонеобходимопроводитьвсеназванныепроцедуры.
Аудиторскиедоказательства,полученные из внешних источников,болеенадежны,чем доказательства,полученныеиз
внутренних источников. Аудиторские доказательства, собранные непосредственно аудитором, более надежны, чем
доказательства,полученныеотаудируемоголица.
Аудиторскиедоказательствавформе документов и письменных заявлений болеенадежны,чемзаявления,представленныев
устнойформе.
Документальныеаудиторскиедоказательства,характеризующиесяразличнымистепеняминадежности,включаютвсебя:
документальныеаудиторскиедоказательства,созданныетретьимилицамиинаходящиесяуних(внешняяинформация);
документальныеаудиторскиедоказательства,созданныетретьимилицами,нонаходящиесяуаудируемоголица(внешняяи
внутренняяинформация);
документальныеаудиторскиедоказательства,созданныеаудируемымлицоминаходящиесяунего(внутренняяинформация).
Аудиторскиедоказательства,как правило,неносятисчерпывающего характера,так как обычно аудитор считает
необходимым полагатьсянатеизних,которыепредоставляютдоводы вподдержкуопределенного вывода.Поэтому
доказательствааудиторысобираютизразличныхисточниковстем,чтобыподтвердитьоднуитужехозяйственнуюоперацию
илигруппуоднотипныхопераций.
Наиболееценнымиидостовернымиявляютсядоказательства,полученныеаудитором врезультатенепосредственного
наблюдения и исследования операции.(проведение инвентаризации,проверка соблюдения правил учета хозяйственных
операций).
Низкой доказательной силой обладает информация,состоящая из документов,составленных и хранящихся в
информационнойсистемеклиента.
Доказательства,полученныеизразныхисточников,уменьшаютаудиторскийриск.Еслидоказательства,полученныеиз
одногоисточника,противоречатдоказательствам,полученным издругогоисточника,аудиторунеобходимоиспользовать
дополнительныеаудиторскиепроцедуры,чтобы разрешитьвозникшиепротиворечияибытьуверенным вдостоверности
собранныхдоказательств.Еслиаудиторунепредставлены документывполномобъемеиаудиторпоэтомуневсостоянии
собратьдостаточныйобъемаудиторскихдоказательствпокакому-либотосчетуилиоперации,тоаудиторобязанотразитьэтов
отчетеивправепоставитьвопросовыражениимнения,отличногоотбезоговорочноположительного.
Предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности
Предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности -этосделанныеруководствомаудируемоголицавявной
илинеявнойформеутверждения, отраженныевфинансовой(бухгалтерской)отчетности(п.13).
Данныепредпосылкивключаютвсебя,согласноформулировкестандарта,следующиеутверждения(см.табл.12):
Таблица12-Предпосылкиподготовкифинансовой(бухгалтерской)отчетности
Предпосылки
подготовки
бухгалтерской
(финансовой
отчетности)
Пояснения(определения)
Существование Наличиепосостояниюнаопределеннуюдатуактиваилиобязательства,отраженноговфинансовой(бухгалтерской)отчетности.
Утверждениесуществованияобычноможноподтвердитьпутемпроверкисальдопоотдельнымсчетам(например,результатыинвентаризации
материаловмогутслужитьоснованиемдляполучениядоказательствналичияматериаловнаотчетнуюдату).
Возникновение Относящиесякдеятельностиаудируемоголицахозяйственнаяоперацияилисобытие,имевшиеместовтечениесоответствующегопериода.
Утверждениевозникновенияаналогичноутверждениюсуществования,ноесли«существование»относитсяктакимобъектамаудита,каксальдо
посчетам,то«возникновение»— коборотампосчетам.Следовательно,подтвердитьэтосуждениеможнопутемпроверкиоборотовпосчетам
бухгалтерскогоучета.
Праваи
обязанности
Принадлежностьаудируемомулицупосостояниюнаопределеннуюдатуактиваилиобязательства,отраженноговфинансовой(бухгалтерской)
отчетности.
Утверждениеправиобязательствкасаетсяюридического оформления активовипассивовэкономическогосубъекта.Например,нередки
ситуации,когдакакие-либоактивыотраженывегобалансе,нофактическиявляютсясобственностьюдругогоюридическогоилифизического
лица.
Обязательстваэкономическогосубъекта,отраженныевпассивебаланса,должны подтверждатьсядоговорами,контрактамиидругими
подобнымидокументами,имеющимиюридическую силу.Степеньсложностиустановлениясоответствиябухгалтерскойотчетностиэтому
утверждению будетварьироватьвзависимостиотхарактераэлементаотчетности.Иногдатребуетсярассмотретьсложныеюридические
вопросы.Вотношениидругихэлементовможетбытьдостаточнопроверкиналичиявыставленныхсчетов.
Полнота
Отсутствиенеотраженныхвбухгалтерскомучетеактивов,обязательств,хозяйственныхоперацийилисобытийлибонераскрытыхстатей
учета.
Утверждениеполнотысоответствуеттребованиюполнотыучетнойполитики,установленномувроссийскомбухгалтерскомучете.
Частореализоватьэтоутверждениедостаточносложно.Наосновепроверкисальдоиопераций,включенныхвбухгалтерскую отчетность,
аудиторнеможетсделатьвыводотехэлементах,которыедолжныбылибытьвключенывотчетность,нофактическинеучтены.
Напрактикесоблюдениеданногоутверждениясвязаносустановлениемдвухусловий:
1)всеоперации,подлежащиеучету,отраженыврегистрахбухгалтерскогоучета;
2)всевключенныевучетныерегистрысальдоиоборотывполномобъемеперенесенывбухгалтерскуюотчетность.

---

Page 52

Стоимостная
оценка
Отражениевфинансовой(бухгалтерской)отчетностинадлежащейбалансовойстоимостиактиваилиобязательства.
Приустановлениисоответствиябухгалтерскойотчетностиутверждениюоценкинеобходимоподтвердить,чтовсестатьиотчетностиоцененыв
соответствиистребованияминормативныхдокументовиизбраннойучетнойполитикой.Частовопросовыборевариантаоценкизависитот
субъективногорешениялиц,ответственныхзаподготовкубухгалтерскойотчетности.Вэтомслучаеаудитордолженоценитьобоснованность
примененноговариантаоценкисточкизренияосновныхзадачсоставлениябухгалтерскойотчетности.
Точное
измерение
Точностьотражениясуммыхозяйственнойоперацииилисобытиясотнесениемдоходовилирасходовксоответствующемупериодувремени.
Операцияилисобытиеучитываетсяпосоответствующейсумме,адоходилирасходотноситсяксоответствующемупериоду.
Утверждениеточности(измерения)корреспондируетспринятым вбухгалтерском учетедопущением временнойопределенностифактов
хозяйственнойдеятельностиэкономическогосубъекта,всоответствиискоторым этифакты относятся(и,следовательно,отражаютсяв
бухгалтерскомучете)ктомуотчетномупериоду,вкоторомонифактическиимелиместо,независимоотреальноговременипоступленияили
выплатыденежныхсредств,связанныхстакимифактами.
Представление
ираскрытие
Объяснение,классификацияиописаниеактиваилиобязательствавсоответствиисправиламиегоотражениявфинансовой(бухгалтерской)
отчетности.
Всесовершенныеоперациидолжныбытьпредставленывотчетностивсоответствиисопределеннойсистемойправил.ВРФ достоверной
считаетсяотчетность,составленнаявсоответствиистребованиямидокументовсистемынормативногорегулированиябухгалтерскогоучета.
Приустановлениисоответствияотчетностиутверждению представленияираскрытияследуетполучитьдоказательствакаквотношении
отдельныхпоказателей,такивотношениибухгалтерскойотчетностикаккомплексавзаимосвязанныхпоказателей.
Встандарте«Аудиторскиедоказательства»отмечено,чтоаудиторскиедоказательства,какправило,собирают,принимаяво
вниманиекаждую предпосылкуподготовкифинансовой(бухгалтерской)отчетности,ахарактер,временныерамкииобъем
процедурпроверкипосуществузависятотпроверяемойпредпосылки.Аудиторскиедоказательства,относящиесякодной
предпосылке,например,вотношении существования материально-производственныхзапасов,немогуткомпенсировать
отсутствиеаудиторскихдоказательствотносительнодругойпредпосылки,например,стоимостнойоценкиэтихзапасов.
Втожевремявходетестоваудиторможетполучитьдоказательства,относящиесяболеечемкоднойпредпосылке,
например,припроверкепогашениякредиторскойзадолженностизаполученныеотпоставщикаматериально-производственные
запасыонможетвыявитьаудиторскиедоказательствакакотносительноеесуществования,такиотносительноеевеличины.
Посколькуцельюаудитаявляетсяподтверждениедостоверностибухгалтерскойфинансовойотчетности,тодостижениеэтой
цели невозможно безподтверждения того,что всепредпосылки подготовки бухгалтерской (финансовой)отчетности
соблюдены.
Процедуры получения аудиторских доказательств
Правило(стандарт)«Аудиторскиедоказательства»описываетнаиболеераспространенныеспособыполученияаудиторских
доказательств.
Применяемыеспособысборадоказательствназываютсяаудиторскимипроцедурами.
Присбореаудиторскихдоказательствпроводятсяследующиепроцедуры:
1)инспектирование;
2)наблюдение;
3)запрос;
4)подтверждение;
5)пересчет(арифметический);
6)аналитическиепроцедуры.
При инспектировании аудиторпроверяетбухгалтерскиезаписи,документы иматериальныеценностиэкономического
субъектаи третьихлиц,регистры бухгалтерского учетааудируемого лица;проводитсопоставлениеоднихдокументов
экономическогосубъектасдругими,атакжесопоставлениедокументовэкономическогосубъектасдокументамитретьихлиц;
проверяетрезультаты инвентаризации.В ходеинспектирования записей и документов аудитор получаетаудиторские
доказательствасредстввнутреннегоконтролянадпроцессомихобработки.Припроведенииданнойпроцедурыаудиторможет
столкнутьсястакимитрудностями,как:
-длительныйпериодпредставлениязапрошенныхдокументов,врезультатечегоавтоматическисокращаетсясрок,втечение
которогоаудиторможетпроверитьраздел.Всвоюочередь,сокращениесрокапроверкиразделавлечетзасобойповышение
вероятностинеобнаруженияошибкивучетеаудируемогосубъекта;
-неадекватныезаписи(неполныефайлы,излишниеисправленияпокнигамисчетам);
-неадекватноедокументальноеоформлениеопераций:отсутствиеподтверждающихдокументовиизменениедокументов
(особенноеслиэтоотноситсякнеобычнымоперациям);
-различиямеждуучетнымизаписямииподтверждениямитретьейстороны,противоречивыеаудиторскиедоказательстваи
необъяснимыеизменениявпоказателяхфинансово-хозяйственнойдеятельности;
-неопределенныеинеобоснованныеответыруководстваорганизациинавопросыаудитора.
Приналичиивышеуказанныхситуацийаудиторунеобходимоправильноопределитьпричинуихпоявления,расширить
процедурыаудита.
Входеинспектированиязаписейидокументоваудиторполучаетаудиторскиедоказательстваразличнойстепенинадежности
взависимостиотиххарактераиисточника,атакжеотэффективностисредстввнутреннегоконтролязапроцессомихобработки.
В результатеинспектирования материальных активоваудируемого лицапредоставляютсядостоверныеаудиторские

---

Page 53

доказательстваотносительноихсуществования,нонеобязательноотносительноправасобственностинанихилиихстоимостной
оценки.
Наблюдение -этовзгляднапроцесс,выполняемыйдругимилицами(персоналомэкономическогосубъекта).
Участиевинвентаризациипозволяетполучитьточнуюинформациюоналичииимуществааудируемоголица,состояниии
стоимостиимущества,атакжеинформациюофинансовыхобязательствахэкономическогосубъекта;даетаудиторувозможность
проверить соблюдение установленного руководством аудируемого лица порядка ведения инвентаризации,получить
доказательстванадежностипроцедурруководства.
Запрос представляетсобойпоискинформацииуосведомленныхлицвпределахизапределаминахожденияаудируемого
лица.Запросымогутбытьразличными:отофициальныхписьменныхзапросов,адресованныхтретьимлицам,донеофициальных
устныхзапросов,адресованныхработникам экономическогосубъекта.Ответы назапросы (вопросы)могутпредоставить
аудиторусведения,которымионранеенерасполагалиликоторыеподтверждаютаудиторскиедоказательства.
Следуетиметьввиду,чтодоказательства,неимеющиеписьменноговыражения,немогутслужитьосновойдлявыражения
мнения,нодолжныучитыватьсяприпроведенииаудита.
В соответствии с п.4Правила(стандарта)аудиторской деятельности №23 «Заявленияи разъясненияруководства
аудируемоголица»аудитордолженполучитьписьменныезаявленияиразъясненияотруководстваэкономическогосубъектапо
вопросам,являющимися существенными для финансовой отчетности,если предполагается,что получить достаточные
надлежащиеаудиторскиедоказательствадругимпутемнепредставляетсявозможным.Так,входетестированиядопущения
непрерывностидеятельностиаудируемоголицаприсоставлениифинансовойотчетностиразъясненияизаявленияруководства
могутоказатьсяединственнымисущественнымиаудиторскимидоказательствами,касающимисянеоформленныхдокументально
плановинамерений,которыемогутзначительноизменитьбалансовую стоимостьактивов,намерениясохранитьнекоторые
финансовыевложениявдолгосрочнойперспективеилиплановреорганизацииэкономическогосубъекта.
Направлениезапросовруководствуаудируемоголицадляполученияинформацииосудебныхделахипретензионных
спорах,о долгосрочных финансовых вложениях упоминаетсянаряду с другими процедурами получения аудиторских
доказательств,предусмотренныхПравилом(стандартом)аудиторскойдеятельности№17«Получениеаудиторскихдоказательств
вконкретныхслучаях».
Аудиторуследуетучитывать,чтописьменныезаявленияруководстванеявляютсязаменойнеобходимостиполучить
достаточныенадлежащиеаудиторскиедоказательствадляподготовки разумныхвыводов,накоторыхможнобыло бы
базироватьаудиторскоемнение.
Ещеоднатрудность,скоторойможетстолкнутьсяаудитор,состоитвтом,чторуководствоэкономическогосубъектаможет
отказатьсяпредоставитьнеобходимыеразъяснения.Уклоненияотответаназапросрассматриваютсякакограничениеобъема
аудита.Втакомслучаеаудиторможетвыразитьмнениесоговоркойилиотказатьсяотвыражениямнения.Приэтомонобязан
критическиоценитьнадежностьидостоверностьдругихзаявленийиразъясненийруководстваэкономическогосубъекта.
Подтверждение -этоответназапросподтвердитьинформацию,содержащуюсявбухгалтерскихзаписях.Ответы на
запросымогутпредоставитьаудиторусведения,которымионранеенерасполагалиликоторыеподтверждаютаудиторские
доказательства.
Аудиторуследуетразослатьписьменныезапросы:
-дебиторамикредиторамсцельюподтверждениячислящейсявбухгалтерскомучетезадолженности;
-арендаторам,покупателямсцельюподтверждениянаходящегосяунихимущества;
-арендодателямсцельюподтвержденияфактанахожденияуаудируемоголицаимущества,непринадлежащегоемунаправе
собственности.
Проблема,скоторойможетстолкнутьсяаудиторвпроцессереализацииданнойпроцедуры,-отказтретьихлицв
предоставленииинформации,атакжезатягиваниеповременисроковвыдачиответа.Вэтомслучаеаудиторуследуетпризнать
проверяемыйразделсвысокимрискомиувеличитьколичествопроводимыхпроцедур.
Пересчет -проверкаточностиарифметическихрасчетоввпервичныхдокументахибухгалтерскихзаписяхлибовыполнение
аудиторомсамостоятельныхрасчетов.
Аудиторунеобходимопринятьучастиевпроведении:
-контрольныхизмерений(взвешивание,пересчет)сцелью проверки надежностисредствконтроляисоответствия
фактическогоналичияданнымбухгалтерскогоучета;
-контрольныхрасчетовсоздаваемыхрезервов,числящихсянасчетахбухгалтерскогоучетаиотраженныхвпервичных
документах.
Припроверкекрупныхорганизацийпересчетможетбытьзатруднен.Этосвязанос:
-большимобъемомданных,которыенадообработатьвотносительнокороткийсрок;
-большимколичествомисправительныхзаписейвбухгалтерскомучете;
-исправлениямивпервичныхдокументах.
Аналитические процедуры представляютсобой:

---

Page 54

-анализиоценкуполученнойаудитороминформации;
-исследованиеважнейшихфинансовыхиэкономическихпоказателейпроверяемогоаудируемоголицасцельювыявления
необычныхи(или)неправильноотраженныхвбухгалтерскомучетехозяйственныхопераций;
-выявлениепричинтакихошибокиискажений.
Аналитическиепроцедуры основаны насуществованиипричинно-следственнойсвязимеждуразличнымифинансово-
экономическимипоказателямипроверяемойорганизации.Выполнениеаналитическихпроцедурзаключаетсявследующем:
-сравнениеданныхпроверяемогогодасаналогичнымипоказателямипредыдущихпериодов(отдельныестатьибаланса,
показателиотчетаоприбыляхиубытках,сравнительныйанализкоэффициентов).Привыявлениизначительныхотклонений
устанавливаютсяпричины;
-устанавливаютсяианализируютсявзаимосвязимеждуразнымиформамиотчетности,синтетическимисчетами,например,
кредитовыеоборотыпосчетам69«Расчетыпосоциальномустрахованию иобеспечению»и70«Расчетысперсоналомпо
оплатетруда»;
-сравнениеплановыхпоказателейсфактическими;
-сопоставлениефинансовыхпоказателейпроверяемогоэкономическогосубъектаианалогичныхорганизаций.
Отсутствиенеобъяснимыхрасхожденийявляютсядоказательствамидостоверностиотдельныхсчетовилигрупп.
Выводоповышенномвнутреннемрискеможносделатьпоследующимпризнакам:
-резкиенеобъяснимыеизмененияпоказателейбухгалтерскойотчетностипосравнениюспрошлымипериодами(изменения
прибыли,выручкинезавершенногопроизводстваидругихфинансовыхпоказателей);
-необычныесоотношениямеждусинтетическимисчетами;
-нетипичныекорреспонденциисчетовидругие.
Послепроведениявсехаудиторскихпроцедуривзависимостиоттого,какиедоказательствасобралаудиторсучетом
трудностей,которыенепозволилипроверяющемуполучитьдостаточную информацию,определяетсямнениеваудиторском
заключении,илиаудиторотказываетсяотвыражениямнения.
Назначение рабочих документов аудитора
Впроцессепроверкинеобходимодокументальнооформлятьвсесведения,которыеважнысточкизренияпредставления
доказательств,подтверждающихаудиторскоемнение,атакжедоказательствтого,чтоаудиторскаяпроверкапроводиласьв
соответствиисфедеральнымиивнутреннимиправилами(стандартами)аудиторскойдеятельности.
Аудит,проводимыйаудиторскойорганизациейсогласноФедеральномуправилу(стандарту)аудиторскойдеятельности№2
«Документированиеаудита»,долженсопровождатьсяобязательнымдокументированием.НаосновеСтандартааудиторскими
организациямиразрабатываютсясоответствующиевнутрифирменныестандарты,вкоторыхзакрепляютсясостав,единыеформы
рабочейдокументации,устанавливаютсяобщиетребованиякеесоставлениюихранению.
Под термином "документация" понимаютсярабочиедокументыиматериалы,подготавливаемыеаудиторомидляаудитора,
либополучаемыеихранимыеаудиторомвсвязиспроведениемаудита.
Наличие рабочей документации позволяет анализировать действия аудиторов и,следовательно,организовать как
внутрифирменный,такивнешнийконтролькачестваихработы.
Наосноверабочейдокументацииаудиторскаяфирмаможетотстаиватьсвоиинтересывсудевслучаепретензийклиентовпо
поводунизкогокачествапроведенногоаудита.
Рабочие документы должны обеспечиватьдокументальноеподтверждениетого,чтопроверкапроведенанадлежащим
образом (глубокоикачественно),раскрыватьметоды аудита,объем проверенныхдокументовиподтверждатьполнотуи
качественностьаудиторскогозаключения.Онидолжнытакжесодержатьпоясненияотом,чтоврегистрахбухгалтерскогоучета
отражены (илинеотражены)совершенныеоперациивсоответствииснормативнойизаконодательнойбазойРоссийской
Федерации.
Крометого,должнобытьдокументальноподтверждено,чтопроверкабыланадлежащимобразомспланирована,реализация
планааудиторами ежедневно контролироваласьи входеаудитаподвергалась рассмотрению,что при необходимости
выполнялисьсоответствующиеисследования.
Рабочиедокументы должныпозволятьаудитору,возглавляющемупроверку,ируководствуфирмы оценитьработукак
группыаудиторов,такикаждогоаудиторавотдельностииопределить,нетребуетсялиизменитьусловияпроведенияпроверки
впоследующихпериодах.
Врабочихдокументахотражаетсяинформация:
· опланированииаудиторскойработы,
· характере,временныхрамкахиобъемевыполненныхаудиторскихпроцедур,ихрезультатах,
· овыводах,сделанныхнаосновеполученныхаудиторскихдоказательств.
Такжеврабочихдокументахдолжносодержатьсяобоснованиеаудиторомвсехважныхмоментов,покоторымнеобходимо

---

Page 55

выразитьсвоепрофессиональноесуждение,вместесвыводамиаудиторапоним.Втехслучаях,когдааудиторпроводил
рассмотрение сложных принципиальных вопросов или высказывал по каким-либо важным для аудита вопросам
профессиональноесуждение,в рабочиедокументы включаются факты,которыебыли известны аудитору намомент
формулированиявыводов,инеобходимаяаргументация.
Порядок документирования в аудите
Форма и содержание рабочих документов определяютсятакимифакторами,как:
-характераудиторскогозадания;
-требования,предъявляемыекаудиторскомузаключению;
-характерисложностьдеятельностиаудируемоголица;
-характерисостояниесистембухгалтерскогоучетаивнутреннегоконтроляаудируемоголица;
-необходимостьдаватьуказанияработникамаудитора,осуществлятьзанимитекущийконтрольипроверятьвыполненную
имиработу;
-конкретныеметодыиприемы,применяемыевпроцессепроведенияаудита.
Документы,входящиевсоставрабочейдокументации,пообязательностиихсоставленияможноусловноразделить
наобязательные и дополнительные.
Составобязательныхрабочихдокументовпредставленвтаблице13.
Любыедругиедокументы включаютсявсоставрабочейдокументацииаудитавкачестведополнительных, еслиони
считаютсясущественными,помнениюхотябыодногоаудитора,входящеговсоставаудиторскойгруппы,осуществляющей
даннуюпроверку.Это,например:
-результатыоценкиаудиторомсистемывнутреннегоконтроляаудируемоголица;
-доказательства,подтверждающиефактанализааудиторомработыаудируемоголицаповнутреннемуаудитуисделанные
аудиторомвыводы;
-анализнаиболееважныхэкономическихпоказателейитенденцийихизменения;
-копии писем и телеграмм по вопросам аудита,доведенным до сведения руководителей аудируемого лицаили
обсуждавшимсясними,включаяусловиядоговораопроведенииаудитаиливыявленныесущественныенедостаткисистемы
внутреннегоконтроля;
-протоколысовещанийсруководствомаудируемоголица;
-письменныезаявления,полученныеотаудируемоголица;
-объяснения,поясненияизаявленияаудируемоголица;
-копиидокументоваудируемоголица;
-распечаткиприиспользованиисистемкомпьютернойобработкиданных;
-рабочиеформы,аналитическиедокументыичерновыезаписиаудиторскойорганизации.
Такимобразом,всесущественныевопросы,требующиепрофессиональногосужденияаудиторов,вместесвыводами,
сделаннымипоэтимвопросам,подлежатотражениюврабочейдокументации.
Вслучаепроведенияаудиторскихпровероквтечениерядалетнекоторыефайлырабочихдокументов(папки)могутбыть
отнесены ккатегории постоянных,обновляемыхпо мерепоступленияновой информации,ноостающихсяпо-прежнему
значимыми,вотличиеоттекущих аудиторскихфайлов(папок),которыесодержатинформацию,относящуюсявосновномк
аудитуотдельногопериода.
Постоянный архив создается,вчастности,длятого,чтобы:
-обеспечитьготовыессылкинаповторяющиесяобстоятельства,благодарячемуисключаетсянеобходимостьпоиска
информациисредистарыхрабочихдокументовипроведенияповторногоизученияширокогокругавопросов;
-исключитьнеобходимостьежегодноготовитьновыерабочиедокументыдляпозиций,которыеосталисьбезизменений;
-обеспечитьсохранностьинформации,касающейсяполитикиипроцедуручета,атакжесистемывнутреннегоконтроля;
-сохранитьданные,характеризующиетенденциивработеорганизации;
-обеспечитьдокументированиепроделаннойработы;
-подготовитьинформацию дляновыхсотрудников,чтобыпомочьимознакомитьсясисториейдеятельностиклиента,
осуществляемымиимоперациями.
Впостоянныйархивмогутвключатьсяданныеоборганизации,протоколыиматериалыобщихсобранийизаседанийсовета
директоров,правления,юридическиедокументыпостоянногохарактера,заключенияпоаудиту,материалыпоорганизацииучета
ивнутреннемуконтролю,отчетыпоценнымбумагам,аналитическаяинформация,другиедокументы(например,переписка,
имеющаядлительныйилиперспективныйхарактер).
При организации и проведении аудита все устные вопросы к представителям аудируемого лица и их ответы
документируютсяизаверяютсяподписямиаудитора,проводившегоопрос.

---

Page 56

Особенности документирования на разных стадиях аудита
Объемдокументациипокаждойконкретнойаудиторскойпроверкеопределяетсяаудиторамисамостоятельнонаоснове
своегопрофессиональногомнения.Отражениевсоставедокументациикаждогорассмотренногоаудиторомвходепроверки
документаиливопросанеявляетсянеобходимым.Вместестемобъемдокументацииаудиторскойпроверкидолженбытьтаков,
чтобы вслучае,есливозникнетнеобходимостьпередатьработудругомуаудитору,неимеющемуопытаработыпоэтому
заданию,новыйаудиторсмогбыисключительнонаосноведаннойдокументации(неприбегаякдополнительнымбеседамили
перепискеспрежнимаудитором)понятьпроделаннуюработуиобоснованностьрешенийивыводовпредыдущегоаудитора.
Составрабочейдокументациинаразныхэтапахаудитаможетбытьнеодинаковым.Этомогутбытьдокументы,как
предусмотренныенормативнымиактами,которыерегламентируютаудиторскуюдеятельность,такиразработанныеаудиторской
организациейсамостоятельно.
Примерныйсоставрабочихдокументовпредставленвтаблице13.
Таблица13-Примерныйсоставрабочихдокументов
Этапыаудита
Видырабочихдокументов
Планированиеаудита
Планпроведенияаудитаиизменениякнему
Программапроведенияаудитаиизменениякней
Информацияохарактереимасштабедеятельностиаудируемоголица
Информацияоюридическойиорганизационнойструктуреаудируемоголица
Выдержкииликопиинеобходимыхдляпроведенияаудитаюридическихдокументов(копииучредительныхдокументов,
лицензийидр.),соглашенийипротоколов
Информацияоботрасли,экономическойиправовойсреде,вкоторойаудируемоелицоосуществляетсвоюдеятельность
Описаниесистемывнутреннегоконтроляиорганизациибухгалтерскогоучетааудируемоголица
Расчетуровнясущественности
Оценкааудиторскихрисковилюбыекорректировкикним
Документацияпотестированиюсистемывнутреннегоконтроля(протоколытестов,опросныелистыипр.)
Аналитическиедокументыаудиторскойорганизацииидр.
Аудиторскаяпроверкапосуществу
Сведенияобисполнителях,характере,временныхрамках,объемеаудиторскихпроцедурирезультатахихвыполнения
Описаниеметодовпроверок,объемовипараметроввыборок
Документы,подтверждающиеосуществлениеконтролязаработойэксперта
Подробнаяинформациявотношениитойчастипроверки,котораявыполняласьдругойорганизацией
Копиисообщений,направленныхдругимаудиторам,экспертамитретьимлицам,иполученныхотнихответов
Доказательства,подтверждающие,чторабота,выполненнаяработникамиаудитора,осуществляласьподконтролем
квалифицированныхспециалистовибылапроверена
Пояснения,объяснения,письменнаяинформация,представляемаяаудируемымлицом
Копииивыпискииздокументоваудируемоголица
Документыпоконкретнымпроцедурампроверки,аналитическиедокументы
Обобщение выводов, составление
отчетностииподготовкааудиторского
заключения
Аналитическиедокументыаудиторскойорганизации
Выводы,сделанныеаудиторомпонаиболееважнымвопросамаудита,включаяошибкиинеобычныеобстоятельства,
которыебыливыявленыаудиторомвходевыполненияпроцедураудита,исведенияодействиях,предпринятыхвсвязис
этимаудитором
Сводныйпереченьвсехзамечаний
Отчетаудиторов
Копиибухгалтерскойотчетности
Аудиторскоезаключение
В заключениеруководителем группы проводитсяпроверказавершенностиработ,результаты которойотражаютсяв
соответствующемрабочемдокументепоследующимнаправлениям:
-выявлениенезавершенныхпроцедур;
-переченьпроцедур,невыполненныхаудиторомвходепроверки;
-полнотараскрытиярезультатоваудитапорабочимдокументамэкспертов;
-соответствиепланупроверки;
-соблюдениеаудируемымлицомпредпосылокподготовкифинансовой(бухгалтерской)отчетности;
-исправлениенедостатковвработеаудиторскойгруппы.
Всянеобходимаядокументациядляпроведенияаудиторскойпроверкипредставляетсяаудируемымлицомпотребованию
аудитора(п.2ст.14Федеральногозакона«Обаудиторскойдеятельности»).Такжеаудируемоелицообязанопредоставить
аудиторупоеготребованиюзаключенияиактыпредыдущихпровероквышестоящихорганизаций,другихаудиторов,органов
финансовогоконтроляиналоговыхорганов.
Порядок хранения и использования рабочих документов
Рабочаядокументациясостоитиз:
· отдельныхзаполненныхтаблициформдокументов,
· объяснений,поясненийизаявленийпроверяемойорганизации,ееруководителейиисполнительныхработников(при
необходимости),
· копий,втомчислефотокопий,документовпроверяемойорганизации,приложенныхксоответствующимформам
документов,составленныхаудиторами,
· другихдокументов,имеющихсущественноезначение,помнениюруководителяаудиторскойпроверкии/илиаудиторов,

---

Page 57

принимавшихвнейучастие.
Приэтомкопии,втомчислефотокопии,документоваудируемойорганизациимогутбытьвключенывсоставрабочей
документацииаудиторскойорганизацииссогласияэтойаудируемойорганизации.Еслиаудируемоелицоотказываетаудиторув
предоставлении копий первичных документов,то аудитор обязан зафиксировать в рабочей документации реквизиты
проверяемогодокументасцельюегооднозначнойидентификации.
Рабочаядокументацияоформляетсяввидебланков,стандартныхформ-таблицвзависимостиотихфункционального
назначенияиливсвободном изложении.Стандартныеформы рабочихдокументовутверждаютсяаудиторскойфирмойв
качествеприложенийквнутрифирменномуСтандарту«Документированиеаудита»икорректируютсяпомеренеобходимости.
Покаждомуразделупроверкизаполняетсяотдельныйкомплектрабочейдокументации.
Рабочая документация должнасоздаваться набумажных носителях,записи в документах должны производиться
средствами,обеспечивающимисохранностьзаписейвтечениенеменее5лет.
Рабочиедокументыдолжныбытьоформленыаккуратно,информация,содержащаясявних,должнабытьлегкочитаемойи
однозначной.
По окончании аудиторской проверки рабочая документация комплектуется в отдельную папку в порядке
идентификационныхномеровисдаетсянахранениевархиваудиторскойорганизации.
Порядокхранениядокументации,срокиеехранения,разграничениедоступакнейдляразличныхлицикатегорийперсонала
аудиторскойфирмыдолжныбытьустановленыотдельнымвнутрифирменнымстандартом.
Рабочаядокументация,подготовленнаявпроцессеаудита,являетсясобственностьюаудиторскойорганизации.
Аудиторскаяорганизациянеобязанапредоставлятьрабочую документациюклиенту,вотношениикоторогопроводился
аудит,инеимеетправаинеобязанапредоставлятьрабочую документацию другим лицам,включаяналоговыеииные
государственныеорганы,кромеслучаев,прямопредусмотренныхзаконодательствомРоссийскойФедерации.
Изъятиерабочейдокументацииуаудиторскойорганизацииможетпроизводитьсятолькоуполномоченныминатоорганами
вслучаяхипорядке,прямоустановленныхзаконодательствомРоссийскойФедерации.
Литература
Рекомендуемая литература
1.Мерзликина,Е.М.Аудит:учебник/Е.М.Мерзликина,Ю.П.Никольская-М.:ИНФРА-М,2008.-367с.
2.Основыаудита:учеб.пособие/Подред.М.В.Мельник-М.:ИНФРА-М,2008.–366с.
3.Подольский,В.И.Аудит:учебник/В.И.Подольский,А.А.Савин.-М.:ЮРАЙТ,2010.-605с.
4.Шеремет,А.Д.Аудит:учеб.длявузовпоэкон.специальностяминаправлениям/А.Д.Шеремет,В.П.Суйц.-5-еизд.,перераб.идоп.-М.:ИНФРА-М,
2009.–447с.
Тема 9. Особенности технологии аудиторских проверок в организациях разных отраслей,
организационно-производственной структуры и правовых форм
Особенности технологии аудиторской проверки в организациях разных отраслей,
организационно-производственных структуры и правовых форм. Выбор основных
Порядокпроведенияаудиторскихпроверокворганизацияхразныхотраслей(промышленности,оптовойирозничной
торговли,агропромышленного комплекса),организационно-производственной структуры и правовыхформ определяется
требованиями действующих федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности и включает определенную
последовательностьдействий(см.тема6п.4).
Напрактикесуществуетвосновномдваподходактехнологиипроведенияаудиторскихпроверок.
Пообъектный подход к проверкеоборотовисальдопокаждомузначимомудляаудитасчетусплошнымиливыборочным
способом.Приданномподходеразделаудитафактическисовпадаетсобъектамибухгалтерскогоучета(например,аудитучета
основныхсредств,аудитучетанематериальныхактивов,аудитучетаматериально-производственныхзапасовит.д.).Притаком
подходеаудиткаждойхозяйственнойоперациипроводитсябезвыявлениявзаимосвязеймеждуниминаэтапесборааудиторских
доказательств.Послезавершенияаудитакаждогобухгалтерскогосчетавцеляхобобщенияинформациинеобходимопровести
анализвзаимосвязеймеждухозяйственнымиоперациями.
Напрактикетакойварианторганизациипроцессааудитаврядлиможнопризнатьнаиболеерациональным,таккакодниите
жефинансово-хозяйственныеоперации(и,соответственно,документальныеносителиинформацииофинансово-хозяйственных
операциях,являющиесясодержаниемдеятельностиорганизациииобеспечивающиеобразованиевзаимосвязеймеждусчетами
бухгалтерскогоучета)могутпроверятьсяразличнымичленамигруппыаудитанеоднократносточкизренияразныхсегментов

---

Page 58

аудита.Иногда такое дублирование действий объективно необходимо, но часто может привести к неоправданным
дополнительнымзатратамтрудаивремени.
Процессаудитаможетбытьоптимизирован,есливкачествесегментоваудитавыделятьобразующиесяприосуществлении
хозяйственныхоперацийвзаимосвязимеждуобъектамиучета,такназываемыециклыхозяйственныхопераций.
Проверкаоборотовпосчетам вразрезекруга(цикла)хозяйственныхопераций,которыеявляютсясоставнойчастью
основныххозяйственныхпроцессов–приобретения(заготовления),производства,продажи,инвестирования–циклический
подход.Выделениевкачествесегментоваудитацикловхозяйственныхоперацийпроводитсясучетомсодержанияфинансово-
хозяйственной деятельности экономического субъекта, применяемой системы бухгалтерского учета и системы
документооборота.Приэтомподходекпроверкеуодногоаудиторафиксируетсяразличнаяинформацияврамкаходной
хозяйственнойоперации,отраженнойнаразныхсчетах,инетнеобходимостипроверятьеедругимаудиторам.Всоответствиис
правилом (стандартом)аудиторскойдеятельностивРФ «Аудиторскиедоказательства»,«наиболееценнымиаудиторскими
доказательствамисчитаютсядоказательства,полученныеаудиторомнепосредственноврезультатеисследованияхозяйственной
операции».
Аудиторскаяработапопроверкефинансовыхотчетовлюбыххозяйствующихсубъектовподразумеваетизучениеианализ
бухгалтерскогобаланса(форма№ 1),отчетаоприбыляхиубытках(форма№ 2),поясненийкбухгалтерскомубалансуиотчетуо
прибыляхиубытках:отчетаодвижениикапитала(форма№ 3),отчетаодвиженииденежныхсредств(форма№ 4),приложенияк
бухгалтерскомубалансу(форма№ 5),отчетаоцелевомиспользованииполученныхсредств(форма№ 6),пояснительнойзаписки
(вчастипроверкисоблюденияпредприятиемпринципапостоянстваучетнойполитики).
Аудитордолженпроверитьреальностьограниченийпредприятиявправесобственностинаактивы,степеньнадежности
гарантий,данных в отношении обязательств,уровень достоверности условных активов и обязательств,оцененных
количественно,проверитьобоснованностьпринятыхсуммобязательстввсчетпредстоящихкапитальныхзатрат.
Припроверкеданныхучетаиотчетностианализируютналичиеисостояние:
имущества(основныхсредствивложений,запасовизатрат,нематериальныхактивов);
других долгосрочных активов (долгосрочных инвестиций, вложений в дочерние предприятия и филиалы, в
ассоциированныекомпании);
денежныхсредств,расчетовипрочихактивов(кассы,расчетногоивалютногосчетов,ценныхбумагикраткосрочных
финансовыхвложений,расчетовсучастниками,расчетовспокупателями,дебиторами);•
долгосрочныхпассивов(уставногокапитала,износаимущества,специальныхфондовирезервов);
кредитовидругихзаемныхсредств;
расчетовипрочихпассивов(расчетовскредиторами,сбюджетом,органамистрахования,персоналомпредприятия);
прочихпассивов.
Припроверкеправильностиопределенияфинансовыхрезультатовдеятельностипредприятияпредусматриваетсяизучение:
доходовотобычныхвидовдеятельности;
затратнапроизводствореализованнойпродукции;
результатовотфинансовойдеятельностиипрочихопераций.
Приаудитефинансовыхотчетовнеобходимоудостоверитьсявправильностисоставлениябаланса,отчетовоприбыляхи
убыткахидругихфинансовыхдокументов.Проверкеподлежат:
всезначительныеоперацииисделки;
крупныесделкииоперации,зарегистрированныевконцекварталаилифинансовогогода;
основныефинансовыепоказатели,коэффициентыиконтрольныецифры,отличающиесяотисчисленныхвсреднемза
последниепятьлет;
неудовлетворительнаяситуациясоборотнымисредствами;
выявленныефакты,свидетельствующиеонеобоснованнойнеобходимостирезкоподнятьдоходыдляудержанияценна
акции;
причиныихарактерсудебныхисковкпредприятию,особенновсвязиспретензиямиакционеров;
использованиевподразделенияхпредприятияразныхформфинансовойотчетности.
Припроверкеиспользованияприбылианализируютплатежи вбюджет,отчисленияврезервный(страховой)фонд,
перечисленияприбыливфондынакопленияипотребления,наблаготворительныеианалогичныецели,наштрафы.
Особоевниманиеследуетуделитьанализудебиторскойикредиторскойзадолженностей,динамикедолгосрочныхи
краткосрочных финансовых вложений (в паи и акции других предприятий,в облигации и другие ценные бумаги,
предоставленныезаймыит.п.).
Впроцедурномотношенииобъемработыаудиторавключает:
проверкуправильностидокументальногооформленияисущностиотдельныххозяйственныхопераций,вызывающих
сомнение;
возможностьпроведенияинвентаризацииденежныхсредств,отдельныхвидовтоварно-материальныхценностей,сверки
расчетов;
анализфинансовогоположенияпредприятияподаннымбалансаиотчетностиоприбыляхиубытках;
проверкусоблюденияпринципатождественностиданныханалитическогоисинтетическогоучета,правильностиотнесения
доходовирасходовпредприятиякотчетнымпериодам;

---

Page 59

оценкуэкономическойэффективностипринятойучетнойполитики;
проверкуправильностисоставленияконсолидированнойотчетностиибаланса(консолидированнаяотчетностьпроверяется
вслучае,еслиголовноепредприятиепредполагаетилиосуществляетвыпускценныхбумаг).
Особенности аудита малых экономических субъектов
Всоответствиисост.4Федеральногозаконаот24июля2007года№209-ФЗ«ОразвитиималогоисреднегопредпринимательствавРоссийской
Федерации» ксубъектам малого и среднего предпринимательства относятсявнесенные в единый государственный реестр юридических лиц
потребительскиекооперативыикоммерческиеорганизации(заисключениемгосударственныхимуниципальныхунитарныхпредприятий),атакже
физическиелица,внесенныев единый государственный реестр индивидуальныхпредпринимателей и осуществляющиепредпринимательскую
деятельностьбезобразованияюридическоголица,крестьянские(фермерские)хозяйства,соответствующиеследующимусловиям:
1)дляюридическихлиц-суммарнаядоляучастияРоссийскойФедерации,субъектовРоссийскойФедерации,муниципальныхобразований,
иностранныхюридическихлиц,иностранныхграждан,общественныхирелигиозныхорганизаций(объединений),благотворительныхииныхфондовв
уставном (складочном)капитале(паевом фонде)указанныхюридическихлицнедолжнапревышать25% (заисключением активовакционерных
инвестиционныхфондовизакрытыхпаевыхинвестиционныхфондов),доляучастия,принадлежащаяодномуилинесколькимюридическимлицам,не
являющимсясубъектамималогоисреднегопредпринимательства,недолжнапревышать25%(данноеограничениенераспространяетсянахозяйственные
общества,деятельностькоторыхзаключаетсявпрактическом применении(внедрении)результатовинтеллектуальнойдеятельности(программ для
электронныхвычислительныхмашин,базданных,изобретений,полезныхмоделей,промышленныхобразцов,селекционныхдостижений,топологий
интегральных микросхем,секретов производства (ноу-хау),исключительныеправа на которые принадлежат учредителям (участникам)таких
хозяйственныхобществ-бюджетнымнаучнымучреждениямилисозданнымгосударственнымиакадемияминаукнаучнымучреждениямлибобюджетным
образовательным учреждениям высшего профессионального образованияили созданным государственными академиями наукобразовательным
учреждениямвысшегопрофессиональногообразования);
2)средняячисленностьработниковзапредшествующий календарныйгоднедолжнапревышатьследующиепредельныезначениясредней
численностиработниковдлякаждойкатегориисубъектовмалогоисреднегопредпринимательства:
а)отстаодногододвухсотпятидесятичеловеквключительнодлясреднихпредприятий;
б)достачеловеквключительнодлямалыхпредприятий;средималыхпредприятийвыделяютсямикропредприятия-допятнадцатичеловек;
3)выручкаотреализациитоваров(работ,услуг)безучетаналоганадобавленную стоимостьилибалансоваястоимостьактивов(остаточная
стоимостьосновныхсредств и нематериальныхактивов)запредшествующий календарный год не должнапревышатьпредельныезначения,
установленныеПравительствомРоссийскойФедерациидлякаждойкатегориисубъектовмалогоисреднегопредпринимательства.
В ходеаудитамалыхэкономическихсубъектоваудиторским организациям следуетприменятьправила(стандарты)
аудиторскойдеятельностивполномобъеме.Вместестемдлямалыхэкономическихсубъектовхарактеренрядспецифических
особенностей,которыеоказываютвлияниенапорядокпроведенияаудитатакихсубъектов.Данныеособенностибывают,как
правило,вызваныследующимифакторами:
а)ограничениеилиотсутствиеразделенияполномочийсотрудников,отвечающихзаведениеучетаиподготовкуотчетности;
б)преобладающеевлияниевладельцаи (или)единоначального руководителянавсестороны деятельности такого
экономическогосубъекта.
Вовремяаудитамалыхэкономическихсубъектовособоевниманиенеобходимоуделитьследующим потенциальным
факторамриска:
а)учетныезаписимогутвестисьнерегулярно,безпоследовательногособлюденияформальныхтребований,могутне
отражатьреальногоположениядел,чтоповышаетрискискаженийбухгалтерскойотчетности;
б)руководителиэкономическогосубъектамогутошибочнопредполагать,чтовходеаудита,предусматривающеговыдачу
аудиторскогозаключения,аудиторскаяорганизациядополнительноокажетуслугиповосстановлению учета,исправлению
допущенныхошибок,подготовкебухгалтерскойотчетности;
в)вследствиеменьшего,чемвиныхэкономическихсубъектах,количестваучетныхработниковпообъективнымпричинам
невозможнообеспечитьнадлежащееразделениеихответственностииполномочий;
г)вусловияхмалыхэкономическихсубъектоввозможнаситуация,когдасотрудники,ведущиебухгалтерскийучет,
одновременноимеютдоступктакимактивамэкономическогосубъекта,которыелегкомогутбытьсокрыты,изъяты или
реализованы,чтоможетспособствоватьвозникновениюзлоупотреблений;
д)еслималыйэкономическийсубъектосуществляетбольшоеколичествооперацийзаналичныеденьги,возможнаситуация,
когдавыручканефиксируетсяилизанижается(сцелью нарушениятребованийналоговогозаконодательства),арасходы
завышаются(сцелью провестикакпроизводственныезатратысредства,направленныеналичноепотреблениеруководящих
работников);
е)приограниченномчислесотрудников,ведущихбухгалтерскийучет,затрудненыилиневозможнырегулярныевзаимные
сверкиучетныхданных,чтоповышаетрисквозникновенияошибокиискаженийбухгалтерскойотчетности.
Вмалыхэкономическихсубъектахдополнительныйрисксредствконтролявозникаетвобластииспользованиясистем

---

Page 60

компьютернойобработкиданных.Есливтакомэкономическомсубъектеприменяетсяединичныйкомпьютерсупрощенной
программойучета,дляединичногобухгалтераилиограниченногочислаучетныхработниковпоявляетсявозможностьвводить
несогласованныеданныевсистемуучета,произвольнымобразомменятьпрограммную оболочкуибазыданных,вноситьв
системуоперации«заднимчислом»,проводитьоперации,неполучившиеодобренияилиутверждениявустановленномпорядке.
Преобладающее влияние владельца и (или)единоначального руководителя на все стороны деятельности малого
экономическогосубъектаможетиметькакположительное,такиотрицательноевоздействиенасистемувнутреннегоконтроляи
достоверностьбухгалтерскойотчетноститакогосубъекта.
С одной стороны,персональный контроль руководителя может способствовать повышению надежности учета
экономического субъектавситуации,когдаальтернативныесредствавнутреннего контроляпообъективным причинам
затрудненыилиневозможны.
С другой стороны,преобладающее влияние руководителя может способствовать нарушению общеустановленных
контрольныхпроцедур,повышатьрискнарушениязаконодательства,способствоватьпоявлениюпреднамеренныхсущественных
искаженийбухгалтерскойотчетности.
Какивслучаеаудиталюбыхэкономическихсубъектов,входеаудитамалыхэкономическихсубъектовследуеттщательно
планироватьработу,анализироватьспецификудеятельностиданногосубъекта,изучатьсистемувнутреннегоконтроля.
Входеаудитарекомендуетсяисходитьизоценкинадежностисредстввнутреннегоконтролякак«низкой»,еслинетявных
доказательств противоположного.При этом следуетруководствоваться требованиями правила(стандарта)аудиторской
деятельности«Существенностьваудите».Сотрудникамаудиторскойорганизациирекомендуетсявменьшеймереполагатьсяна
средстваконтроляподлежащегопроверкемалогоэкономическогосубъекта,авкачествеосновногоспособасборааудиторских
доказательствиспользоватьаудиторскиепроцедурыпосуществу.
Наосновеоценкинеотъемлемогорискаирискасредствконтроляаудиторскаяорганизацияопределяетдопустимыйриск
необнаружения.Длясубъектовмалогопредпринимательствазначениерисканеобнаруженияобычнодолжнобытьниже,чемдля
среднихикрупныхэкономическихсубъектов.
Сучетомособенностейаудиторскогорискавмалыхэкономическихсубъектахаудиторскойорганизацииследуетисходить
изтого,чтоеемнениеостепенидостоверностибухгалтерскойотчетностидолжновпреобладающеймереопределяться
аудиторскимидоказательствами,получаемымиприпроведенииаудиторскихпроцедурпосуществу.
Входесбораиоценкиинформацииомаломэкономическомсубъектеаудиторскойорганизациинеобходимоучитывать
спецификунормативнойбазытакихсубъектов,втомчисле:
а) упрощенный порядок регистрации, лицензирования и сертификации деятельности субъектов малого
предпринимательства;
б)упрощенныйпорядокпредставлениягосударственнойстатистическойибухгалтерскойотчетности;
в)допустимость использования (при соблюдении необходимых условий)субъектами малого предпринимательства
самостоятельноразработанныхформдлядокументированияхозяйственныхоперацийипредставленияформбухгалтерской
отчетностинабланках,изготовленныхсамостоятельно;
г)мерыгосударственнойподдержкисубъектовмалогопредпринимательства,влияющиенаихфинансово-хозяйственную
деятельность;
д)влияниеособенностей регионального и местного законодательстванафункционированиемалых экономических
субъектов.
Входеаудитамалогоэкономическогосубъектаследуетуделятьбольшоевниманиеполучениюофициальныхписьменных
разъясненийотегоруководства,вкоторомэтируководителиподтвердилибыпониманиесвоейответственностизаорганизацию
надлежащего ведениябухгалтерского учетаи подготовкудостоверной и полной бухгалтерской отчетности,атакжев
необходимыхслучаяхпривелибысвоиаргументыивысказалибыаудиторскойорганизациисвоюпозициюповозникшимвходе
аудитаспорнымвопросамбухгалтерскогоучета,отчетностииналогообложения.Письменныеразъяснения,предоставляемые
руководством экономического субъекта,являются одной из форм аудиторских доказательств,которой специалисты
аудиторскойорганизациинедолжныдоверятьабсолютно.
При получении аудиторских доказательств в ходе аудита субъекта малого предпринимательства,использующего
упрощеннуюсистемуналогообложения,учетаиотчетности,аудиторскойорганизации,вчастности,следуетрассмотреть:
а)обоснованностьприменениясубъектоммалогопредпринимательстваупрощеннойсистемыналогообложения,учетаи
отчетностиисходяизнормативныхкритериев,покоторымсубъектымалогопредпринимательстваподпадаютподдействие
такойсистемы;
б)соблюдениесубъектоммалогопредпринимательствапорядкаотраженияхозяйственныхоперацийвкнигеучетадоходови
расходов;
в)правильностьисчисленияваловойвыручкиилисовокупногодохода(исходяизсоответствующегоперечнярасходов).
Особенности аудита некоммерческих организаций

---

Page 61

ФедеральнымЗаконом№7-ФЗот12.01.1996«Онекоммерческихорганизациях»определеныправовоеположение,порядок
создания,деятельности,реорганизациииликвидациинекоммерческихорганизаций,порядокиспользованияимущества,праваи
обязанностиучредителей,основыуправления,возможныеформыподдержкиНКОорганамигосударственнойвластииместного
самоуправления,порядоксозданияи деятельности натерритории России подразделений иностранныхнекоммерческих
неправительственныхорганизаций.
Согласност.2Закона№7-ФЗнекоммерческой организацией являетсяорганизация,неимеющаявкачествеосновнойцели
своейдеятельностиизвлечениеприбылиинераспределяющаяполученнуюприбыльмеждуучастниками.
Согласнонормамст.50ГКРФиЗакона№7-ФЗюридическиелица,являющиесянекоммерческимиорганизациями,могут
создаваться в форме потребительских кооперативов, общественных или религиозных организаций (объединений),
финансируемыхсобственникомучреждений,благотворительныхииныхфондов.Некоммерческиеорганизации(НКО)могут
осуществлятьпредпринимательскуюдеятельностьлишьпостольку,посколькуэтослужитдостижениюцелей,радикоторыхони
созданы,исоответствующуюэтимцелям.
Аудит НКО может включать следующие этапы:
1.АудитучредительныхдокументовиправовыхосновдеятельностиНКО
ЦелямисозданияНКОявляютсясоциальные,благотворительные,культурные,образовательные,научныеиуправленческие,
охраназдоровьяграждан,развитиефизической культуры и спорта,удовлетворениедуховныхи иныхнематериальных
потребностейграждан,защитаправ,законныхинтересовгражданиорганизаций,разрешениеспоровиконфликтов,оказание
юридическойпомощи,атакжеиныецели,направленныенадостижениеобщественныхблаг.
Врезультатепроверкиучредительныхдокументовиправовыхосновдеятельностинекоммерческихорганизацийаудитору
следуетполучитьдостаточныедоказательства,обеспечивающиеуверенностьвтом,чтодеятельность,осуществляемаяНКО,
соответствуетзаконодательствуРФ,учредительнымдокументамиотчетности,представленнымвуполномоченныйфедеральный
(территориальный)орган.
2.АудитбухгалтерскойотчетностииучетнойполитикиНКО
Бухгалтерскаяотчетностьнекоммерческихорганизаций,неведущихпредпринимательскуюдеятельность,включаетсогласно
п.4ст.15Федеральногозаконаот21.11.1996№129-ФЗ«Обухгалтерскомучете»:
-бухгалтерскийбаланс(форма№1);
-отчетоприбыляхиубытках(форма№2);
-отчетоцелевомиспользованииполученныхсредств(форма№6).
ОтчетностьтакихНКОпредставляетсятолькоодинразвгодпоитогамотчетногогода.
При подготовке годовой отчетности НКО,осуществляющие предпринимательскую деятельность,предусмотренную
действующимзаконодательствомиучредительнымидокументами,формируютбухгалтерскуюотчетностьвполномсоставе.
ВпроцессепроверкиНКОаудиторунеобходимоуделитьдостаточноевниманиеправильностисоставленияотчетаоцелевом
использованииполученныхсредств.Вотчетеоцелевомиспользованииполученныхсредствотражаетсяинформацияодвижении
средствпобалансовомусчету86«Целевоефинансирование»:
-обостаткахсредств,поступивших,например,ввидевступительныхчленских,добровольныхвзносов,пожертвований;
-опоступлениисредстввтечениеотчетногопериода;
-орасходованиисредстввтечениеотчетногопериода;
-обостаткахсредствнаконецотчетногопериода.
НКО вправесамостоятельнодобавлятьвформуотчетаоцелевомиспользованииполученныхсредствдополнительные
статьидляданных,являющихсясущественными.
В ходеаудитанеобходимопроверитьобоснованностьраспределениязатратмеждууставнойипредпринимательской
деятельностьюНКОизакреплениеэтогоспособавучетнойполитике,соответствиеданныхпоучетузатратваналитическоми
синтетическомучете.ОсобоевниманиевпроцессеаудитаНКОследуетуделитьформулировкамвтекстахплатежныхииных
первичных документов.В первичных документах должны присутствовать конкретныеуказания,навыполнениекаких
мероприятийипрограммперечисляютсяденежныесредства.
3.Аудитрасчетаналоганаприбыль
Согласност.246НК РФ всеНКО,какведущие,такиневедущиепредпринимательскую деятельность,признаются
плательщикаминалоганаприбыль.Вст.ст.251и270НКРФопределеныдоходыирасходы,непринимаемыедляцелейрасчета
налоганаприбыль.
Наоснованиипп.14п.1ст.251НКРФ кдоходам,необлагаемымналогомнаприбыль,относятсясредствацелевого
финансирования.Всоответствиисп.2ст.251НКРФнеподлежатналогообложениюцелевыепоступлениянасодержаниеНКОи
ведениеимиуставнойдеятельности.
При несоблюдении НКО нижеперечисленных условий (ст.251 НК РФ)целевые средствамогут стать объектом
налогообложения:
1)НКОобязаныобеспечитьведениераздельногоучетадоходовирасходов,полученныхврамкахцелевогофинансирования

---

Page 62

либоцелевыхпоступлений;
2)вслучаеневыполнениятребованияоцелевомиспользованииполученныесредства(имущество)включаютсявсостав
внереализационныхдоходов(п.14ст.250НКРФ)надатуфактическогоиспользованиясредств(имущества)непоцелевому
назначению(пп.9п.4ст.271НКРФ).
3)НКО должнаиспользоватьсредства,поступившиеврамкахцелевогофинансирования,втечениеодногогодапосле
окончания налогового периода,в котором они поступили.Иначеуказанныесредстваподлежатвключению в состав
внереализационныхдоходов.
В подтверждение целевого использования средств,предназначенных для содержания НКО и ведения уставной
деятельности,поокончанииналоговогопериодавналоговыеорганыдолженпредставлятьсяотчетоцелевомиспользовании
полученныхсредств.Формаотчетаоцелевом использованииимущества(втом числеденежныхсредств),работ,услуг,
полученныхврамкахблаготворительнойдеятельности,целевыхпоступлений,целевогофинансирования(лист07)утверждена
ПриказомМинфинаРоссиииФНСот15декабря2010г.№ММВ-7-3/730@ «Обутвержденииформы иформатаналоговой
декларациипоналогунаприбыльорганизаций,порядкаеезаполнения».
Всоответствииспп.2п.2ст.256НКРФимуществоНКО,полученноевкачествецелевыхпоступленийилиприобретенное
засчетсредствцелевых поступлений и используемоедляосуществления некоммерческой деятельности,неподлежит
амортизации.Тогдасогласноположениямст.256НКРФпообъектамосновныхсредств,приобретеннымНКО,засчетдоходов
отпредпринимательскойдеятельностиииспользуемыхдляосуществлениякоммерческойдеятельности,НКОвправеначислять
амортизациюиприниматьвсоставерасходовдлярасчетаналоганаприбыль.
ДействующеезаконодательствоРФ обязываетНКО,осуществляющиепредпринимательскую деятельность,представлять
отчеты о проделанной работеи полученной прибыли в государственныеорганы.В настоящеевремя контроль над
расходованиемсредств,вособенностибюджетных,поступающихпоблаготворительнымпрограммам,осуществляютнетолько
налоговыеорганы.Поэтомуведениеучетатребуетточностиипрозрачностиотражаемыххозяйственныхоперацийвцелях
обеспечениядостоверностибухгалтерскойиналоговойотчетностиНКО.ЕслиНКОфинансируетсяизисточников,носящихкак
коммерческий,такинекоммерческийхарактер,тоучетпоступающихсредствиихрасходованиеведутсяраздельно.
Крометого,входепроверкипотребуетсяоценитьнетолькодостоверностьотражениядеятельностиНКОвбухгалтерском
учете,формированиеипредставлениебухгалтерскойотчетности,нотакжеисоответствиеинформацииодеятельностиНКО,
представляемой в уполномоченный орган,ее целям,закрепленным в учредительных документах,и действующему
законодательствуРФ.
Доведение результатов аудита до руководства и представителей собственника аудируемого
лица
Единыетребованиявотношениисообщенияинформации,полученнойпорезультатамаудитафинансовой(бухгалтерской)
отчетности (далее-информация),руководству (руководящим работникам)аудируемой организации и представителям
собственникакомпанииустановленыФПСАД№22«Сообщениеинформации,полученнойпорезультатамаудита,руководству
аудируемоголицаипредставителямегособственника».
Согласно Стандарту аудитор должен установить надлежащих получателей информации из числа руководства и
представителейсобственникааудируемоголица:
-Руководствомаудируемоголицаявляютсялица,отвечающиезаповседневноеуправлениеаудируемымлицом,атакже
осуществлениефинансово-хозяйственныхопераций,ведениебухгалтерскогоучетаиподготовкуфинансовой(бухгалтерской)
отчетности(например,генеральныйдиректор,финансовыйдиректор,главныйбухгалтер).
-Представителямисобственникааудируемоголицаявляютсялицаиликоллегиальныеорганы,которыеосуществляютобщий
надзористратегическоеруководстводеятельностьюаудируемоголица,атакжевсоответствиисучредительнымидокументами
могутконтролироватьтекущую деятельностьего руководства,втом численазначатьили освобождатьотдолжности
представителейвысшегоруководства.
Аудитордолженрассмотретьинформацию исообщитьсведения,представляющиеинтересдляуправленияаудируемым
лицом,надлежащимполучателямтакойинформации.
Аудитордолженсообщатьруководствуипредставителямсобственникааудируемоголицаинформацию,представляющую
собойсведения,ставшиеизвестнымиаудиторувходеаудитафинансовой(бухгалтерской)отчетности.Аудитордолженсообщать
туинформацию,которая,поегомнению,являетсяважнойкакдляруководства,такипредставителейсобственникаорганизации
приосуществленииимиконтролязаподготовкойдостовернойфинансовой(бухгалтерской)отчетностиаудируемоголицаи
раскрытиеминформациивней.Информациявключаеттолькотевопросы,которыепривлекливниманиеаудиторавпроцессе
осуществленияаудита.
Какправило,такаяинформацияотражает:

---

Page 63

-общийподходаудиторакпроведениюаудитаиегообъему,обеспокоенностьаудиторапоповодулюбыхограничений
объемааудита,атакжекомментариипоповодууместностилюбыхдополнительныхтребованийруководствааудируемоголица.
Объемаудитавыражаетсявколичествепроверенныххозяйственныхопераций.Пообъемупроверкаможетбытьсплошной
иливыборочной.Объемаудитадолженбытьдостаточнымдляформированиятакогомненияаудитора,рискошибочности
которогонепревышалбыпредельнуювеличину(какправило,неболее5%);
-выборилинеобходимостьизмененияруководствомаудируемойорганизациипринциповиметодовучетнойполитики,
которыеоказываютилимогутоказатьсущественноевлияниенафинансовую(бухгалтерскую)отчетностьаудируемоголица;
-возможноевлияниенафинансовую(бухгалтерскую)отчетностьаудируемоголицакаких-либозначимыхрисковивнешних
факторов,которыедолжныбытьраскрытывфинансовой(бухгалтерской)отчетности(например,судебныхразбирательств);
-предлагаемыеаудиторомсущественныекорректировкифинансовой(бухгалтерской)отчетности,какосуществленные,таки
неосуществленныеаудируемымлицом.
Приэтомоченьважно,чтобыпредлагаемыекорректировкибылимаксимальноопределеннымиисодержалинетолько
описаниевыявленногонарушения,ноиконкретизированныерекомендациипоисправлениюнедочетов;
-существенныенеопределенности,касающиесясобытийилиусловий,которыемогутвзначительноймерепоставитьпод
сомнениеспособностьаудируемоголицапродолжатьсвоюдеятельность.
Примерамитакойнеопределенностиможетбытьзначительноезанижениеналоговыхбазпоналогамприналичиивысокой
вероятностивыявленияналоговымиорганамиданныхнарушенийи,какследствие,предъявлениесуммнеуплаченныхналогови
штрафныхсанкцийкуплате;ведениедеятельностибезлицензииит.д.;
-разногласияаудиторасруководствомаудируемоголицаповопросам,которыепоотдельностииливсовокупностимогут
являтьсязначимымидляфинансовой(бухгалтерской)отчетностиаудируемоголица(привестикеенедостоверности)или
аудиторскогозаключения.
Сообщаемаявэтойсвязиинформациядолжнавключатьобоснованияважностиэтоговопросаисведенияотом,былли
данныйвопросразрешенилинет;
-предполагаемыемодификацииаудиторскогозаключения,т.е.предположенияостепенидостоверностиотчетности;
-другиевопросы,заслуживающиевниманияпредставителейсобственника(например,существенныенедочетывобласти
внутреннегоконтроля);
-иныевопросы,освещениекоторыхсогласованоаудиторомсаудируемымлицомвдоговореоказанияаудиторскихуслуг.
Крометого,аудитортакжедолженпроинформироватьнадлежащихполучателейинформацииотом,что:
а)сведения,сообщаемыеаудитором,включаюттолькотевопросы,которыепривлекливниманиеаудитораврезультате
аудита;
б)аудитфинансовой(бухгалтерской)отчетностиненаправленнавыявлениевсехвопросов,которыемогутпредставлять
интересдляуправленияаудируемымлицом.
Какправило,аудиторпредварительнообсуждаетсруководством аудируемоголицавопросы аудита,представляющие
интересдляуправленияаудируемымлицом.Предварительныеобсуждениясруководствомаудируемоголицаимеютважное
значениедляпроясненияфактовивопросов,атакжедлятого,чтобы датьвозможностьруководствуаудируемоголица
предоставитьдополнительнуюинформацию.
СогласноСтандартуаудиторможетсообщатьнадлежащимполучателяминформациюкаквустной,такивписьменной
форме.
Несмотрянабезусловную полезностьустногообщения,самымважнымрезультатомработнаэтапе,предшествующем
выдачеаудиторскогозаключения,являетсяписьменнаяинформацияонарушениях,выявленныхвпроцессепроверки.
НаиболееудобнымявляетсяразбиениеинформациинаобширныйОтчет,представляемыйфинансовомудиректоруи(или)
главномубухгалтеруаудируемоголица,вкоторомбудутуказанывсенарушения,выявленныевходепроверки,икраткую
информацию дляруководителяи(или)собственника,необходимую дляпринятияуправленческихрешений.Представление
Отчетаможетсостоятьиздвухэтапов.
Первый-предварительноепредставлениерабочеговариантаОтчетадлясогласования.Цельсогласования-получить
формальноесогласиедолжностныхлицсинформацией,приведеннойвОтчете,либовозраженияи(или)дополнения,которые
могутбытьучтеныаудиторомприформированииконечноговариантаОтчета.
Литература
Рекомендуемая литература
1.Аудит:учеб.длявузовпоэкон.специальностям/Подред.В.И.Подольского.-4-еизд.,перераб.идоп.-М.:ЮНИТИАудит,2008.–744с.
2.Мерзликина,Е.М.Аудит:учебник/Е.М.Мерзликина,Ю.П.Никольская-М.:ИНФРА-М,2008.-367с.
3.Основыаудита:учеб.пособие/Подред.М.В.Мельник-М.:ИНФРА-М,2008.–366с.
4.Подольский,В.И.Аудит:учебник/В.И.Подольский,А.А.Савин.-М.:ЮРАЙТ,2010.-605с.
5.Шеремет,А.Д.Аудит:учеб.длявузовпоэкон.специальностяминаправлениям/А.Д.Шеремет,В.П.Суйц.-5-еизд.,перераб.идоп.-М.:ИНФРА-М,
2009.–447с.

---

Page 64

Тема 10. Роль финансового анализа в аудиторской деятельности
Место и роль финансового анализа в аудите
Важноезначениеваудиторскойдеятельностиимеютизучениеиоценкафинансовогосостоянияиплатежеспособности
экономическогосубъекта.Проведяобязательныйаудитбухгалтерскойотчетностихозяйствующегосубъекта,аудиторская
организациядолжнапроверитьегофинансовоесостояниеидатьоценкуплатежеспособностиаудируемойорганизации.
Финансовоесостояниеиплатежеспособностьэкономическогосубъектааудиторыдолжныпроверитьтакжеприпроведении
инициативногоаудитаиоказаниисоответствующихконсультационныхуслугсцелью выработкидляклиентадостаточно
обоснованныхнаправленийуправленияфинансами,использованиякапиталанаоснованиивыявленныхрезервовфинансово-
хозяйственнойдеятельности.
Проверкафинансовогосостоянияиплатежеспособностипроводитсяпутемпримененияваудитеразличныхнезависимых
аналитическихпроцедур финансовогоанализа.Оценкафинансовогосостоянияиплатежеспособности путем проведения
финансовогоанализанеобходимааудиторудляправильноговыборанаправленийдействий,выявленияслабыхисильныхсторон
системыбухгалтерскогоучетаклиента,составленияоптимальногопланаипрограммыаудита.
Информацияирезультатыпроведенногоаудиторамифинансовогоанализаинтересуюттакжеруководителейиспециалистов
экономическогосубъектадляоценки:
· текущегофинансовогосостояния;
· возможностейростаиприумножениясобственногокапитала;
· перспективулучшенияилиухудшенияфинансовогосостояния;
· последствийзапланированныхилиужепринятыхрешений;
· обоснованностииреалистичностифинансовыхпланов;новыхнаправленийдействийит.д.
Припроведениианализафинансовогосостоянияэкономическогосубъектанеобходимовыявитьпризнаки,касающиеся
возможности прекращения непрерывной деятельности организации,т.е.того,неявляется ли экономический субъект
потенциальнымбанкротомлибонестанетлионимвтечениетрехмесяцевпослеотчетнойдаты.
Такимобразом,оценкуфинансовогосостоянияиплатежеспособностиэкономическогосубъектанеобходимопроводитьв
дваэтапа:доначалапроведенияаудита(наэтапепланирования)инастадиизавершенияаудита(досоставленияиподписания
аудиторскогозаключения).Настадиипланированияаудитацелесообразнопровестиэкспресс-анализфинансовогосостояниядля
предварительнойоценкифинансовогоблагополучияидинамикиразвитияэкономическогосубъекта.Назавершающейстадии–
детализированныйиглубокийанализфинансовогосостояниясцельюболееподробнойоценкиимущественногоифинансового
положенияэкономическогосубъекта,результатовегодеятельностивистекшем отчетномпериоде,атакжевозможностей
развитияданнойорганизациинаперспективу.
Болееширокоеиспользованиеаналитическихметодовоказываетсущественноевлияниенаорганизацию итехнологию
проведенияаудиторскихпроверок.Вчастности,аналитическиепроцедурыпозволяютснизитьтрудоемкостьаудита,выявляяна
начальномэтапепроверкитеаспектыдеятельностиорганизации,которыепредставляютсобойзоныповышенногориска,атакже
глубжепонятьособенностибизнесааудируемогообъекта.
Большоезначениеимеетширокоеиспользованиеаналитическихпроцедуркакнаэтапепланированияаудита(дляполучения
представленияобизнесеклиента,выявленияпризнаковискаженияфинансовойотчетностииустановлениязонриска),такив
процессеосуществленияпроцедурпроверкипосуществу(длявыявленияэкономическихинтересоввсовершениисделок,оценке
ихцелесообразностииэффективности).Назавершающемэтапеаудитаприпроведенииобщегообзорафинансовойотчетностии
выработкерекомендацийприменениеаналитическихпроцедуртакженеобходимо.С ихпомощью возможновтом числе
прогнозированиеизмененийвфинансовомсостоянииорганизацииприреализацииразличныхсценариевразвитиявнешнейи
внутреннейсреды.
Анализфинансовогосостоянияиплатежеспособностиэкономическогосубъектадолжны проводитьтакжевнутренние
аудиторы с целью выработки тактики действий дляспециалистов организации по вопросам хозяйственно-финансовой
деятельностииоценкивозможностейдостижениястратегическихцелейвбудущем.
Цели и методы финансового анализа, применяемые в аудите
Всоответствиисп.4ФПСАД№20аналитическиепроцедурывключаютвсебя:
а)рассмотрениефинансовойидругойинформацииобаудируемомлицевсравнении:
·ссопоставимойинформациейзапредыдущиепериоды;

---

Page 65

·сожидаемыми результатамидеятельности аудируемоголица,например,сметами илипрогнозами,атакжепредположениями
аудитора;
·синформацией оборганизациях,ведущиханалогичную деятельность(например,сравнениеотношениявыручки отпродаж
аудируемого лица к сумме дебиторской задолженности со средними отраслевыми показателями или с показателями других
организацийсопоставимогоразмеравтойжеотраслиэкономики);
б)рассмотрениевзаимосвязей:
·междуэлементамиинформации,которыепредположительнодолжнысоответствоватьпрогнозируемомуобразцу,исходяизопыта
аудируемоголица;
·междуфинансовойинформациейидругойинформацией(например,междурасходаминаоплатутрудаичисленностьюработников).
Аналитическиепроцедурыохватываютвсетриуровняотчетности:
-внутреннююуправленческуюотчетность,чтопозволитсделатьзаключениеокачествеуправленияорганизациейиэффективности
использованияеересурсов;
-индивидуальнуюотчетностьорганизаций,наоснованииисследованиякоторойвозможнообоснованиезаключенияонепрерывности
деятельностиорганизации;
-консолидированнуюотчетность(дляГруппыкомпаний),чтодастоснованиядлявыводовобэкономическойсостоятельностибизнеса
всоответствующемсегменте.
Аналитическиепроцедурыиспользуются:
а)припланированииаудиторомхарактера,временныхрамокиобъемадругихаудиторскихпроцедур;
б)вкачествеаудиторскихпроцедурпроверкипосуществу,когдаихприменениеможетбытьболееэффективным,чемпроведение
детальныхтестовоперацийиостатковпосчетам бухгалтерскогоучетасцелью снижениярисканеобнаружениявотношении
конкретныхпредпосылокподготовкифинансовой(бухгалтерской)отчетности;
в)вкачествеобщейобзорнойпроверкифинансовой(бухгалтерской)отчетностиназавершающейстадииаудита.
Методологияаналитическогоподтвержденияопираетсянастандартныеметодыипроцедурыэкономическогоанализа,однакоимеет
существенныеособенности вчасти формированияинформационной базы дляанализа,алгоритмарасчетов,интерпретации их
результатовсучетомвзаимосвязиивзаимозависимостивыбранныхпоказателей,атакжеиспользованияспецифическихпоказателей,
разработанныхименнодляцелиаудита.
Припроведениифинансовогоанализаиспользуютсяследующиеосновныеметодыисследованияфинансовыхотчетов:
горизонтальный(временной)анализ— сравнениекаждойпозицииотчетностиспредыдущимпериодом;
вертикальный(структурный)анализ— выявлениевлияниякаждойпозицииотчетностинарезультатвцелом,т.е.определение
структурыитоговыхфинансовыхпоказателей;
сравнительный(пространственный)анализ— сопоставлениесводныхпоказателейотчетностипредприятиясаналогичными
показателями конкурентов,межхозяйственный анализ предприятий отрасли,внутрихозяйственный анализ структурных
подразделенийпредприятия;
трендовыйанализ— определениетренда,т.е.основнойтенденциидинамикипоказателя,избавленнойотслучайныхвлиянийи
индивидуальных особенностей отдельных периодов посредством сравнения каждой позиции отчетности с рядом
предшествующихпериодов.С помощью трендапрогнозируютсявозможные значенияпоказателяв будущем периоде,а
следовательно,ведетсяперспективныйанализ;
факторный анализ — анализ влияния отдельных факторов (причин) на результативный показатель с помощью
детерминированныхилистохастическихприемовисследования.Факторныйанализможетбытьпрямым(собственноанализ),при
котором результативный показательразлагаютнасоставныеэлементы,и обратным (синтез),при котором поотдельным
элементамформируетсярезультативныйпоказатель;
анализотносительныхпоказателей (коэффициентов)— методанализанаосноверасчетаотношений междуотдельными
позициямифинансовойотчетностисцельюопределениявзаимосвязипоказателей.
Кромеперечисленныхосновныханалитическихметодовисследованияфинансовойотчетностисуществуютнаучнообоснованные
приемыфинансовогоанализа:
традиционные— сопоставление,сравнение,группировка;
экономико-математические— графический,матричныйметоды,методлинейногопрограммирования,методкорреляционно-
регрессионногоанализа,методтеориимножествидр.;
эвристические-методы;основанныенаэкспертныхоценкахспециалистов,ихинтуиции,прошломопыте.
Анализ имущественного положения
Впроцессефункционированияорганизациивеличинаактивовиихструктурапретерпеваютпостоянныеизменения.Наиболее
общеепредставлениеокачественныхизмененияхвструктуресредствиихисточников,атакжединамикеэтихизмененийможно
получитьспомощьювертикальногоигоризонтальногоанализовбухгалтерскойотчетностиорганизации.
Цельгоризонтальногоивертикальногоанализафинансовойотчетностисостоитвтом,чтобы нагляднопредставить
изменения,произошедшиевосновныхстатьяхбаланса,отчетаоприбыляхиубыткахиотчетаодвиженииденежныхсредств,и
помочьменеджерамкомпаниипринятьрешениевотношениидальнейшейдеятельностиорганизации.
Вертикальныйанализпозволяетсделатьвыводоструктуребалансаиотчетаоприбыляхиубыткахвтекущемсостоянии,а

---

Page 66

такжепроанализироватьдинамикуэтойструктуры.Технологиявертикальногоанализасостоитвтом,чтообщуюсуммуактивов
организации(прианализебаланса)ивыручку(прианализеотчетаоприбыли)принимаютза100%икаждуюстатьюфинансового
отчетапредставляютввидепроцентнойдолиотпринятогобазовогозначения.
Горизонтальныйанализзаключаетсявсопоставлениифинансовыхданныхорганизациизадвапрошедшихпериода(года)в
относительномиабсолютномвиде.
Дляобщейоценкидинамикифинансовогосостоянияследуетсгруппироватьстатьибалансавотдельныеспецифические
группы попризнакуликвидностиисрочностиобязательств(агрегированныйбаланс).Наосновеагрегированногобаланса
осуществляетсяанализструктуры имуществаорганизации.Непосредственноизаналитическогобалансаможнополучить
важнейшиехарактеристикифинансовогосостоянияорганизации.
Оценка платеже- и кредитоспособности
Финансовоеположениеорганизацииможнооцениватьсточкизрениякраткосрочнойилидолгосрочнойперспективы.В
первомслучаекритерииоценкифинансовогоположения-ликвидностьиплатежеспособность,т.е.способностьсвоевременнои
вполномобъемепроизвестирасчетыпократкосрочнымобязательствам.
Проанализировать ликвидность баланса необходимо для оценки кредитоспособности организации (способности
своевременноиполностьюрассчитыватьсяповсемсвоимобязательствам).
Ликвидностьбалансаопределяетсякакстепеньпокрытияобязательстворганизацииееактивами,срокпревращениякоторых
вденьгисоответствуетсрокупогашенияобязательств.
Отликвидностибалансаследуетотличатьликвидностьактивов,котораяопределяетсякаквременнаявеличина,необходимая
дляпревращенияактивоввденежныесредства.Чемменьшевремя,котороепотребуется,чтобыпревратитьвденьгиданный
актив,темвышееголиквидность.
Платежеспособностьподразумеваетналичиеуорганизацииденежныхсредствиихэквивалентов,достаточныхдлярасчетов
по кредиторской задолженности, требующей немедленного погашения. Таким образом, основными признаками
платежеспособностиявляются:
-наличиевдостаточномобъемесредствнарасчетномсчете;
-отсутствиепросроченнойкредиторскойзадолженности.
Очевидно,чтоликвидностьиплатежеспособностьнетождественныдругдругу.Так,коэффициентыликвидностимогут
характеризоватьфинансовоеположениекакудовлетворительное,однакопосуществуэтаоценкаможетбытьошибочной,еслив
текущихактивахзначительныйудельныйвесприходитсянанеликвидыипросроченнуюдебиторскуюзадолженность.
Взависимостиотстепениликвидностиактивы организации можноразделитьнаследующиегруппы:
А1-наиболееликвидныеактивы.Книмотносятсявсестатьиденежныхсредстворганизацииикраткосрочныефинансовые
вложения.Данныйпоказательрассчитываетсяследующимобразом:
А1=стр.250+стр.260;
А2-быстрореализуемыеактивы.Кданнойгруппеотноситсядебиторскаязадолженность,платежипокоторойожидаютсяв
течение12месяцевпослеотчетнойдаты:
А2=стр.240;
А3-медленнореализуемыеактивы.Статьиразд.IIактивабаланса,включающиезапасы,налогнадобавленнуюстоимость,
дебиторскую задолженность(платежипокоторойожидаютсяболеечемчерез12месяцевпослеотчетнойдаты)ипрочие
оборотныеактивы:
А3=стр.210+стр.220+стр.230+стр.270;
А4-труднореализуемыеактивы.Статьиразд.Iактивабаланса-внеоборотныеактивы:
А4=стр.190.
Пассивы баланса группируютсяпостепенисрочностиихоплаты:
П1-наиболеесрочныеобязательства.Книмотноситсякредиторскаязадолженность:
П1=стр.620;
П2-краткосрочныепассивы.Краткосрочныезаемныесредстваипрочиекраткосрочныеобязательства:
П2=стр.610+стр.660;
П3-долгосрочныепассивы.Статьибаланса,относящиесякразд.V1иV,т.е.долгосрочныекредитыизаемныесредства,а
такжезадолженностьучастникамповыплатедоходов,доходыбудущихпериодовирезервыпредстоящихрасходов:
П3=стр.590+стр.630+стр.640+стр.650;
П4-постоянные,илиустойчивые,пассивы.Статьиразделабаланса«Капиталирезервы».Еслиуорганизацииестьубытки,
онивычитаются:
П4=стр.490.
Дляопределенияликвидностибалансаследуетсопоставитьитогиприведенныхгрупппоактивуипассиву.

---

Page 67

Баланссчитаетсяабсолютноликвидным,еслиимеютместоследующиесоотношения:
А1>=П1;А2>=П2;А3>=П3;А4<=П4.
Выполнениепервыхтрехнеравенстввданнойсистемевлечетвыполнениеичетвертогонеравенства,поэтомуважно
сопоставитьитогипервыхтрехгрупппоактивуипассиву.
Вслучае,когдаодноилинескольконеравенствсистемыимеютзнак,противоположныйзафиксированномувоптимальном
варианте,ликвидностьбалансавбольшейилименьшейстепениотличаетсяотабсолютной.Приэтомнедостатоксредствпо
однойгруппеактивовкомпенсируетсяихизбыткомподругойгруппевстоимостнойоценке,вреальнойжеситуациименее
ликвидныеактивынемогутзаместитьболееликвидные.
Дальнейшеесопоставлениеликвидныхсредствиобязательствпозволяетвычислитьследующиепоказатели:
Текущаяликвидность(ТЛ)-свидетельствуетоплатежеспособностиорганизациинаближайшийкрассматриваемому
моментупромежутоквремени:
ТЛ-(А1+А2)-(П1+П2).
Перспективнаяликвидность(ПЛ)-прогнозплатежеспособностинаосновесравнениябудущихпоступленийиплатежей:
ПЛ=А3-П3.
Проводимыйпоизложеннойсхемеанализбухгалтерскойотчетностииликвидностибалансаявляетсяприближенным.Более
детальнымявляетсяанализфинансовыхпоказателейикоэффициентов,приведенныхвтаблице14.
Таблица14-Показателиликвидностибалансаорганизации
Наименованиепоказателя
Характеристика
Формула
расчета
Норматив
Общий
показатель
ликвидности
Применяется длякомплексной оценкиликвидности балансав целом.С помощью данногопоказателя
осуществляетсяоценкаизмененияфинансовойситуацииорганизациисточкизренияликвидности.Используется
такжепривыборенаиболеенадежногоизпотенциальныхпартнеров
L1= (А1+
0,5A2
+
0,3А3)/(П1
+ 0,5П2 +
0,3П3)
L1>=1
Коэффициент абсолютной
ликвидности
Являетсянаиболеежесткимкритериемликвидностиорганизации.Показывает,какаячастькраткосрочных
заемныхобязательствможетбытьпринеобходимостипогашенанемедленнозасчетденежныхсредств.В
отечественнойпрактикефактическиесредниезначенияданногокоэффициента,какправило,недостигают
нормативногозначения
L2=стр.260
/стр.690
L2>=0,2
-0,5
Коэффициент
быстрой
ликвидности
Аналогиченкоэффициентутекущейликвидности,однакоисчисляетсяпоболееузкомукругутекущихактивов.
Показываетпрогнозируемыеплатежныевозможностиорганизацииприусловиисвоевременногопроведения
расчетовсдебиторами.Анализируядинамикуэтогокоэффициента,необходимообращатьвниманиена
факторы,обусловившиеегоизменение.Росткоэффициентабыстройликвидности,связанныйвосновномс
ростом неоправданнойдебиторскойзадолженности,неможетхарактеризоватьдеятельностьорганизации
сположительнойстороны
L3 = (стр.
290-стр.210
-стр.220-
стр. 230) /
стр.690
L3>=1
Коэффициент
текущей
ликвидности
Даетобщуюоценкуликвидностиактивов,показывая,сколькорублейтекущихактивовприходитсянаодин
рубльтекущихобязательств.Логикаисчисленияданногопоказателязаключаетсявтом,чтократкосрочные
обязательствапогашаются восновном засчет текущихактивов;следовательно,еслитекущие активы
превышают по величине текущие обязательства,организация может рассматриваться как успешно
функционирующая(покрайнеймере,теоретически).Значениепоказателяможноварьироватьпоотраслями
видамдеятельности,аегоразумныйроствдинамикеобычнорассматриваетсякакблагоприятнаятенденция
L4=стр.290
-стр.230) /
стр.690
L4>=2
Коэффициент
обеспеченности
собственнымисредствами
Характеризует наличие собственных оборотных средств,необходимых для финансовой устойчивости
организации.Значениеданногокоэффициентаменее0,1даетоснованиедляпризнанияструктуры баланса
неудовлетворительной,аорганизации-неплатежеспособной
L5 = (стр.
490 + стр.
590-стр.190
-стр.230)/
(стр. 290 -
стр.230)
L5>=
0,1
Коэффициент
восстановления
платежеспособности
Рассчитываетсяза6месяцев,есликоэффициентобеспеченностисобственнымисредствамии(или)текущей
ликвидности меньше нормативной величины.Значение коэффициента больше 1 свидетельствует о
реальнойвозможностиуорганизациивосстановитьсвоюплатежеспособность
L6
=
L4кон.пер+6
/t(L4кон.пер
-L4нач.пер)/
2
L6>=1
Коэффициент
маневренности
собственных оборотных
средств
Характеризуетсобственныеоборотныесредства,которыенаходятсявформеденежныхсредств,т.е.
средства, имеющие абсолютную ликвидность. При прочих равных условияхрост показателя в
динамикерассматриваетсякакположительнаятенденция.Приемлемоеориентировочноезначениепоказателя
устанавливаетсяорганизациейсамостоятельноизависит,например,оттого,наскольковысокаежедневная
потребностьсвободныхденежныхресурсах
L7=стр.260
/(стр.290 -
стр. 230 -
стр.690)
L7от0до
1
Доляоборотныхсредствв
активах
Характеризуетдолюсобственныхоборотныхсредстввобщейвеличинехозяйственныхсредств
L8 = (стр.
290 --стр
230)
/
(стр.300)
L8>=0,5
Коэффициент
покрытия
запасов
Рассчитываетсякаксоотношениевеличиныисточниковпокрытиязапасовисуммызапасов.Еслизначение
этогопоказателяменьшеединицы,текущеефинансовоесостояниеорганизациирассматриваетсякак
неустойчивое
L9 = (стр.
490-+стр.
590-стр.190
L9>1

---

Page 68

-стр.230+
стр. 610) /
(стр. 210 +
стр.220)
Оценка финансовой устойчивости
Задачейанализафинансовойустойчивостиявляетсяоценкавеличиныиструктурыактивовипассивов.Показатели,которые
характеризуютнезависимостьпокаждомуэлементуактивовиимуществувцелом,даютвозможностьизмерить,достаточноли
устойчиваанализируемаяорганизациявфинансовомотношении.
Под финансовой устойчивостью экономического субъектаследуетпонимать обеспеченностьего запасови затрат
источниками их формирования.Детализированный анализ финансового состояния организации можно проводить с
использованиемабсолютныхиотносительныхпоказателей.
Самымпростымиприближеннымспособомоценкифинансовойустойчивостиявляетсясоблюдениесоотношения:
Производственныезапасы(стр.210+стр.220)<Текущиеоборотныесредства(стр.490+стр.590-стр.190-стр.230).
Данноесоотношениепоказывает,чтовсезапасыполностью покрываютсясобственнымиоборотнымисредствами,т.е.
организациянезависитотвнешнихкредиторов.Однакотакаяситуациянеможетсчитатьсянормальной,посколькуозначает,что
администрациянеумеет,нежелаетилинеимеетвозможностииспользоватьвнешниеисточникидляосуществленияосновной
деятельности.Поэтомуболеесправедливымявляетсясоотношение:
Производственныезапасы(стр.210+стр.220)<Текущиеоборотныесредства(стр.490+стр.590-стр.190-стр.230)+
Краткосрочныезаемныесредства(стр.610)
Однакокромеабсолютныхпоказателейфинансовуюустойчивостьхарактеризуютиотносительныекоэффициенты,которые
принятывмировойиотечественнойучетно-аналитическойпрактике(табл.15).
Таблица15-Показателифинансовойустойчивости
Наименованиепоказателя
Характеристика
Формуларасчета
Норматив
Коэффициенткапитализации
Показывает,сколькозаемныхсредстворганизацияпривлеклана1руб.вложенных
вактивысобственныхсредств.Ростпоказателявдинамикесвидетельствуетоб
усилениизависимостиорганизацииотвнешнихинвесторовикредиторов,т.е.о
некоторомснижениифинансовойустойчивости,инаоборот
(стр.590+стр.690)/
стр.490-
U1<=1,5
Коэффициентфинансовой
независимости
иликонцентрациисобственногокапитала
Характеризует долювладельцев организации в общей сумме средств,
авансированныхвегодеятельность.Чемвышезначениеэтогокоэффициента,тем
более финансово устойчиво,стабильнои независимо от внешних кредитов
предприятие. Дополнением к этому показателю является коэффициент
концентрациипривлеченного(заемного)капитала-ихсуммаравна1(или100%)
(стр.490/стр.300
U2>=0,4-0,6
Коэффициент
концентрациизаемного
капитала
Показываетдолю заемногокапиталавобщейсуммеисточниковформирования
капиталаиотражаеттенденциюзависимостиорганизацииотзаемныхисточников
формированиякапитала
(стр.590+стр.690)/
стр.300-
U3=1-U2
Коэффициент
маневренности
собственногокапитала
Отражаетчастьсобственногокапитала,находящуюсявмобильнойформе
(стр.290-стр.230-
стр.690)/стр.490
U40,5
Коэффициентфинансовойустойчивости Показываетобеспеченностьоборотныхактивовдолгосрочными источниками
формирования
(стр.490+стр.590)/
стр.300
U5>=1,0
Обобщающим показателем финансовой независимости является излишек или недостаток источников средств для
формированиязапасовизатрат,которыйопределяетсяввидеразницывеличиныисточниковсредствивеличинызапасови
затрат.
Общаявеличиназапасовизатрат(ЗЗ)равнасумместрок210и220активабаланса:
ЗЗ=стр.210+стр.220.
Дляхарактеристикиисточниковформированиязапасовизатратиспользуетсянесколькопоказателей,которыеотражают
различныевидыисточников:
1.Собственныеоборотныесредства(СОС):
СОС=стр.490-стр.190.
2.Собственныеидолгосрочныезаемныеисточникиформированиязапасовизатрат,илиобщийфункционирующийкапитал
(КФ):
КФ=стр.490+стр.590-стр.190.
3.Общаявеличинаосновныхисточниковформированиязапасовизатрат(ВИ):
ВИ=стр.490+стр.590+стр.610-стр.190.
Трем показателямналичияисточниковформированиязапасовизатратсоответствуюттрипоказателяобеспеченности

---

Page 69

запасовизатратисточникамиформирования.
Возможновыделениечетырехтиповфинансовыхситуаций(табл.16):
1.Абсолютнаянезависимостьфинансовогосостояния.Этоттипситуациивстречаетсякрайнередко,представляетсобой
крайнийтипфинансовойустойчивости.
Таблица16-Типыфинансовыхситуаций
Показатель
Типфинансовойситуации
АбсолютнаянезависимостьНормальнаянезависимостьНеустойчивоесостояниеКризисноесостояние
Излишек(+)илинедостаток(-)собственныхоборотных
средств(Фс)
Фс>0
Фс<0
Фс<0
Фс<0
Излишек(+)илинедостаток(-)собственныхи
долгосрочныхзаемных
источниковформированиязапасови
затрат(Фт)
Фт>0
Фт>0
Фт<0
Фт<0
Излишек(+)или
недостаток(-)общей
величиныосновных
источниковдля
формированиязапасови
затрат(Фо)
Фо>0
Фо>0
Фо>0
Фо<0
2.Нормальнаянезависимостьфинансовогосостояниягарантируетплатежеспособностьорганизации.
3.Неустойчивоефинансовоесостояниесопряженоснарушениемплатежеспособности,новсежесохраняетсявозможность
восстановленияравновесиязасчетпополненияисточниковсобственныхсредств,сокращениядебиторскойзадолженности,
ускоренияоборачиваемостизапасов.
4.Кризисноефинансовоесостояние,прикоторомпредприятиеполностьюзависитотзаемныхисточниковфинансирования.
Собственногокапитала,долгосрочныхикраткосрочныхкредитовизаймовнехватаетдляфинансированияматериальных
оборотныхсредств,т.е.пополнениезапасовидетзасчетсредств,образующихся врезультатезамедленияпогашения
кредиторскойзадолженности.
Литература
Рекомендуемая литература
1.Рогуленко,Т.М.Аудит:учебник/Т.М.Рогуленко,С.В.Пономарева.–М.:КНОРУС,2010.–410с.
Тема 11. Аудиторское заключение: виды и порядок подготовки
Назначение, состав и содержание аудиторского заключения
Вст.6Закона№307-ФЗопределеныстатусиназначениеаудиторскогозаключения.
Аудиторскоезаключение-официальныйдокумент,предназначенныйдляпользователейбухгалтерской(финансовой)отчетностиаудируемыхлиц,
содержащий выраженноевустановленной формемнениеаудиторской организации,индивидуальногоаудиторао достоверности бухгалтерской
(финансовой)отчетностиаудируемоголица.
Аудиторскоезаключениедолжносодержать:
1)наименование"Аудиторскоезаключение";
2)указаниеадресата(акционерыакционерногообщества,участникиобществасограниченнойответственностью,иныелица);
3)сведенияобаудируемомлице:наименование,государственныйрегистрационныйномер,местонахождения;
4)сведенияобаудиторскойорганизации,индивидуальном аудиторе:наименованиеорганизации,фамилия,имя,отчествоиндивидуального
аудитора,государственныйрегистрационныйномер,местонахождения,наименованиесаморегулируемойорганизацииаудиторов,членамикоторой
являютсяуказанныеаудиторскаяорганизацияилииндивидуальныйаудитор,номервреестреаудиторовиаудиторскихорганизаций;
5)переченьбухгалтерской(финансовой)отчетности,вотношениикоторойпроводилсяаудит,суказаниемпериода,закоторыйонасоставлена,
распределениеответственностивотношенииуказаннойбухгалтерской(финансовой)отчетностимеждуаудируемымлицомиаудиторскойорганизацией,
индивидуальнымаудитором;
6)сведенияоработе,выполненнойаудиторскойорганизацией,индивидуальнымаудиторомдлявыражениямненияодостоверностибухгалтерской
(финансовой)отчетностиаудируемоголица(объемаудита);

---

Page 70

7)мнениеаудиторскойорганизации,индивидуальногоаудитораодостоверностибухгалтерской(финансовой)отчетностиаудируемоголицас
указаниемобстоятельств,которыеоказываютилимогутоказатьсущественноевлияниенадостоверностьтакойотчетности;
8)указаниедатызаключения.
Требованиякформе,содержанию,порядкуподписанияи представленияаудиторскогозаключенияустановленыФСАД 1/2010«Аудиторское
заключениеобухгалтерской(финансовой)отчетностииформированиемненияоеедостоверности».
Взаключенииаудиторвыражаетсвоемнениеодостоверностиотчетности(п.9ФСАД1/2010).Оноформируетсянаосновеполученныхаудиторских
доказательств(п.10ФСАД1/2010).Аудитордолженоценить,вчастности,обоснованностьпринятойучетнойполитики,атакжеявляетсялиинформация,
отраженнаявбухгалтерскойотчетности,надежной,сопоставимой,понятнойиуместной(п.12ФСАД1/2010).Аудиторуследуетвыяснить,даетли
отчетностьдостоверноепредставлениеобимевшихместохозяйственныхоперацияхисобытиях(п.п.11-13ФСАД1/2010).
Аудиторское заключение представляется аудиторской организацией,индивидуальным аудитором только аудируемому лицу либо лицу,
заключившемудоговороказанияаудиторскихуслуг.
Виды мнений в аудиторском заключении
Ваудиторскомзаключенииможетбытьвыраженонемодифицированное илимодифицированное мнение одостоверности
бухгалтерскойотчетности(п.14ФСАД1/2010).
Аудитордолженвыразитьнемодифицированное мнение вслучае,когдаонприходитквыводу,чтобухгалтерскаяотчетностьотражаетдостоверново
всехсущественныхотношенияхфинансовоеположениеаудируемоголицаирезультаты егофинансовойдеятельностивсоответствиисправилами
отчетности(п.15ФСАД1/2010).
Требования к аудиторскому заключению,содержащему модифицированное мнение о достоверности отчетности,
установленыФСАД2/2010«Модифицированноемнениеваудиторскомзаключении».
Модифицированное мнение можетбытьвыраженовследующихформах:с оговоркой (п.13ФСАД2/2010),отрицательное (п.15ФСАД2/2010),
отказ от выражения мнения (п.п.16-17ФСАД2/2010).
ФСАД2/2010устанавливаетзависимостьформымодифицированногомненияотсужденияаудитораохарактереобстоятельств,ставшихпричиной
выражениямодифицированногомнения,истепенираспространенияихвлияния(возможноговлияния)набухгалтерскуюотчетность(Таблица17).
Таблица17-Зависимостьформы модифицированногомненияотсужденияаудитораохарактереобстоятельств,ставших
причиной выражения модифицированного мнения,и степени распространения их влияния (возможного влияния)на
бухгалтерскую(финансовую)отчетность
Характеробстоятельств,ставшихпричиной
выражениямодифицированногомнения
Суждениеаудитораостепенираспространениявлияния(возможного
влияния)набухгалтерскую(финансовую)отчетность
существенноевлияние,ноне
всеобъемлющее
существенноеивсеобъемлющее
влияние
Бухгалтерская(финансовая)отчетность
существенноискажена
Мнениесоговоркой
Отрицательноемнение
Отсутствиевозможностиполучения
достаточныхнадлежащихаудиторских
доказательств
Мнениесоговоркой
Отказотвыражениямнения
ВФСАД2/2010указано,чтосущественныеискажениябухгалтерскойотчетностимогутбытьсвязаны(п.4ФСАД2/2010):
-спринятойаудируемымлицомучетнойполитикой;
-стем,какимобразомреализованапринятаяаудируемымлицомучетнаяполитика;
-суместностью,правильностьюиполнотойраскрытияинформациивбухгалтерскойотчетности.
Аудиторобязанмодифицироватьсвоемнениесоговоркой,еслионпришелквыводу,чтобухгалтерскаяотчетностьвцеломсодержитискажения
существенные,нонеимеющиевсеобъемлющийхарактер(п.13ФСАД).
Отрицательноемнениевысказываетсявтомслучае,еслиотчетностьимееттакиесущественныеискажения,которыеимеютвсовокупности
всеобъемлющеевлияниенаеедостоверность(п.15ФСАД2/2010).
Наконец,третийслучай-аудиторможетотказатьсяотвыражениямнениявситуациинеопределенности(п.17ФСАД2/2010).
ФСАД2/2010расшифровывает,чтоотсутствиевозможностиполучениядостаточныхнадлежащихаудиторскихдоказательств(ограничениеобъема
аудита)можетбытьследствием(п.8ФСАД2/2010):
-возникновениянеконтролируемыхаудируемымлицомобстоятельств;
-обстоятельств,связанныхсхарактеромилисрокомпроведенияаудита;
-препятствий,установленныхруководствомаудируемоголица.
Неконтролируемыеаудируемымлицомобстоятельствамогутвозникнуть(п.9ФСАД2/2010):

---

Page 71

-вслучаеутериаудируемымлицомучетныхзаписей;
-вслучае,когдаучетныезаписисущественногокомпонентаизъятыконтролирующимиорганаминанеопределенныйсрок.
Стандартпредполагаетдляаудиторадвевозможности:отказ от аудита,еслиэтодопустимоврамкахзаконодательства;отказ от выражения
мнения,еслиотказотаудитанедопускаетсязаконодательством(п.20ФСАД2/2010).Вовсехслучаях,когдааудитормодифицируетсвоемнение,в
аудиторскоезаключениековсем обязательным элементам аудиторобязан добавитьспециальную частьсописанием обстоятельств,явившихся
основаниемдлямодифицированногомнения(п.26ФСАД2/2010).
ФСАД3/2010«Дополнительнаяинформацияваудиторскомзаключении»регулируетвопросывключенияваудиторскоезаключениедополнительной
информациистем,чтобыпривлечьвниманиепользователейбухгалтерскойотчетности:
-котраженномувбухгалтерскойотчетностиобстоятельству,которое,помнениюаудитора,настольковажно,чтоявляетсяосновополагающимдля
пониманиябухгалтерскойотчетностиеепользователями;
-неотраженномувбухгалтерскойотчетностиобстоятельству,котороеможетспособствоватьпониманиюпользователямибухгалтерскойотчетности
аудита,ответственностиаудитораилисодержанияаудиторскогозаключения.
Такимиобстоятельствамимогутбыть(п.4ФСАД3/2010):
-неопределенностьвотношениинезавершенныхнаотчетнуюдатусудебныхразбирательств,решенияпокоторыммогутбытьпринятылишьв
следующиеотчетныепериоды,илинеопределенность,связаннаясдействияминадзорныхорганов;
-досрочноеприменение(еслиэторазрешено)новыхправилотчетности,котороеоказываетвсеобъемлющеевлияниенабухгалтерскуюотчетность;
-крупнаякатастрофа,котораяоказалаилипродолжаетоказыватьсущественноевлияниенафинансовоеположениеаудируемоголица.
Даннаядополнительнаяинформациядолжна(п.6ФСАД3/2010):
-включатьсяваудиторскоезаключениеввидеотдельной,привлекающейвниманиечасти"Важныеобстоятельства",расположеннойваудиторском
заключениинепосредственнопослечасти,содержащеймнениеаудитораодостоверностибухгалтерскойотчетностиаудируемоголица;
-содержатьоднозначную ссылкуна отраженное в бухгалтерской отчетности обстоятельство,которая должнапозволить пользователям
бухгалтерскойотчетностинайтиотражениеэтогообстоятельствавбухгалтерскойотчетности;
-содержать указание на то,что в отношении обстоятельства,к которому привлекается внимание,аудиторское мнение не является
модифицированным.
Приэтомнеобходимоиметьввиду,что:
-многократноевключениечасти"Важныеобстоятельства"снижаетстепеньеевоздействиянапользователейбухгалтерскойотчетности;
-включениевчасть"Важныеобстоятельства"большегоколичестваинформации,чемотраженовбухгалтерскойотчетности,можетуказыватьнато,
чтосоответствующееобстоятельствоненадлежащимобразомотражено;
-включениеваудиторскоезаключениечасти"Важныеобстоятельства"ограниченообстоятельством,отраженнымвбухгалтерскойотчетности.
Аудиторможетпривлечьвниманиепользователейбухгалтерскойотчетностикнеотраженномувэтойотчетностиобстоятельству,котороеможет
способствоватьпониманиютакимипользователямипроцессаирезультатоваудита,ответственностиаудитораилисодержанияаудиторскогозаключения,
путемвключенияваудиторскоезаключениеотдельнойчасти"Прочиесведения",вкоторойприводитсядополнительнаяинформация,относящаясяк
такомунеотраженномувбухгалтерскойотчетностиобстоятельству(п.7ФСАД3/2010).
Заведомо ложное аудиторское заключение
ВсоответствиисзакономРФ«Обаудиторскойдеятельности»,заведомоложноеаудиторскоезаключение-этоаудиторскоезаключение,составленное
безпроведенияаудитаилисоставленноепорезультатам аудита,ноявнопротиворечащеесодержанию документов,представленныхаудиторской
организации,индивидуальномуаудиторуирассмотренныхвходеаудита.Заведомоложнымаудиторскоезаключениепризнаетсяпорешениюсуда.
Составлениезаведомоложногоаудиторскогозаключениявлечетответственностьввидеаннулированияаннулирование
квалификационногоаттестатааудитораипривлечениеегокуголовнойответственностивсоответствиисзаконодательствомРФ.
Литература
Рекомендуемая литература
1.Обаудиторскойдеятельности.[Электронныйресурс]:ЗаконРФ от30.12.2008г.№ 307-ФЗ–Доступизсправочно-правовойсистемы
«КонсультантПлюс»
2.Аудиторскоезаключениеобухгалтерской(финансовой)отчетностииформированиемненияоеедостоверностиФСАД1/2010[Электронный
ресурс]:утв.ПриказомМинфинаРФот20мая2010г.N46н–Доступизсправочно-правовойсистемы«КонсультантПлюс»
3.МодифицированноемнениеваудиторскомзаключенииФСАД2/2010[Электронныйресурс]:утв.ПриказомМинфинаРФ от20мая2010г.N

---

Page 72

46н–Доступизсправочно-правовойсистемы«КонсультантПлюс»
4.ДополнительнаяинформацияваудиторскомзаключенииФСАД3/2010[Электронныйресурс]:утв.ПриказомМинфинаРФот20мая2010г.N
46н–Доступизсправочно-правовойсистемы«КонсультантПлюс»
МУКР Основы аудита 2011
Рп 2011
Словарь терминов (глоссарий)