ГЛАВА 11.

      АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ

      11.1. Назначение аудиторского  заключения *

 

      * См. Правило (стандарт) аудиторской  деятельности в Российской Федерации «Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности».

 

      Аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности экономического субъекта содержит мнение аудиторской фирмы о достоверности этой отчетности, которое должно выражать оценку аудиторской фирмой соответствия во всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности нормативному акту, регулирующему бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.

      Как уже говорилось в предыдущей главе, если в результате проверки аудиторская  фирма обнаружила, что имущественное  и финансовое положение экономического субъекта таково, что возникает серьезное сомнение по поводу возможности этого субъекта продолжать деятельность и исполнять свои обязательства в течение, как минимум, 12 месяцев, следующих за отчетным периодом, то мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности должно отразить данное сомнение.

      По  результатам проведенного аудита бухгалтерской  отчетности экономического субъекта аудиторская  фирма выражает мнение о достоверности  этой отчетности в форме безусловно положительного или отрицательного аудиторского заключения, но может и отказаться от выражения своего мнения.

      11.2. Виды аудиторского  заключения

 

      Различают четыре вида аудиторских заключений: безусловно положительное, условно-положительное, отрицательное, отказ от выражения мнения.

      В безусловно положительном  аудиторском заключении мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта означает, что эта отчетность подготовлена таким образом, чтобы обеспечить во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов экономического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период, исходя из нормативного акта, регулирующего бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.

      В условно положительном  аудиторском заключении мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта означает, что, за исключением определенных в аудиторском заключении обстоятельств, бухгалтерская отчетность подготовлена таким образом, чтобы обеспечить во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов экономического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период, исходя из нормативного акта, регулирующего бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.

      В отрицательном аудиторском заключении мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта означает, что в связи с определенными обстоятельствами эта отчетность подготовлена таким образом, что она не обеспечивает во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов экономического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период, исходя из нормативного акта, регулирующего бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.

      Отказ аудиторской фирмы от выражения своего мнения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта в аудиторском заключении означает, что в результате определенных обстоятельств аудиторская фирма не может выразить и не выражает такое мнение в одной из установленных настоящим порядком форме.

      Мнение  аудиторской фирмы о достоверности  бухгалтерской отчетности экономического субъекта должно быть выражено так, чтобы  этому субъекту и пользователям  были очевидны его содержание и форма.

      11.3. Принципы составления аудиторского заключения

 

      В аудиторском заключении объект аудита должен быть обозначен либо наименованиями всех составляющих бухгалтерской отчетности, в отношении которых проводился аудит, либо словами «бухгалтерская отчетность». Под словами «бухгалтерская отчетность» понимается вся совокупность форм бухгалтерской отчетности, установленная для экономических субъектов данного вида деятельности соответствующим органом, регулирующим бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.

      Обозначение объекта аудита должно также содержать отчетный период, отчетную дату и наименование экономического субъекта в соответствии с его учредительными документами.

      Если  аудиторское заключение составляется в отношении бухгалтерской отчетности экономического субъекта, являющегося юридическим лицом, то такая бухгалтерская отчетность включает показатели всех филиалов и подразделений экономического субъекта независимо от их географического расположения, степени хозяйственной и финансовой самостоятельности, структуры отчетности, внутрихозяйственных взаимоотношений (включая выделение на отдельный баланс), а также представительств.

      Аудиторское заключение о сводной бухгалтерской  отчетности экономических субъектов  составляется аудиторской фирмой по специальному соглашению с этим субъектом.

      При составлении аудиторского заключения аудиторская фирма принимает  во внимание все существенные обстоятельства, установленные в результате аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Существенными признаются обстоятельства, значительно влияющие на достоверность бухгалтерской отчетности экономического субъекта. При определении уровня существенности при планировании и проведении аудита аудиторская фирма должна использовать внутрифирменные стандарты, если нормативные акты, регулирующие аудиторскую деятельность в Российской Федерации, не устанавливают более жесткие требования.

      Аудиторское заключение не может и не должно трактоваться экономическим субъектом  и заинтересованными пользователями аудиторского заключения как гарантия аудиторской фирмы в том, что иные обстоятельства, оказывающие или способные оказать влияние на бухгалтерскую отчетность экономического субъекта, не существуют.

      В аудиторском заключении (кроме безусловно положительного заключения) должны быть ясно и полно изложены все существенные обстоятельства, приведшие к составлению аудиторской фирмой аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного.

      Если  в результате аудита экономический  субъект произвел необходимые поправки в бухгалтерской отчетности до представления ее заинтересованным пользователям, то аудиторское заключение не может содержать указаний на эти поправки.

      Аудиторское заключение собственноручно подписывается  уполномоченными лицами аудиторской фирмы в установленном порядке. В случаях, предусмотренных нормативными актами, подписи в аудиторском заключении удостоверяются соответствующими печатями; исправления не допускаются.

      11.4. Состав и содержание  аудиторского заключения

 

      Аудиторское заключение обычно состоит из трех частей: вводной, аналитической и итоговой. К нему прилагается бухгалтерская отчетность экономического субъекта, которая подверглась аудиту.

      Вводная часть аудиторского заключения содержит общие сведения об аудиторской фирме. Вводная часть аудиторского заключения, выдаваемого аудиторской фирмой, включает в себя:

      название  документа в целом - «Аудиторское заключение»;

      юридический адрес и телефоны аудиторской  фирмы;

      номер, дату выдачи и наименование органа, выдавшего аудиторской фирме лицензию на осуществление аудиторской деятельности, а также срок действия лицензии;

      номер свидетельства о государственной  регистрации аудиторской фирмы;

      номер расчетного счета аудиторской фирмы;

      фамилии, имена и отчества всех аудиторов, принимавших участие в аудите.

      Вводная часть аудиторского заключения, выдаваемого аудитором, работающим самостоятельно, включает в себя:

      название  документа в целом - «Аудиторское заключение»;

      фамилию, имя, отчество и стаж работы в качестве аудитора;

      номер, дату выдачи и наименование органа, выдавшего аудитору лицензию на осуществление аудиторской деятельности, а также срок действия лицензии;

      номер регистрационного свидетельства аудитора;

      номер банковского счета аудитора.

      Аналитическая часть аудиторского заключения представляет собой отчет аудиторской фирмы об общих результатах проверки состояния внутреннего контроля, бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта, а также соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций.

      Аналитическая часть включает в себя:

      название  данной части;

      кому  адресована аналитическая часть;

      наименование  экономического субъекта;

      объект  аудита;

      общие результаты проверки состояния внутреннего  контроля у экономического субъекта;

      общие результаты проверки состояния бухгалтерского учета и отчетности;

      общие результаты проверки соблюдения законодательства при совершении финансово-хозяйственных  операций.

      Аналитическая часть аудиторского заключения, выдаваемого  аудиторской фирмой, озаглавливается так: «Отчет аудиторской фирмы», а выдаваемого аудитором, работающим самостоятельно, - «Отчет аудитора».

      Аналитическая часть адресуется исполнительному  органу, осуществляющему функцию управления экономическим субъектом.

      Изложение общих результатов проверки состояния  внутреннего контроля у экономического субъекта включает в себя:

      ответственность исполнительного органа экономического субъекта за организацию и состояние внутреннего контроля;

      цель  и характер рассмотрения состояния  внутреннего контроля при проведении аудита;

      общую оценку соответствия СВК масштабам и характеру деятельности экономического субъекта;

      описание  выявленных в ходе аудита существенных несоответствий СВК масштабам и характеру деятельности экономического субъекта.

      Изложение общих результатов проверки состояния  бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта подразумевает:

      общую оценку соблюдения установленного порядка  ведения бухгалтерского учета и  подготовки бухгалтерской отчетности;

      описание  выявленных в ходе аудита существенных нарушений установленного порядка  ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской отчетности.

      Изложение общих результатов проверки соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций должно включать:

      цель  и характер рассмотрения соответствия ряда совершенных экономическим субъектом финансово-хозяйственных операций применимых к законодательству и нормативным актам при проведении аудита;

      общую оценку соответствия во всех существенных отношениях финансово-хозяйственных  операций, совершенных экономическим субъектом, применяемому законодательству;

      описание  выявленных в ходе аудита существенных несоответствий совершенных экономическим субъектом финансово-хозяйственных операций применяемому законодательству;

      ответственность исполнительного органа экономического субъекта за несоблюдение применяемого законодательства Российской Федерации при совершении финансово-хозяйственных операций.

      Оценка  общих результатов проверки состояния  внутреннего контроля, бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта, а также соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций может быть выражена в произвольной форме.