Отражение долговых обязательств в учетной политике предприятия

I

Отражение долговых обязательств в учетной политике предприятия 

     Пунктом 7 ПБУ 1/2008 определено, что при формировании учетной политики по конкретному вопросу в части организации и ведения бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых российским законодательством и (или) нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. При отсутствии законодательно установленных способов фирма разрабатывает собственную методику ведения учета, основываясь на действующем бухгалтерском законодательстве и Международных стандартах финансовой отчетности. 
  
 Таким образом, в разделе своей учетной политики, посвященном долговым обязательствам, организация должна осветить лишь те моменты, в части которых бухгалтерское законодательство: 
    - предлагает несколько вариантов учета; 
    - предписывает организации принять самостоятельное решение; 
    - не содержит конкретного порядка учета операций, связанных с долговыми обязательствами. 
  
    Разрабатывая аспекты бухгалтерской учетной политики по долговым обязательствам, организация должна руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008)", утвержденным приказом Минфина России от 06.10.2008 № 107н, с изменениями от 25.10.2010 № 132н, от 08.11.2010 № 144н). Именно этим бухгалтерским стандартом обязано руководствоваться большинство российских компаний. Исключение составляют лишь кредитные организации и государственные (муниципальные) учреждения, на которые действие ПБУ 15/2008 не распространяется. 
    Анализируя положения ПБУ 15/2008 можно сделать вывод, что в своей учетной политике организация-заемщик должна отразить:

 
    1. Порядок отражения основной  суммы долга по полученным  кредитам и займам. 
    Основная сумма обязательства по полученному займу (кредиту) отражается в бухгалтерском учете организацией как кредиторская задолженность в соответствии с условиями договора займа (кредитного договора) в сумме, указанной в договоре (пункт 2 ПБУ 15/2008). Следовательно, в рабочем плане счетов организации необходимо выделить субсчета, на которых компания будет учитывать основную сумму долга и сумму начисленных процентов соответственно. О том, что учет основной суммы долга и учет процентов ведется отдельно указывает и пункт 4 ПБУ 15/2008. 
    Отметим, что ПБУ 15/2008 не требует подразделять задолженность организации по полученным займам и кредитам на краткосрочную и долгосрочную задолженность. 
    Однако пунктом 19 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99) утвержденным приказом Минфина России от 06.07.99 № 43н, с изменениями от 18.09.2006 № 115н, от 08.11.2010 г. № 142н) установлено, что в бухгалтерском балансе активы и обязательства должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные. Активы и обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные. Аналогичный вывод следует и из Письма Минфина Российской Федерации от 28.01.2010 г. N 07-02-18/01 "Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2009 г. 
  
    Следовательно, задолженность по кредитам и займам необходимо делить на долгосрочную и краткосрочную, несмотря на то, что об этом ничего не сказано в ПБУ 15/2008. Поэтому организация должна отразить в своей учетной политике положение о том осуществляет ли она перевод долгосрочной задолженности в краткосрочную или учитывает находящиеся в ее распоряжении заемные средства, срок погашения которых по договору займа или кредита превышает 12 месяцев, до истечения указанного срока в составе долгосрочной задолженности.

     Таким образом, организации получают возможность, установив в учетной политике вариант учета обязательств по полученным на срок более года кредитам и займам на счете 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" до наступления  срока их погашения, фактически вуалировать  баланс, неоправданно занижая объем  краткосрочных обязательств. Тем  самым определяемые по данным такого баланса коэффициенты платежеспособности организации будут неоправданно завышены.  
  
    2. Состав дополнительных затрат по займам и порядок их списания. 
    В силу пункта 3 ПБУ 15/2008 дополнительными расходами по займам являются: 
    - суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги; 
    - суммы, уплачиваемые за экспертизу договора займа (кредитного договора); 
    - иные расходы, непосредственно связанные с получением займов. 
  
    Так как перечень дополнительных расходов по займам является открытым, то организация во избежание споров с налоговыми органами может в своей учетной политике привести свой состав расходов, которые будут ею учитываться в качестве дополнительных расходов, непосредственно связанных с получением кредитов и займов. Так, в качестве дополнительных расходов по займам могут рассматриваться услуги по ксерокопированию, оплата налогов и сборов, потребление услуг связи и т.д. Во избежание возможных споров конкретный перечень дополнительных расходов целесообразно прописать в своем нормативном регламенте. 
  
     Дополнительные расходы по займам (кредитам) независимо от цели, на которые они получены, включаются в состав прочих расходов (пункт 8 ПБУ 15/2008). 
     Причем учитываться они могут как единовременно в периоде, к которому относятся (пункт 6 ПБУ 15/2008), так и равномерно в течение срока действия договора (абзац 2 пункта 8 ПБУ 15/2008). 
     Следовательно, организация должна выбрать и закрепить в своей учетной политике порядок включения дополнительных расходов в состав прочих расходов: 
    - либо относить дополнительные расходы к прочим расходам в том отчетном периоде, в котором они произведены; 
    - либо предварительно учитывать дополнительные расходы как дебиторскую задолженность, а затем включать их в состав прочих расходов равномерно в течение срока погашения кредита. 
  
    3. Порядок отражения расходов по займам и кредитам и признание процентов по кредитам и займам. 
    Согласно пункту 4 ПБУ 15/2008 расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете отдельно от основной суммы обязательства по полученному займу или кредиту. 
    К расходам, которые связаны с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, относятся, в частности, проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу или кредитору. 
     В соответствии с пунктом 6 ПБУ 15/2008 расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, к которому они относятся. Они признаются прочими расходами, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива (пункт 7 ПБУ 15/2008). 
    В соответствии с пунктом 8 ПБУ 15/2008 проценты за пользование заемными средствами, включаются в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов: 
    - равномерно; 
    - исходя из условий предоставления займа (кредита) в том случае, когда такое включение существенно не отличается от равномерного включения. 
  
     Исходя из того, что ПБУ 15/2008 содержит несколько вариантов учета процентов, организация должна выбрать свой метод и закрепить его использование в своем нормативном документе. 
  
    4. Учет начисленных процентов на вексельную сумму у векселедателя. 
    В соответствии с пунктом 15 ПБУ 15/2008 начисленные проценты отражаются в составе прочих расходов: 
    - в том отчетном периоде, в котором они начислены; 
    - равномерно в течение предусмотренного векселем срока выплаты полученных взаймы денежных средств. 
    Так как в части учета процентов на вексельную сумму ПБУ 15/2008 содержит два возможных варианта учета, то организация-векселедатель обязана избрать свой вариант, которым она будет руководствоваться в работе и закрепить его использование в учетной политике.