Організація і методологія бухгалтерського обліку використання основних засобів

 

РОЗДІЛ 1. ТЕОРЕТИЧНА ЧАСТИНА. ОРГАНІЗАЦІЯ  БУХГАЛТЕРСЬКОЇ РОБОТИ З ОБЛІКУ ЕКСПЛУАТАЦІЇ ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ

1.1. Організація і методологія бухгалтерського обліку використання основних засобів

Відповідно до П (С) БО 7 облік ОЗ, що використовується у виробничій діяльності підприємств, ведеться за сумою витрат, пов'язаних із виготовленням, придбанням, доставкою, спорудженням, встановленням, страхуванням під час транспортування, державною реєстрацією, реконструкцією, модернізацією та іншим поліпшенням  основних засобів.

Аналітичний облік ОЗ ведеться по кожному інвентарному об'єкту за допомогою  інвентарних карток обліку ОЗ - загальних  для будов і споруд, а також  для машин, обладнання, інструменту, виробничого і господарського інвентарю. Інвентарна картка містить дані про  технічні особливості об'єкта, норми  амортизаційних відрахувань та ін.

Інвентарним об'єктом вважається закінчена будова з усіма до неї пристосуваннями або окремий конструктивно відособлений предмет, що виконує самостійні функції.

Кожному інвентарному об'єкту присвоюється інвентарний номер, який зберігається за цим об'єктом протягом усього періоду його експлуатації на даному підприємстві. Він проставляється в усіх первинних документах, що оформлюють наявність і рух об'єкту, акті прийому-передачі (внутрішнього переміщення) ОЗ тощо.

На підприємствах, що мають невелику кількість інвентарних об'єктів, аналітичний облік ОЗ ведуть за допомогою  інвентарних книг. Заповнення інвентарних карточок та книг здійснюється на основі первинних документів на надходження, переміщення, вибуття ОЗ.

Для пооб'єктного обліку ОЗ в місцях їх знаходження, експлуатації ведуться інвентарні списки ОЗ, в яких вказуються інвентарний номер, повна назва  і первісна вартість об'єкту, вибуття (переміщення).

Аналітичний облік ОЗ відображує технічну і економічну характеристики об'єкту, його місцезнаходження, первісну оцінку і переоцінену (індексацію) вартість, а також норму амортизаційних відрахувань (норму зносу). У аналітичному обліку відображують усі зміни, що сталися під час експлуатації ОЗ. Аналітичні рахунки групуються по місцях, де знаходяться ОЗ, по матеріально-відповідальних особах, по нормах та напрямах нарахування амортизації тощо.

Для обліку ОЗ призначено активний рахунок 10 "Основні засоби", із застосуванням  таких субрахунків:

- 101 - земельні ділянки.

- 102 - капітальні витрати на поліпшення земель.

- 103 - будинки та споруди.

- 104 - машини та обладнання.

- 106 - інструменти, прилади та інвентар.

- 107 - робоча і продуктивна худоба.

- 108 - багаторічні насадження.

- 109 - інші ОЗ.

Засоби, що обліковуються на даному рахунку, складають майно підприємства та відображаються в балансі як необоротні активи.

На рахунку 10 "Основні засоби" відображуються також суми індексації ОЗ.

За такими ж групами підприємства виділяють на окремий субрахунок вартість ОЗ, що за договорами оренди цілісних майнових комплексів або фінансового  лізингу (оренди) зараховані або зараховуються  на їх баланс.

Не відносяться до ОЗ та не підлягають відображенню на рахунку 10 "Основні  засоби" предмети терміном служби менше  одного року.

Окрім вищенаведених до ОЗ належать також група "Інші необоротні матеріальні  активи", які поділяють на таки групи:

- бібліотечні фонди,

- малоцінні необоротні активи,

- тимчасові (не титульні) споруди,

- природні резерви, інвентарна тара,

- предмети прокату,

- інші необоротні матеріальні активи.

  Дані по ОЗ записуються у відомість позиційним способом по кожному об'єкту окремо.

У процесі використання основних засобів  виникають різні ситуації, при  яких можлива зміна їх первісної вартості. Витрати, що здійснюються для підтримання об'єкта в робочому стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат.

Якщо витрати пов'язані з поліпшенням об'єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від вико-ристання об'єкта, первісна вартість об'єкта збільшується на суму витрат.

Підприємство переоцінює об'єкт основних засобів, якщо його залишкова вартість значно (більш ніж на10 %) відрізняється від справедливої вартості на дату балансу. У разі переоцінки об'єкта, на ту саму дату здійснюється переоцінка всіх об'єктів групи основних засобів, до якої належить цей об'єкт.

Переоцінена первісна вартість та сума зносу об'єкта визначаються множенням відповідно первісної вартості і суми зносу об'єкта на індекс переоцінки. Індекс переоцінки визначається діленням справедливої вартості об'єкта, який переоцінюється, на його залишкову вартість.

Сума дооцінки залишкової вартості об'єкту включається до складу додаткового капіталу, а сума уцінки — до складу витрат звітного періоду.

Відомості про зміни первісної  вартості та суми зносу основних засобів заносяться до регістрів їх аналітичного обліку.

Перевищення суми попередніх уцінок над сумою попередніх дооцінок залишкової вартості об'єкта включається до складу доходів звітного періоду з відображенням різниці між сумою чергової (останньої) дооцінки залишкової вартості об'єкта і вказаним перевищенням у складі іншого додаткового капіталу.

Перевищення суми попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок залишкової вартості об'єкта при черговій уцінці залишкової вартості цього об'єкта спрямовується на зменшення іншого додаткового капіталу із включенням різниці між сумою чергової (останньої) уцінки залишкової вартості об'єкта і вказаним перевищенням до витрат звітного періоду.

Якщо причини зменшення корисності об'єкта перестали існувати, то втрати від зменшення корисності об'єкта за попередні періоди вилучаються на відповідну суму методом сторно із суми витрат звітного періоду та із суми зносу об' єкта.

Такі витрати щодо об'єктів, відображених в обліку за переоціненою вартістю, методом сторно вилучаються із суми витрат звітного періоду (якщо втрати від зменшення корисності в попередніх періодах були включені до витрат тих періодів) та / або зі збільшенням іншого додаткового капіталу.

   Аналітичний облік основних засобів здійснюють в інвентарних картках  (типова форма № ОЗ-6). Записи в інвентарних картках здійснюють за даними первинних документів, технічних паспортів. Картки, як правило, можуть складатися в одному примірнику і зберігатися в бухгалтерії               у картотеці. Але може існувати варіант побудови аналітичного               обліку з веденням двох примірників цих форм. 
Якщо облік основних засобів у місцях експлуатації не ведуть в інвентарних списках основних засобів (типова форма № 0З-9), а ведуть в інвентарних картках, то в цих випадках інвентарні картки складають у двох примірниках: один - у бухгалтерії, другий – у місцях експлуатації основних засобів. 
        Заповнені інвентарні картки реєструють в описах інвентарних карток з обліку основних засобів (типова форма № 0З-7 «Опис інвентарних карток з обліку основних засобів»). Опис інвентарних карток ведуть за класифікаційними групами об’єктів основних засобів та інших необоротних активів. При вибутті основних засобів роблять помітки в описі, а відповідну картку прикладають до акту на списання основних засобів. 
Зміни у вартості основних засобів, інших необоротних активів та суму зносу при переоцінці відображають у вищеназваних реєстрах. 
Інвентарні картки на основні засоби та інші необоротні активи, що надійшли або вибули протягом місяця зберігають в картотеці окремо. В кінці місяця на їх підставі заповнюють Картку обліку руху основних засобів (типова форма №0З-8).  
           На підставі даних карток руху основних засобів складають    Аналітичні дані до рахунків 10, 11, які містяться в відомості                           № 4.1 с.-г. аналітичного обліку по рахунках: 10 «Основні засоби»;                 11 «Інші необоротні матеріальні активи». По рахунку 12 «Нематеріальні активи» аналітичний облік ведеться в відомості № 4.3 с.-г. аналітичного обліку по рахунках: 12 «Нематеріальні активи»; 19 «Гудвіл». 
В місцях експлуатації основних засобів для обліку кожного об’єкта               за матеріально-відповідальними особами ведуть «Інвентарний               список основних засобів» (типова форма № 0З-9).  
          Відповідно до пп.4.1.6. синтетичний облік за рахунками 10, 11, 12, 13, 16, 19 ведуть в Журналі-ордері № 4 А с.-г. Записи по кредиту рахунків 10, 11, 12 здійснюють на підставі первинних документів (ф. № ОЗСГ-3 «Акт на списання основних засобів», № ОЗСГ-4 «Акт на списання автотранспортних засобів», затверджені наказом Мінагрополітики від 27.09.2007 № 701), бухгалтерських  довідок.  В  кінці  місяця   кредитові   обороти   рахунків з Журналу-ордера № 4 А с.-г. переносять в Головну книгу. 
В Журналі-ордері № 4 А с.-г. для кожного балансового рахунку виділено окремий розділ, в якому відображаються кредитові обороти. 
          Для нарахування амортизації необоротних активів складають розрахунок (відомість № 4.4 с.-г.) нарахування амортизації основних засобів та інших необоротних активів за прямолінійним методом на початок року.  
Щомісячно складають Відомість № 4.5 с.-г. нарахування амортизації основних засобів та інших необоротних активів, які надійшли або вибули. В цій відомості зазначають вид основних засобів за класифікаційними групами та кореспондуючими рахунками, суму амортизації по об’єктах, що надійшли і вибули. По об’єктах, що надійшли, сума амортизації донараховується до попереднього місяця, а по тім, що вибули – вираховується. 
         На підставі розрахунку (відомість № 4.4 с.-г.), нарахування амортизації основних засобів та інших необоротних активів за прямолінійним методом та Відомості № 4.5 с.-г. нарахування амортизації основних засобів та інших необоротних активів, які надійшли або вибули, складають Відомість № 4.6 с.-г.  нарахування амортизації основних засобів та інших необоротних активів. В ній записують розподіл амортизації по об’єктах обліку, нараховану суму амортизації за минулий місяць, зміни суми амортизації по об’єктах, що надійшли й вибули, та суму амортизації, нарахованої в поточному місяці. 
           Нарахування амортизації основних засобів за методом, передбаченим податковим законодавством за класифікаційними групами, здійснюють у Відомості  № 4.7 с.-г.  нарахування амортизації основних засобів та інших необоротних активів, яка відкривається на рік. У цій відомості за класифікаційними групами основних засобів і їх видами, роками введення в експлуатацію щомісяця нараховують суму амортизації та зазначають розподіл зносу за об’єктами обліку (субрахунками і аналітичними рахунками). 
          Синтетичний облік за рахунком 13 «Знос (амортизація) необоротних активів» ведеться в Журналі-ордері № 4 А с.-г. Записи за кредитом цього рахунку здійснюють на підставі Відомості № 4.6 с.-г.  або № 4.7 с.-г. Кредитовий оборот за рахунком 13 переносять в Головну книгу.

 

1.2. Документальне оформлення руху основних засобів

Основою для бухгалтерських записів  по обліку руху та залишків ОЗ, а також  операцій, пов'язаних з їх поточною експлуатацією, служать їх первинні документи.

Типова  форма № 03-1 "Акт прийому-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів" застосовується для оформлення зарахування  до складу основних засобів окремих  об'єктів для обліку введення їх до експлуатації; для оформлення внутрішнього переміщення основних засобів з  одного цеху (відділу, дільниці) до іншого, а також для виключення їх зі складу основних засобів при передачі іншому підприємству (організації). 
При отриманні (купівлі) основних засобів акт складає комісія, яка призначається розпорядженням (наказом) керівника підприємства. Акт складається в одному примірнику на кожний окремий об'єкт. Складання загального акта, яким оформлюється приймання декількох об'єктів основних засобів, дозволяється лише при обліку господарського інвентарю, інструментів, обладнання тощо, якщо ці об'єкти однотипні, мають однакову вартість та прийняті в одному календарному місяці. 
При передачі основних засобів іншому підприємству акт складається у двох примірниках (для підприємства, яке отримує, і підприємства, яке передає ОЗ). 
          При оформленні внутрішнього переміщення основних засобів акт також складається у двох примірниках у тому відділі, який здає основні засоби. 
         Типова форма № 03-2 "Акт прийому-здачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об'єктів" застосовується для оформлення приймання-здачі основних засобів з капітального ремонту, реконструкції та модернізації. Якщо ремонт, реконструкцію та модернізацію виконує інше підприємство, то акт складається у двох примірниках (другий примірник передається підприємству, що здійснило ремонт основних засобів). 
         Типові форми № 03-3 "Акт на списання основних засобів" і № 03-4 "Акт на списання автотранспортних засобів" застосовуються для оформлення вибуття окремих об'єктів основних засобів при повній або частковій їх ліквідації. Акт складається у двох примірниках комісією, що затверджена наказом керівника певного підприємства (організації).  
Витрати з ліквідації, а також вартість отриманих матеріальних цінностей   від розбору будівель, демонтажу обладнання тощо відображають в акті у розділі "Розрахунок результатів списання об'єкта". 
         Типова форма № 03-5 "Акт про установку, пуск та демонтаж будівельної машини" складається при установці, пуску і демонтажі будівельної машини, що взята напрокат. Підписується представником машинопрокатної бази та механіком будівельної дільниці. В даній формі також відображаються відомості про стан будівельної машини до                   її здачі у прокат та про її стан після повернення з прокату. 
          Типова форма № 03-6 "Інвентарна картка обліку основних засобів" застосовується для аналітичного обліку І узагальнення інформації про всі типи основних засобів на підприємстві. Форма містить дані про технічні особливості об'єкта, норми амортизаційних відрахувань та ін. Традиційно Ідеться в одному примірнику бухгалтерією, проте існує варіант відбудови обліку з веденням двох примірників цих форм: один бухгалтерії, другий — у місцях експлуатації основних засобів замість № 03-9 "Інвентарний список ОЗ".  
          Типова форма № 03-7 "Опис інвентарних карток з обліку ОЗ" застосовується для реєстрації інвентарних карток. Ця форма складається в одному примірнику в бухгалтерії з метою контролю за збереженням карток.  
         Типова форма № 03-8 застосовується при ручній обробці облікової інформації для обліку руху основних засобів за класифікаційними       групами. Відкривається в бухгалтерії в йому примірнику. 
         Типова форма № 03-9 "Інвентарний список основних засобів" застосовується в місцях експлуатації основних засобів для обліку кожного об'єкта за матеріально відповідальними особами. Дані, що містяться в цій формі, мають бути тотожними із записами в інвентарних картках обліку ОЗ. 
         Типові, форми № 03-14 "Розрахунок амортизації основних засобів" (для промислових підприємств), № 03-15 "Розрахунок амортизації основних засобів" (для будівельних організацій), № 03-16 "Розрахунок амортизації по автотранспорту" використовуються для розрахунку амортизації основних засобів, ці реєстри є єдиними для розрахунку амортизації при будь-якій формі ведення бухгалтерського обліку в умовах ручної обробки інформації. Лише при застосуванні журнально-ордерної форми обліку замість зазначених форм для розрахунку амортизації можна застосовувати однойменну “Розроблювальну таблицю № 6”. 
        При документальному оформленні господарських операцій та пов'язаних з ними змін на підприємстві відбувається рух облікової інформації між первинною документацією, регістрами синтетичного й аналітичного обліку та звітністю.

1.3. Методи нарахування амортизації основних засобів

Правильне обчислення величини амортизаційних відрахувань відіграє важливу роль у визначенні балансової вартості об’єктів основних засобів, впливає на визначення фінансових результатів діяльності підприємства, а відтак і на розрахунки за податками підприємства. Порядком класифікації основних фондів, установленим Законом про податок на прибуток, було передбачено їх розподіл на 4 групи. Із набуттям чинності розділом III ПКУ платникам податків потрібно перевести об'єкти основних фондів, що в них значаться, із існуючих 4 груп до майбутніх «податкових» 16 груп основних засобів із веденням пооб’єктного обліку (див. п. 146.1 ПКУ), а також установленням для кожної групи мінімально допустимого строку корисного використання (амортизації) об'єктів (залежно від групи основних засобів — від 2 до 20 років). Такий строк визначається платником податку самостійно з урахуванням дати введення об'єктів основних засобів в експлуатацію.

Красифікацію  груп основних засобів, а також мінімально допустимі строки їх корисного використання, установлені п. 145.1 ПКУ, наведемо в табл. 1.

 

 

 

Таблиця 1

Класифікація  груп основних засобів та мінімально допустимі строки  
їх корисного використання (амортизації)

Групи	Мінімально допустимі строки корисного  використання, років
група 1 — земельні ділянки	—
група 2 — капітальні витрати на поліпшення земель, не пов'язані з  будівництвом	15
група 3 — будівлі	20
споруди	15
передавальні пристрої	10
група 4 — машини та обладнання	5
із них:
електронно-обчислювальні машини, інші машини для автоматичного оброблення інформації, пов'язані з ними засоби зчитування або друкування інформації, пов'язані з ними комп'ютерні програми (крім програм, витрати на придбання  яких визнаються роялті, та/або програм, які визнаються нематеріальним активом), інші інформаційні системи, комутатори, маршрутизатори, модулі, модеми, джерела  безперебійного живлення та засоби їх підключення до телекомунікаційних мереж, телефони (в тому числі стільникові), мікрофони і рації, вартість яких перевищує 2500 грн.	2
група 5 — транспортні засоби	5
група 6 — інструменти, прилади, інвентар (меблі)	4
група 7 — тварини	6
група 8 — багаторічні насадження	10
група 9 — інші основні засоби	12
група 10 — бібліотечні фонди	—
група 11 — малоцінні необоротні матеріальні активи	—
група 12 — тимчасові (нетитульні) споруди	5
група 13 — природні ресурси	—
група 14 — інвентарна тара	6
група 15 — предмети прокату	5
група 16 — довгострокові біологічні активи	7