Формы бухгалтерского учета

          За период Эллинизма сохранилось  значительно больше документов  по учету, свыше 1000, один из  которых был папирус Зенона. Зенон в 256 году до н.э. реформировал систему учета, сложившуюся в частных поместьях.

          Были сформулированы две цели  учета: 1) выявление общего положения  хозяйства, что предполагало организацию систематического учета запасов материальных ценностей, регулярный учет дебиторской и кредиторской задолженности; 2)исчисление хозяйственного эффекта в различных областях деятельности, что предполагало появление первых приемов экономического анализа.

     Древний Рим

     В Древнем Риме записи в учете выполнялись  на лыке, на покрытых воском дощечках, медных досках,коже,холсте,пергаменте и папирусе.

     В системе учетных регистров древнеримской  бухгалтерии первой книгой была Памятная или Мемориал, которая предназначалась для ежедневной записи фактов хозяйственной жизни, и два кодекса, первый кодекс – кассовая книга со счетами расчетов, а второй кодекс – книга систематической записи.

     Исследователи выделяли в Бревариуме следующие характерные черты: обязательное документирование записей; строгое разграничение между учетом денежных средств и учетом натуральных ценностей; хронологическая запись в текущем учете и ежемесячная систематическая запись в кодексе с выделением сначала основных приходных, а потом расходных статей с указанием исходящего остатка;периодическая отчетность перед вышестоящими органами, источником данных для которой служили записи в кодексе.Во времена Римской империи систематическая запись получила более широкое развитие. В легионах для расчетов с каждым солдатом открывался отдельный лицевой счет. Солдату три раза в год начислялось жалование, оно выплачивалось либо деньгами, либо пищей, одеждой, обувью, сеном. Стоимость представленного имущества и питания вычиталась из начисленной суммы жалования, налогов практически не было, кроме жертвоприношений, и сумма, причитающаяся к выплате, фиксировалась нарастающим итогом. Если солдата убивали, деньги со счета списывали в доход легиона или его администраторов.   Систематическая запись получила распространение в финансовом ведомстве в связи с учетом налогов. На каждого   налогоплательщика открывался лицевой счет, в котором указывалось: объект обложения и его оценка, взносы различных   налогов, общая сумма взноса.Была создана специальная налоговая полиция, которая применяла пытки к налогоплательщикам.    Основной отраслью производства Рима, как и в других древнейших цивилизациях, было сельское хозяйство, поэтому римские авторы оставили замечания относительно организации учета в поместьях. В строительстве при оценке сооружений учитывали износ. В промышленном производстве, которое работало на рынок, результаты хозяйственной деятельности определялись в целом по предприятию путем сопоставления всех расходов со всеми доходами.    Цели учета в Древнем Риме были главным образом контрольными. Был создан сложный аппарат ревизоров и контролеров, но обман и утайки были достаточно частыми.

         Таким образом, в основе древнеримского  учета находилась инвентаризация  и прямая регистрация имущества,  затем появилась косвенная, когда вместо конкретного учетного объекта фиксировали данные из первичных документов. С этого момента учетные сведения и фактическое положение дел перестанут быть адекватными, бухгалтерия станет только вероятной, а инвентаризации только будут указывать на репрезентативность информации. Одной из наиболее древних и общепризнанных форм бухгалтерского учета, описание которой сделано Л. Пачоли в 1494 году в своем ''Трактате о счетах и записях'', является староитальянская форма. В Италии ее называли венецианской. Регистрами данной формы были Памятная книга, Журнал и Главная книга. В дальнейшем Франческо Гаратти (1688) усовершенствовал эту форму, разделив счета на синтетические и аналитические. Последние, в сущности, были выведены в особые вспомогательные книги, а формы счетоводства получила название новой итальянской. В этой усовершенствованной форме предусматривался следующий порядок записей. Данные о фактах хозяйственной жизни из первичных документов переносились в Памятную книгу, иногда от этой записи отказывались, и данные о фактах регистрировались прямо в Журнале хронологической записи в порядке их возникновения. Затем зарегистрированные факты разносились по счетам Главной книги. Они обобщались в оборотной ведомости, на основании которой составлялся баланс. Это классическая форма дожила до наших времен и, как правило, служит основой для изучения бухгалтерского учета. Компьютерная техника дала ей новое рождение, и итальянская форма вновь обрела практическое применение, особенно в малых предприятиях. Но в XVII – XVIII веках в условиях ручного труда при появлении крупных предприятий один Журнал не допускал разделения труда счетных работников. Для его внедрения были предложены новые формы счетоводства: немецкая, описанная Фридрихом Гельвигом (1774), и французская, пропагандируемая французским автором Матье де ла Портом (1685). Методы их создания различны. Гельвиг соединил кассовую книгу, типичную для немецкого камерального варианта, с журналом итальянской формы. Так появились две книги: Мемориал, в котором фиксировались все записи кроме кассовых, и Кассовая, в которой отражали движение денежных средств. За годы, прошедшие со времени возникновения бухгалтерского учета, его формы потерпели очень значительные конфигурации. На ранешних ступенях развития учет велся самим владельцем компании с целью организации наблюдения и контроля за сохранностью его имущества и размером получаемого дохода. Только с развитием капиталистического производства учет- «ведение книг» - выделяется « .в самостоятельную функцию особых агентов, которым она только поручается». В этот период появляются начальные формы бухгалтерского учета, в первый раз описанные в литературе 15 века.

       В начале 20 века в условиях  развития больших капиталистических  монополий требования к учету  намного возросли. На смену книгам  были выдвинуты новейшие формы  регистров - карточки и свободные  листы, которые облегчили учетный  труд и дозволили применить  раскладку и копирование, очень  упростившие многие трудоемкие  работы, устранившие многократность  переписывания и создавшие условия  для использования в учете  машинной техники. 

       В социалистических условиях  коренным образом поменялись  содержание, цели и задачки учета.  Уже в период восстановления  народного хозяйства (1921-1925г.Г.) Нашлась  вся отсталость учетной техники,  доставшейся нам от царской  России. Работники учета стали  находить пути построения новейших, современных учетных форм.

       Одной из первых форм учета,  созданных в русских условиях, стала так называемая карточно-ордерная  форма. Распространение её относится  к 1925-1927 г.Г. Но эта форма  не нашла широкого распространения  на практике ввиду того, что  выписка отдельных ордеров на  каждую хозяйственную операцию  не уменьшала издержек труда,  а, напротив, увеличивала их и  делала учетные регистры плохо  обозримыми. Все это принуждало  находить остальные пути рационализации  учета⁴.

       На базе карточно-ордерной формы  была создана карточно-копировальная  форма («копиручет»), которая была  в первый раз использована  в русских торговых предприятиях  в 1927 году.

     Эта форма была распространена только на торговых предприятиях. Пробы внедрить её в учет на промышленных предприятиях не увенчались фуррором вследствие большой трудности промышленного учета, хотя отдельные принципы, в частности, копирование записей, нашли там применение. Развитие форм учета предполагает последовательное преобразование их начальной структуры, ярко выраженной в староитальянской форме. Все следующие формы были её логическим преобразованием.  
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

     2.ОСНОВНЫЕ ФОРМЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА, ПРИМЕНЯЕМЫЕ В УЧЕТНОЙ ПРАКТИКЕ И ИХ ХАРАКТЕРИСТИКА

     2.1. Мемориально-ордерная форма 

     В настоящее время применяются  несколько форм бухгалтерского учета:

• Мемориально-ордерная форма.
• Журнально-ордерная форма.
• Журнал-Главная.
• Автоматизированная форма.
• Упрощенная форма бухгалтерского учета для малых предприятий.

     В мемориально-ордерной форме учета  сочетаются книжные (для синтетического учета) и карточные регистры (для  аналитического учета). На каждую отдельную  операцию либо на группу однородных операций, объединяемых одной накопительной  или группировочной ведомостью, выписывается мемориальный ордер. Например, вместо того, чтобы каждую накладную на отпуск материалов со склада отражать в учете отдельной записью, несколько  однородных накладных записывают в  одну накопительную ведомость. На общий  итог ведомости делают одну бухгалтерскую  запись, т.е. составляют один мемориальный ордер.

     Группировочные  ведомости оформляют на несколько  однородных документов за короткий период времени (один или несколько дней).

     Накопительные ведомости ведут на все однородные операции за месяц по мере поступления  первичных документов, отражающих эти  операции.

     Мемориальный  ордер оформляют на бланке или  на самом документе, проставляя специальный  штамп. В документе кратко излагают содержание записи (или делают ссылку на документ), приводят корреспонденцию  счетов и суммы⁵. Мемориальные ордера подписывает главный (старший) бухгалтер или его заместитель. К нему прилагаются документы, на основании которых сделаны записи.

     При мемориально-ордерной форме учета  хронологическая запись операций отделена от систематической и производится в специальном регистре — регистрационном  журнале. В нем все мемориальные ордера записывают по мере их оформления, присваивая им текущие порядковые номера. В конце месяца в журнале подсчитывают итог записей. Это позволяет контролировать сохранность мемориальных ордеров, документов и приложений к ним, а  также соответствие общей суммы  записей месячным оборотам по синтетическим  счетам. Для мемориальных ордеров  по повторяющимся ежемесячно записям  предусматривают постоянные номера.

     После записи в регистрационном журнале  мемориальные ордера записывают в Главную  книгу — систематический регистр  синтетического учета. Здесь отражаются номера мемориальных ордеров, даты их оформления и суммы по операциям, записи группируются, обороты по каждому  синтетическому (главному) счету записываются отдельно в графах по корреспондирующим  счетам. В конце месяца по итогам Главной книги составляют оборотную  ведомость по синтетическим счетам по простой или шахматной форме.

     Аналитический учет при мемориально-ордерной форме  ведут в карточках и на свободных  листах. Записи в регистры аналитического учета делают непосредственно с  документов, приложенных к мемориальным ордерам. В конце отчетного месяца на основании этих записей составляют оборотные или сальдовые ведомости  — одну на группу аналитических  счетов, объединяемых соответствующим  синтетическим счетом. Данные этих ведомостей служат для сверки итогов оборотов и сальдо аналитических  счетов с объединяющими их синтетическими счетами. Мемориально-ордерная форма отличается простотой, обеспечивает разделение учетного труда, благодаря чему получила достаточно широкое распространение.  

     2.2.Журнально-ордерная  форма 

     На  смену книгам пришли свободные листы, на основании ведомостей были разработаны  новые регистры — журналы, что  позволило создать более прогрессивную  форму бухгалтерского учета —  журнально-ордерную.При такой форме  учета основными регистрами являются журналы-ордера. При наличии большого количества однородных документов их предварительно группируют во вспомогательных  ведомостях, итоги которых переносят  в конце месяца в соответствующий  журнал. Сведения журналов являются месячными  оборотами по соответствующим синтетическим  счетам, сгруппированными по корреспондирующим  счетам. Они служат основанием для  бухгалтерских записей оборотов данного счета в Главной книге. Следовательно, журналы, применяемые  при журнально-ордерной форме учета, одновременно служат ордерами, оформляющими бухгалтерские записи. Отсюда название регистров — журналы-ордера и, соответственно, название формы учета — журнально-ордерная.Особенностью записей в журналы-ордера является ведение их по кредитовому признаку, т.е. запись в журнал-ордер делают по кредиту счета, с указанием  корреспондирующих счетов по дебету. Все кредитовые обороты по каждому  синтетическому счету собираются в  одном журнале-ордере, что позволяет  осуществлять контроль за выбытием всех видов ресурсов. Дебетовые же обороты  по данному счету показывают в  тех журналах-ордерах, где будут  записаны данные, корреспондирующие  с дебетом этого счета. Шахматный  принцип записи позволяет отражать суммы операции однократно по дебету и кредиту корреспондирующих  счетов.Журнально-ордерной форме учета  характерно совмещение в ряде журналов-ордеров  синтетического и аналитического учета. Это позволяет во многих случаях  отказаться от ведения карточек аналитического учета, составления оборотных ведомостей по аналитическим счетам, необходимых для сверки с данными синтетического учета. В дополнение к журналам-ордерам по ряду синтетических счетов ведут дебетовые ведомости, в которых регистрируют дебетовые обороты с указанием корреспондирующих счетов по кредиту. Эти ведомости используют как вспомогательные учетные регистры для усиления контроля за совершаемыми хозяйственными операциями и совмещения синтетического и аналитического учета.В ряде журналов-ордеров регистрируемые операции не только отражают по корреспондирующим счетам, но и группируют по субсчетам, статьям затрат и другим признакам. По такому принципу строятся журналы-ордера, в которых сочетается синтетический и аналитический учет затрат на производство, общепроизводственных и общехозяйственных расходов, готовой продукции и продаж.Однако существуют синтетические счета, по которым из-за большого количества учитываемых объектов невозможно делать записи в журналах-ордерах с необходимой детализацией, т.е. в аналитическом разрезе. Так, аналитический учет материально-производственных запасов (сырья и материалов, товаров, тары, запасных частей и др.) ведется в аналитических карточках с составлением оборотных ведомостей по аналитическим счетам.Особенностью применяемых журналов-ордеров является то, что в них заранее указывается корреспонденция счетов, а в ряде журналов-ордеров — и номенклатура статей аналитического учета. Для отражения операций, не предусмотренных типовой корреспонденцией счетов, выделяются запасные графы.После подсчета записей за месяц журнал-ордер представляет собой сложную журнальную запись, в которой один счет кредитуется, а несколько счетов дебетуются. В конце месяца итоги журналов-ордеров переносят в Главную книгу, которая открывается на год. Строение Главной книги позволяет получать по каждому синтетическому счету развернутые итоги оборотов по дебету с общим итогом оборота по кредиту. Так как журналы-ордера построены по кредитовому признаку, то в Главную книгу кредитовый оборот по каждому счету переносят из журнала-ордера одной строкой. Обороты по дебету счетов отражаются в различных журналах-ордерах⁶. В связи с этим окончательный дебетовый оборот по каждому синтетическому счету определяется после того, как в Главной книге разнесены записи из всех журналов-ордеров.Основные принципы журнально-ордерной формы учета согласуются с возможностями компьютерного учета.Плюсы журнально-ордерной формы заключаются в снижении трудоемкости учета, улучшении его качества, ускорении и облегчении составления отчетности, расширении возможностей автоматизации учета.Журналы-ордера имеют неодинаковую структуру из-за особенностей учета разных объектов, а также необходимости приспосабливать регистры к компьютерной обработке; сложная и неодинаковая структура журналов-ордеров и ведомостей усложняет их заполнение.