ұйымның аудиторлық мәнділікті анықтау

             Кейде аудитті жүргізу барысында жаңа фактілер мен жағдайлар жекелеген баптар мен тұтас қаржылық есептіліктің мәнділік деңгейін өзгертіп жіберетіндігі соншалық, аудит соңында оның шамасы жоспарлау сатысындағыдан мүлдем басқа болып шығуы мүмкін. Жұмыс барысында мәнділік деңгейі мен тексеріс масштабына қайта бағалау жасамаған аудитор тексерісті тиімді орындамаудың жоғары дәрежедегі тәуекеліне тап болады. Мәнділік деңгейін бағалау мен аудитті жоспарлау статистикалық емес, серпінді аудиторлық тұжырымдама ретінде қаралуы керек.

           Аудиттегі мәнділік деңгейін бағалау мәселесінде аудиторлар мен кәсіби ұйымдарда айқын көзқарас пен бірыңғай пікірлер жоқ. Олардың көзқарасында айырмашылықтар болуы түсінікті де, өйткені нарықтық экономика дамығын елдерде, ТМД-ны айтпағанның өзінде, бұл мәселеге байланысты белгілі бір құқықтық ережелер мен нұсқаулықтар жоқ. Сөйтіп, «АҚШ пен Ұлыбританияда,- деп жазады «Аудит» оқу құралының ресейлік авторлары,- мәнділік деңгейін және шекті рұқсат етілетін қателерді анықтау бойынша жалпыға ортақ қабылданған басшылық жоқ. Ұсынылатын әдістемелер бір-бірінен елеулі түрде ерекшеленеді».

          Нұсқаулық жалпы мәнділік деңгейі бойынша аудит стандарттарына жатқызылған бірден-бір ел Австралия болып табылады. Онда стандарттар мынаны ұсынады: маңызды көрсеткіш мәнінің ауытқуы 10 және одан жоғары пайыз болса, түбірінен теріс куәләк болып саналуы мүмкін; 5 пайыздан кем ауытқу маңызды деп есептелмейді. Дж. Робертсон да осы шаманы көрсетеді: базистік көрсетіштен 5 пайызға дейін ауытқу маңызды емес деп, ал 10 пайыздан асса – маңызды деп саналады.

         Ресейде мәнділік дейгейін бағалау  үшін осындай көзқарастар мен  критерийлер қарастыруға талпыныс  жасалды. Ресей Федерециясының  президенті жанындағы Аудиторлық  қызмет жөніндегі комиссия 1998 жылдың 22-қаңтарында (№2 хаттама)  № 13 «мәнділік және аудиторлық тәуекел» аудиторлық қызмет ережесін (стандартын) бекітті. Бұл ережеге (стандартқа) сәйкес, аудиторлық ұйымдар базалық көрсеткіштер жүйесін және мәнділік деңгейі тұрағының тәртібін белгілеуге міндетті, олар құжатпен рәсімделіп, тұрақты түрде пайдаланылуға тиіс. Бұл құжат аудиторлық фирманаң атқарушы органының шешімімен бекітіліп, ашық (құпия емес) сипатта болуы керек. Аудиторлық ұйым мүдделі тұлғаларды олардың талабы бойынша аудиторлық ұйым қабылдаған маңыздылық деңгейінің тұрағы тәртібімен таныстырып отырады. Мәнділік деңгейін анықтау тәртібі туралы мәліметтердің ашықтығы мүдделі тұлғаларға аудиторлық ұйым бұл тәртіптен ауытқымағандығын мезгіл-мезгіл бақылап отыруға мүмкіндік береді деп болжанады.

         Бұл ережеге (стандарт) мәнділік деңгейін анықтау туралы жалпы көзқарастарды, сондай-ақ базалық көрсеткіштер жүйесі мен маңыздылықтың бірыңғай деңгейін есептеу тәртібін бір ізге салады. Бір көрсеткішті былайша: ұйымның баланстық пайдасының 5 пайызы; өткізудің жалпы көлемінің 2 пайзы; баланс валютасының 2 пайызы; меншікті капиталдың 10 пайызы; ұйым шығынының 2 пайызы мәлшерінде есептеу ұсынылады.

       Бізге мәнділік деңгейін анықтаудың ресейлік әдістемесін пайдалану керек. Отандық кәсіпорындарда мәнділік деңгейін анықтау үшін базалық көрсеткіштер ретінде төмендегілерді ұсынамыз:

1. Өнім (жұмыс, қызмет) өткізуден түскен табыс;
2. Негізгі (операциялық ) қызметтен түскен табыс;
3. Таза табыс;
4. Меншікті капитал;
5. Баланс валютасы.

        1-ші кестеде мұнай өнімдерін  өндірумен айналысатын «Қазақтелеком» АҚ 2009 жыл қаржылық есептілігінің деректері бойынша маңыздылықтың бырыңғай деңгейін анықтау үшін бастапқы көрсеткіштер келтірілген.

       Мәнділік деңгейі былайша есептеледі. 1 – бағанда аталған бухгалтерлік баланс деректері және табыстар мен шығыстар бойынша базалық қаржылық көрсеткіштер анықталады. Олардың мәні қаржылық есептілік даярланған ақша бірлігімен екі бағанға жазылады. Осы көрсеткіштерден 3 – бағанда келмірілген пайыщдық үлестер алынады да, нәтиже  4 – бағанға енгізіледі. (1-кесте).

         Мәнділік деңгейін анықтау кезінде аудитор пайдаланылған базалық көрсеткіштердің қайсысы ұйым қызметнінің шарттарын өзіндік ерекшелігін ең жақсы көрсете алатынын ескеруі керек. Егер пайда көрсеткіштері айтарлықтай ауытқып отырса, мәнділік деңгейін анықтау базасы ретінде баланс валютасын таңдап алады. Егер аудиттелетін ұйым активтерінің серпіні жоғары салаға жататын болса, онда пайда көрсеткіштерін пайдаланған дұрыс.

       Аудитор 4 – бағанға жазылған  сандық мәндерге талдау жасап,  олардың негізінде орташа шаманы есептейді:

        (1 991 165 + 1 246 661 + 1 642 311 + 11 248 228 + 3 233 934)/5 = 3 879 660 мың теңге.

         Жоғарыда көрсетілген ресейлік  ережеге сәйкес, аудитор орта  мәннен жоғары қарай және төмен  қарай қатты ауытқитын мәндерді  алып тастауына болады. Бұл мысалдағы мән 11 248 228 және 1 246 661 теңге.

        Қалған көрсеткіштер базасында  жаңа орташа шама есептеледі:

(1 991 165 + 1 642 311 + 3 233 934) / 3 = 2 289 137 мың теңге.

        Ережемен (стандартпен) бұдан кейінгі  жұмыстың қолайлығы үшін бұл орташа мәнді дөңгелектеген жөн, бірақ дөңгелектегеннен кейін мән орташа мәннен екі жаққа да 20 % - дан артық өзгеру керек. Бұл мысалда орташа шаманы 2 500 000 мың теңгеге дейін дөңгелектеуге болады. Дөңгелектегенге дейінгі және одан кейінгі мәнділік деңгейінің мәні арасындағы айырма мынадай:

(2 500 000 – 2 289 137)/2 289 137 *100 = 9,2 % бұл 20 %  шегінің ішінде болады. Сөйтіп,  2 500 000 мың теңге шамасы аудитор өзінің жұмысында пайдалана алатын мәнділік деңгейінің жалғыз көрсеткіші болып саналады.

        Мәнділік деңгейін табудың бұл тәртібі үлгі ретіндегі ұсыныс сипатында беріліп отыр. Аудиторлық ұйым аталған ереженің (стандарттың) міндетті талаптарын ескере отырып, өзіндік мәнділік деңгейін анықтау тәртібін жасап алуына болады.

             Мысалы, ұсынылған тәртіптен басқа олар мынаны:

А) 3 – бағандағы  коэффиценттің   мәнін өзгертуді;

Б) 1 – бағанда  келтірілген қаржылық көрсеткіштерді алып тастауға, енгізуге ауыстыруды;  

В) көрсеткішті  тапқан кезде орташаландыру тәртібін өзгертуді;

Г) өткен жылдардағы қаржылық көрсеткіштер мәнін есепке алуға және олардың өзгеріс серпінін ескертуді;

Д) баланстың  әр түрлі баптары үшін – маңыздылық деңгейінің бір ғана көрсеткішін  емес, бірнешеуін алуды;

Е) өз бетімен  кесте жасауға және маңыздылық деңгейін есептеу сұлбасын еңгізуді жасай алады.

          Қорыта келгенде атап айтарымыз,  бір-бірінен күшті ерекшеленетін  (мысалы, екі есе және оданда  көп) сандық көрсеткіштер базасында мәнділік деңгейін есептеу кезінде аудитор екі базалық көрсеткіштердің қайсысының сипатты мәні артығырақ екеніні анықтау үшін өзінің кәсіби пікірін пайдалануына және орташалауды жүзеге асырмай, қандай да бір базалық көрсеткішті табу үшін пайдалануына болады.

         Мәнділіктің алғашқы деңгейі бір қатар факторларға: оқиғаның сипатына және оның сандық бағасына, шаруашылық субъектісінің мөлшеріне, капитал құнына, жиынтық пайда шамасына т.б. байланысты.

       Миллиондаған айналымы бар субъект  үшін 10 000 теңгеге қателесу маңызды болмауы мүмкін, бірақ 10 000 теңге көлеміндегі пара немесе ұрлық өте маңызды оөиға болып саналады. Бухгалтер фактінің маңыздылығын назарға алуы керек, ал пайдаланушылар оларды бағалауына сүйенуі керек. Тағы бір мысал, 100 мың теңге мөлшеріндегі қате кішігірім шаруашылық субъектісі үшін маңызды, ал ірі шаруашылық субъектісі үшін маңызы шамалы болуы мүмкін.

          Алайда барлық қателер мен   оқиғаларды санымен бағалауға  болмайды, мысалы, клиентке белгілі  бір ақпарат түрлерін ашуға  құлықсыздық таныту; белгілі бір  бапты тексету мүмкіндігіне шек  қою, операциялардың заңсыздық сипатты болуы, келісім шарттарының бұзылуы. Оның үстіне, мәнділік деңгейіне кейбір басқа да себептер әсерін тигізеді. Мысалы, қаржылық есептілікті әдейі бұрмалау жағдайынан гөрі кездейсоқ қателердің маңыздылық деңгейі жоғарырақ қойылуы мүмкін: пайдаланушы үшін басшылықтың адалдығы мен сенімділігі фактісінің маңыздылығы жоғары. Келісім шарттарының бұзылуына байланысты қателер қаржылық есептілікке айтарлықтай әсетін тигізуі мүмкін.

       Мәнділікті бағалауда аудиторлар екі – индуктивті және дедуктивті тәсілдері пайдаланады.

         Аудиторлардың кейбіреулері мәнділікті сандық жағынан анықтап, индуктивті тәсілді қолдануды жақтайды, оның мәні алдымен қаржылық есептіліктің жекелеген баптарының маңыздылығын анықтаудан, содан кейін маңыздылықты тұтас анықтаудан тұрады. Бірақ бұл тәсілді қолдануда үлкен сақтық қажет, өйткені 2 млн теңгеге қателесу дебиторлық қарыз үшін маңызды болмауы, ал салық салынатын табыс үшін маңызды болуы мүмкін. Екінші бір аудиторлар дедуктивті тәсілді қолайлы көреді: алдымен тұтас қаржылық есептілік үшін маңыздылықты анықтап алып, содан кейін оны қаржылық есептілік баптары арасында бөледі. Бұл бөлу шартты сипатта болғанымен, аудиторға шығынды барынша азайту үшін  әртүрлі есептерден қандай деректерді, қандай мөлшерде жинау туралы шешеім қабылдауына көмек көрсетуі мүмкін. Жалпы рұқсат етілетін қателер жекелеген есептер бойынша қателер қосындысынан ауыспауы керек – олай болмаған жағдайда аудитор оның шамасы туралы алғашқы пікірін өзгертіп, қосымша дәлелдемелер жинауға мәжбүр болады. Шартты оң және теріс пікір білдіруі де мімкін.

        Мәнділікті анықтау кезінде аудиторлар пайдаланатын екі негізгі әдістің ішінде «теориялық жағынан неғұрлым қолайлысы дедуктивті әдіс, ол бойынша аудиторлар ең алдымен қаржылық есептілікті тұтас қарастырады да, одан кейін осының негізінде әрбір есептің тексерісін жоспарлайды. Дедуктивті тәсілді қолдану жекелеген есептер бойынша материалдық бағалау сомасы ақша қаражаты туралы есеп берудегі немесе баланстар, табыстар мен шығындар туралы есептегі рұқсат етілетін қателер шамасынан асып түсетін жағдайларды   болдырмауға мүмкіндік береді» деп  есептейді   Дж. Робертсон.

       Алайда, мәнділікті бағалауда аудитор қандай әдісті қолданса да, ол өз пікірі даусыз ақиқат екендігіне кепілдік бере алмайды. Ол аудит кезінде барлық қателерді анықтай алмайтынын, белгілі бір қате тәуекелі бәрібір болатынын есте ұстағаны жөн. Біріншіден, аудиторда анық емес қаржылық есептілікті бекіту тәуекелі болады, екіншіден, қарама-қарсы қателікке ұрынып, шын мәнінде дұрыс қаржылық есептілікті бекітпей қоюы мүмкін.

       Сөйтіп, аудиттегі тәуекелді аудитор  ұйымның қаржылық есептілігінің  анықтығы жайлы қате пікір  қалыптастырып, қателесу ықтималдығы  ретінде қарастыруға болады.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

                                ҚОРЫТЫНДЫ

 

        Мәнділікті анықтау кезінде аудиторлар пайдаланатын екі негізгі әдістің ішінде «теориялық жағынан неғұрлым қолайлысы дедуктивті әдіс, ол бойынша аудиторлар ең алдымен қаржылық есептілікті тұтас қарастырады да, одан кейін осының негізінде әрбір есептің тексерісін жоспарлайды. Дедуктивті тәсілді қолдану жекелеген есептер бойынша материалдық бағалау сомасы ақша қаражаты туралы есеп берудегі немесе баланстар, табыстар мен шығындар туралы есептегі рұқсат етілетін қателер шамасынан асып түсетін жағдайларды   болдырмауға мүмкіндік береді» деп  есептейді   Дж. Робертсон.

        Алайда, мәнділікті бағалауда аудитор қандай әдісті қолданса да, ол өз пікірі даусыз ақиқат екендігіне кепілдік бере алмайды. Ол аудит кезінде барлық қателерді анықтай алмайтынын, белгілі бір қате тәуекелі бәрібір болатынын есте ұстағаны жөн. Біріншіден, аудиторда анық емес қаржылық есептілікті бекіту тәуекелі болады, екіншіден, қарама-қарсы қателікке ұрынып, шын мәнінде дұрыс қаржылық есептілікті бекітпей қоюы мүмкін.

       Сөйтіп, аудиттегі тәуекелді аудитор ұйымның қаржылық есептілігінің анықтығы жайлы қате пікір қалыптастырып, қателесу ықтималдығы ретінде қарастыруға болады.

         Тәуекелдерді зерттеу мен талдау  аудиторлардың назарынан тыс  қалдармайтын нәрсесі болуы керек, өйткені жүргізілетін аудиторлық рәсімдер сипаты мен масштабы аудиторлық тәуекел дәрежесін бағалауға тікелей байланысты болады.

Қорыта келгенде атап айтарымыз, бір-бірінен күшті  ерекшеленетін (мысалы, екі есе және оданда көп) сандық көрсеткіштер базасында мәнділік деңгейін есептеу кезінде аудитор екі базалық көрсеткіштердің қайсысының сипатты мәні артығырақ екеніні анықтау үшін өзінің кәсіби пікірін пайдалануына және орташалауды жүзеге асырмай, қандай да бір базалық көрсеткішті табу үшін пайдалануына болады.

         Мәнділіктің алғашқы деңгейі бір қатар факторларға: оқиғаның сипатына және оның сандық бағасына, шаруашылық субъектісінің мөлшеріне, капитал құнына, жиынтық пайда шамасына т.б. байланысты.

 

                                                                                  

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

                                                                           1-кесте      

        Фирмалар бойынша маңыздылық  деңгейінің шектері, %

	Маңыздылықты  анықтау базасы	А фирмасы	В фирмасы	С фирмасы	Д фирмасы
1	Жалпы айналым	0,5 – 1	2 - 4	0,5-1	1
2	Салық салынғанға дейінгі пайда	5 – 10	5 – 10	5-10	10
3	Актвтердің  жалпы сомасы	1 - 2	5 – 10	0,5-1	1-таза активтер, айналым қаражаттары шамасының  5-і