Исправление ошибок в бухгалтерском учете

Исправление ошибок в бухгалтерском учете 

    Сведения  о хозяйственных операциях, содержащиеся в первичных документах, систематизируются  путем составления бухгалтерских  проводок и формирования регистров  бухгалтерского учета. Бухгалтер, обнаружив  ошибки в бухгалтерской проводке, прежде всего должен решить вопрос о дате внесения исправления в бухучет. Эта дата зависит от того, в какой момент обнаружена ошибка - до или после утверждения бухгалтерской отчетности за год, к которому относится ошибка.

    В п.39 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, содержится общее правило: "Изменения в бухгалтерской отчетности, относящиеся как к отчетному году, так и к предшествовавшим периодам (после ее утверждения), производятся в отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных". Смысл этой довольно туманной фразы раскрыт в п.11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н. В этом пункте приведен подробный порядок внесения исправлений в бухгалтерский учет. Представим его в виде таблицы. 

Таблица1. 

Порядок исправления  ошибок в бухгалтерском учете 

    Бухгалтер должен твердо знать, что никакие  изменения в бухгалтерскую отчетность после ее утверждения в установленном  порядке не вносятся и уточненные формы бухгалтерской отчетности не составляются. Исправления делаются путем внесения корректировочных записей в бухучет. 

Способы корректировки  ошибок в бухучете 

    Существует  несколько способов внесения корректировок  в бухгалтерский учет. Это способ обратной проводки, способ переноса суммы  с ошибочного счета на правильный, способ применения корректировочного счета, способ дополнительной записи (проводки), метод "красного сторно" и др. Первые три способа, как правило, приводят к искажению оборотов. Поэтому в отечественной практике обычно применяются два последних метода.

    Способ  дополнительной записи (проводки) применяется, если при отражении в учете использовалась правильная корреспонденция счетов, однако сумма хозяйственной операции была ошибочно занижена. В этом случае для исправления ошибки выполняют такую же проводку, но только на недостающую сумму. 
 
 

    Метод "красное сторно" универсален. Чаще всего его применяют при  исправлении неправильной корреспонденции  счетов или при завышении суммы  хозяйственной операции. Смысл сторнирования  заключается в следующем. Ошибочная  проводка полностью дублируется, но с отрицательной суммой. В результате первоначальная проводка аннулируется и делается правильная проводка на нужную сумму. 
 

Бухгалтерская справка 

    При хранении регистров бухгалтерского учета организация должна обеспечивать их защиту от несанкционированных исправлений. Таково требование п.3 ст.10 Закона о бухучете. Внесение исправлений в регистры бухгалтерского учета должно быть обосновано и подтверждено подписью лица, внесшего исправление, с указанием даты исправления.

    Что значит "обосновать исправление" в регистрах бухгалтерского учета? Насколько актуально в условиях повсеместной компьютеризации учета требование подтверждать исправление подписью ответственного лица и указывать дату внесения исправлений? Выполнять данное требование Закона о бухучете необходимо, в том числе и при ведении компьютерного учета. На первый взгляд, этот ответ может показаться странным. На самом деле бухгалтеры в большинстве своем выполняют данное требование, просто не подозревают об этом. Речь идет о справке бухгалтера, которая составляется для каждого случая внесения корректировок в регистры бухучета. Она служит оправдательным документом (обоснованием) для корректировочной проводки, в ней есть подпись ответственного лица, внесшего исправления, и дата внесения корректировок.

    Унифицированной формы справки бухгалтера нет. Поэтому организация вправе разработать ее самостоятельно и утвердить в качестве приложения к учетной политике по бухучету.

    При разработке формы справки бухгалтера необходимо соблюдать общие требования о наличии обязательных реквизитов первичных документов, предусмотренные п.2 ст.9 Закона о бухучете. Это важно для соблюдения норм не только бухгалтерского, но и налогового законодательства. В соответствии со ст.313 Налогового кодекса справка бухгалтера признается одним из документов, подтверждающих данные налогового учета.

    При разработке собственной формы бухгалтерской  справки можно воспользоваться  формой 433 "Бухгалтерская справка", которая имеется в Инструкции по бухгалтерскому учету в бюджетных  учреждениях, утвержденной Приказом Минфина России от 30.12.1999 N 107н. Эта форма представлена в виде таблицы, что не очень удобно, поскольку она не позволяет вносить необходимые пояснения (например, о причине допущенной ошибки, о налоговых последствиях, к которым она привела, и т.п.). Поэтому многие бухгалтеры используют текстовую форму справки. 
 

Исправление ошибок прошлых лет 

    Как уже говорилось, в большинстве  случаев ошибки, допущенные в бухучете, приводят к искажению финансового  результата. При исправлении ошибок текущего года бухгалтер вносит корректировки непосредственно на счетах учета ценностей, затрат и продаж. По окончании отчетного периода суммы по исправленным проводкам вкупе с остальными показателями участвуют в формировании финансового результата.

    А что делать, если выявлена ошибка, допущенная в прошлом году, по которому уже составлена и сдана отчетность? В этом случае бухгалтер, как правило, уже не может отражать корректировочные записи по ошибкам прошлых лет на счетах учета ценностей, затрат и продаж текущего года. Это приведет к искажению оборотов по счетам, на которых отражается себестоимость продукции (товаров, работ, услуг), а также к неправильному формированию суммы доходов и расходов по обычной деятельности организации и прочим операциям за текущий период.

    Общее правило таково: если ошибка, совершенная  в прошлом году, за который уже  утверждена бухгалтерская отчетность, привела к искажению финансового  результата истекшего периода, при  ее исправлении в текущем году корректировочные записи отражаются сразу  на счете 91 "Прочие доходы и расходы". Если данная ошибка привела к занижению доходов прошлого года, сумма корректировочной проводки квалифицируется как внереализационный доход текущего периода (п.8 ПБУ 9/99). И наоборот: если в результате ошибки произошло занижение суммы расходов прошлого года, бухгалтер корректировочными записями отражает в бухучете текущего года внереализационный расход (п.12 ПБУ 10/99). Ошибка, допущенная в прошлом году и не повлиявшая на финансовый результат за год, корректируется в обычном порядке (через счета учета соответствующих активов и обязательств). 

    Итак, мы изложили основные правила исправления  ошибок, допущенных в бухгалтерском  учете текущего года и прошлых  лет. Как видим, порядок внесения корректировок в данные бухучета достаточно прост. Это азбука бухучета, которую должен знать каждый бухгалтер. Но этих знаний явно недостаточно. Очень часто ошибки, допущенные в бухгалтерском учете, приводят к искажению налоговых обязательств перед бюджетом. О том, как исправить ошибки в исчислении налогов, мы расскажем в следующей статье