История
бухгалтерского учета
До
сих пор историки не пришли
к единому мнению относительно
периода времени, к которому
можно отнести появление бухгалтерского
учета. В упрощенном понимании и в соответствии
с современным определением бухучет представляет
собой информационную систему, отражающую
движение всех материальных и нематериальных
активов хозяйствующего субъекта. Конечно
же, в древности и даже в раннем средневековье
такой системы не было и быть не могло
в связи с отсутствием развитых товарно-денежных
отношений. Однако многие ученые считают,
что основы современного учета были заложены
при рабовладельческом строе: в Египте,
Римской империи, Древней Греции. К тому
времени у этих цивилизаций уже были хорошо
развиты обменные операции, происходили
сделки, которые сегодня назвали бы бартером:
торговцам было известно, как можно с выгодой
для себя обменять продукты питания, например,
на изделия и предметы быта. В Вавилонии
и Шумере торговцы делали записи на глиняных
табличках после каждой операции купли-продажи:
какой товар и в каком количестве был обменен
на другой товар. Количественные показатели
не были сопоставимы — литры вина и масла
обменивались на погонные метры шелка,
килограммы риса, пшеницы и так далее.
В то время появилось важнейшее экономическое
понятие — норма расхода. Нормами определялось
количество продуктов, выдаваемых рабам.
Конечно, учет велся в количественном
выражении, но отличался арифметической
точностью и последовательностью.
В
современных учебниках говорится,
что «бухучет фиксирует количественную
сторону хозяйственных явлений,
одновременно отражая качественные
показатели при помощи регистрации
всех хозяйственных операций
в натуральном и денежном выражении».
На основании данного определения
можно отнести появление бухгалтерского
учета лишь к тому периоду,
когда в хозяйственной деятельности
человека появились деньги. Несмотря
на существование множества мнений
о том, когда и где возникла
систематизированная система учета,
отражающая все финансовые и
количественные показатели объективно
и документально, ученые пришли
к одному выводу: необходимость
фиксирования каждой хозяйственной
операции была осознана человеком
значительно раньше, чем возникло
государство.
Бухгалтерский
учет: от средних
веков к буржуазному
строю
Так
уж получилось, что имя немецкого
экономиста Карла Маркса ассоциируется
с революционной деятельностью,
коммунистическими идеями и неприемлемой
для демократического человека
философией. Труды немецкого ученого
были преданы забвению, но ненадолго.
Стоит только прочитать первые
страницы «Капитала», как сразу
становится ясно: это самое понятное
и логичное пособие по экономике,
в котором на конкретных примерах
объясняется, как развивались
товарно-денежные отношения, формировался
стоимостный и количественный
учет, как появилось определение
себестоимости, прибыли и других
важнейших категорий, без которых
сегодня невозможна финансово-хозяйственная
деятельность любого субъекта. Ученый
доказывает, что появление бухгалтерии
определило экономический подъем
средневековых государств, и наоборот
— без бухгалтерского учета
такой подъем был бы невозможен.
Все
хозяйственные операции до XIII века
отражались следующим образом:
материальные ценности фиксировались
в натуральных показателях, а
расчетные операции велись в денежных
единицах. Постепенно деньги были приняты
в качестве единственного и главного эквивалента
стоимости товаров и услуг. Денежные знаки
перестали выполнять единственную функцию
средства платежа и начали регулировать
все финансово-хозяйственные процессы,
происходящие в государстве. В это же время
сформировалась банковская система и
были заложены основы современного бухгалтерского
учета, то есть все операции с этого периода
отражались в виде двойной записи. Можно
сказать, что все последующие этапы развития
системы бухучета основывались на главном
принципе фиксирования в документах каждой
операции дважды, что позволило объективно
оценивать результат хозяйственной деятельности
и вести учет остатков товарно-материальных
ценностей в количественном и стоимостном
выражении.
Где
же впервые появилась двойная
запись? Достоверно известно, что
первыми городами, где двойная
запись стала применяться на
практике, стали Венеция и Флоренция,
а автором идеи и основоположником
итальянской системы бухгалтерского
учета считается итальянец Лука
Пачолли. Основными заслугами
итальянского ученого считаются:
1) описание
двойной записи и обоснование
необходимости ее применения
при ведении любой хозяйственной
деятельности;
2) разработка
первого плана счетов для систематизации
учета движения различных ценностей
и выведения остатков;
3) определение
предмета бухгалтерского учета
как информационной системы;
4) создание
перечня всех существующих торгово-хозяйственных
операций.
Следуя
принципам бухучета, определенным
Пачолли, можно было правильно
отражать движение активов, так
как теперь бухгалтер знал, какие
регистры он должен заполнять,
с какой периодичностью и последовательностью,
какие итоги должны быть тождественными.
Это позволяло ему контролировать
правильность собственных записей,
своевременно обнаруживать и
исправлять ошибки.
Пачолли
первым пришел к выводу о
необходимости вести учет непрерывно,
последовательно, нарастающим итогом,
поэтому каждая хозяйственная
операция отражалась в соответствующем
журнале (принцип хронологической
записи), а итоговые обороты переносились
в обобщающий документ — Главную
книгу (принцип систематической
записи). Бухгалтер отныне мог
не особенно задумываясь разносить
цифры по определенным колонкам
журналов. Работала система: правильно
заполненные графы дают совпадающие
по значению результаты в определенных
итоговых строках — сумма дебетовых
оборотов, соответственно и дебетовых
сальдо, должна быть равна сумме
оборотов по кредиту (кредитовых
сальдо). Но великий итальянец
прекрасно понимал, что созданная
им система должна быть узаконена,
иначе с юридической точки
зрения все документы с расчетами
останутся всего лишь бумагами,
не признанными властью. Так
появились бюро регистрации бухгалтерских
документов. Узаконенная бухгалтерская
система заработала быстро и
слаженно, и хотя бухгалтерский
учет в банковской системе
отличается от учета в торговле
и производстве, принципы отражения
хозяйственных операций остаются
одними и теми же. Позднее предлагались
иные системы учета, основанные
на тройных и даже четверных
записях, но они не просуществовали
долго, так как только двойная
запись отражает факт свершившейся
хозяйственной операции: объект
учета может либо увеличиваться
(возрастать в стоимостном отношении),
либо уменьшаться. Пачолли не
забыл рассмотреть такой важный
предмет хозяйственных отношений
между субъектами, как торговую
сделку, с точки зрения условий
ее проведения и обязательств
сторон.
Важнейшие
выводы были сделаны Пачолли,
бухгалтером, экономистом и юристом.
Они признаны бесспорными и
так же актуальны в наши
дни, как и в эпоху средневековья.
Коротко сформулировать суть
заключений Пачолли можно так:
договор носит двусторонний характер,
и все обязательства по нему
должны быть признаны обеими
сторонами, то есть никто не
может быть признан в одностороннем
порядке должником или верителем.
Пачолли первым установил юридическую
ответственность участников сделки
за выполнение ее условий. Появились
понятия «дебиторская и кредиторская
задолженность». Дальнейшее развитие
бухгалтерского учета тесно связано
с появлением производства, развитием
банковской системы, установлением
международных связей, возрастанием
роли ценных бумаг, участием
государства в экономической
жизни страны.
Дальнейшее
развитие бухгалтерского
учета
Продолжая
традиции великого Пачолли, итальянские
ученые пытались усовершенствовать
работающую систему учета. Доменико
Манчини создал свою классификацию
счетов, разделив их условно на
живые (счета) и неживые. Живые
счета отражали расчеты с физическими
и юридическими лицами, неживые
отражали остатки материальных
и денежных активов. Данная
классификация действовала до
начала ХХ века.
Анджело
ди Пиетро утвердил баланс
как первую форму бухгалтерской
отчетности. Франческо Вилла заставил
взглянуть на бухгалтерский учет
как на экономико-административную
учетную систему, которая должна
контролировать действия всех
лиц, участвующих в хозяйственных
операциях. Джузеппе Чербони отвел
бухгалтерскому учету роль раздела
в юриспруденции.
Англия
и Франция
Почему-то
легко верится в то, что невозмутимые
жители туманного Альбиона могли
создать самую эффективную и
логичную модель бухгалтерского
учета, и это действительно
так. Благодаря Джону Меллу
возникло понятие амортизации
основных фондов, Эдвард Джонс
создал систему быстрого определения
прибыли по каждой хозяйственной
операции. Быстро развивающаяся
банковская система стала причиной
специфичности бухучета в Англии:
строгий учет был узаконен
на государственном уровне, и
все претензии рассматривались
в судебном порядке на основании
предъявленных истцом бухгалтерских
документов.
Буржуазная
же Франция стала родиной бухучета
производственного, именно здесь
стали создаваться первые производственные
калькуляции. Ученые Савари и
Андре впервые описали и применили
на практике два вида баланса
— пробный и заключительный. После
буржуазных промышленных революций
система бухучета значительно
усложнилась. Появилось понятие
«банкротство предприятия», активно
формировалась бухгалтерская терминология,
бухучет все теснее увязывался
с законодательной системой.
Особенности
бухгалтерского учета
в России
В
целом в России развитие бухучета
было основано на европейских
стандартах, несмотря на то что
некоторые ученые пытались оспорить
каноны двойной записи и навязать
собственную систему, которая
не выдержала проверку временем
(таковы были теории Езерского,
Ахматова). После отмены крепостного права
началось быстрое промышленное развитие
страны, появился оперативный учет предприятия.
Основоположником
теории оперативного учета стал
П.И. Рейнбот. Ученый ввел понятие
прямых и косвенных материальных
затрат, разработал схему ежегодной
калькуляции для определения
себестоимости продукции. Был
введен в обращение термин
«норма издержек» — один из
первых показателей, определяющих
эффективность производственного
процесса. Профессия бухгалтера
с этого момента требовала
интеллекта, образования, способности
аналитически мыслить. В журнале
«Счетоводство» начали публиковать
работы хорошо известных в
Европе бухгалтеров: А.М. Вольфа,
создавшего классификацию ценностей
(деньги, ценности вещественные, ценности
условные), А.А. Беретти, автора
метода «Красное сторно», Н.У.
Попова, автора методов математического
моделирования в бухучете, Л.И.
Гомберга, создателя документа «Рыночная
калькуляция», и многих других
ученых, чьи труды были переведены
на несколько языков и включены
для изучения в программы университетов.
Бухучет
при социализме
Плановая
система хозяйства хоть и остановила
бухгалтерский учет в развитии,
но в то же время не помешала
отражению операций по ранее
утвержденным классическим схемам.
Бухгалтерия стала отрываться
от экономических процессов: каждый
исполнитель разносил по статьям
свои собственные цифры, а главный
специалист обобщал их в отчетных
документах. Основные черты социалистической
бухгалтерии — централизация
и жесткое регламентирование.
Профессия бухгалтера стала непрестижной
и малооплачиваемой. С 1984 года
началась перестройка народного
хозяйства, появились кооперативы,
а следовательно, стали возрождаться
классические методы бухучета, действующие
за рубежом и тесно связанные
с экономическими процессами. Вместе
с тем сохранились и некоторые
положения, характерные для плановой
экономики.