Автор: Пользователь скрыл имя, 02 Марта 2013 в 22:13, доклад
В ходе проверки основных средств, если планом аудита не предусмотрено иное, аудиторы могут рассмотреть и связанные с ними области учета и статьи отчетности: расходы на ремонт основных средств, доходы от сдачи основных средств в аренду и расходы на аренду основных средств, доходы и расходы, возникающие при выбытии основных средств, незавершенное строительство, обязательства по налогу на имущество и т.п.
Изучая данные о расходах на строительство, реконструкцию и модернизацию, произведенные в конце проверяемого отчетного периода, аудитор должен убедиться в том, что они действительно относятся к отчетному периоду и подлежат капитализации, т.е. в том, что стоимость активов на конец отчетного периода не завышена.
Планом аудита может быть предусмотрена проверка операций по сдаче и принятию основных средств в аренду, хотя такие операции могут проверяться и в ходе аудита доходов и расходов организации.
Если аудитор исследует операции аренды, ему необходимо особое внимание уделить следующим операциям:
операциям со связанными сторонами. Требуется проверить их реальность, порядок определения стоимости аренды и раскрытия соответствующей информации в финансовой отчетности;
операциям в конце проверяемого отчетного периода и начале следующего периода. Нужно убедиться, что расходы по аренде учтены в том периоде, к которому они относятся;
нетипичным операциям. К таким операциям относятся: операции, предусматривающие нестандартную стоимость услуг аренды и (или) порядок расчетов; операции, осуществленные без видимой логической причины; операции, содержание которых отличается от их формы (например, договор аренды, по существу являющийся договором продажи основных средств с рассрочкой платежа); другие операции, которые, по мнению аудитора, отличаются от обычно совершаемых организацией.
Программа аудита основных средств. Программа аудита основных средств может выглядеть следующим образом.
┌───┬────────────────────────
│ N │Утверждение, на основе которого │ Направление аудита │
│п/п│подготовлена финансовая
отчетность│
├───┼────────────────────────
│ 1 │Существование /права /полнота │1А. Убедиться в том, что все от-│
│ │
│ │
│ │
│ │
│ │
│ │
│ │
├───┼────────────────────────
│ 2 │Существование/оценка/
│ │и раскрытие
│ │
│ │
│ │
│ │
│ │
│ │
│ │
│ │
│ │
│ │
│ │
│ │
│ │
├───┼────────────────────────
│ 3 │Возникновение/измерение/
│ │
│ │
│ │
│ │
│ │
│ │
│ │
│ │
│ │
├───┼────────────────────────
│ 4 │Представление и раскрытие │4А. Убедиться в том, что вся су-│
│ │
│ │
│ │
└───┴────────────────────────
Чтобы выяснить, все ли учтенные основные средства действительно существуют на конец отчетного периода (п.1А программы аудита основных средств), аудитор осуществляет следующие процедуры:
наблюдение за инвентаризацией основных средств;
проверку физического наличия основных средств (от учетных записей к физическому наличию и от физического наличия к учетным записям);
проверку соответствия данных аналитического учета данным синтетического учета и отчетности.
Наблюдая за инвентаризацией основных средств, аудитор выявляет их физическое наличие на конец отчетного периода, правильность и полноту внесения данных в инвентаризационные описи.
При инвентаризации аудитор может случайным образом выбрать определенное количество основных средств и затем проверить, отражены ли они в бухгалтерском учете организации. Необходима также обратная процедура: выбрать по данным бухгалтерского учета определенное количество объектов основных средств и удостовериться в том, что они физически существуют.
Осуществлять эти процедуры предпочтительно в ходе инвентаризации, но можно и в процессе аудиторской проверки, проводимой после окончания отчетного периода, поскольку обычно движение по счетам учета основных средств небольшое и в физическом наличии основных средств, отраженных в бухгалтерском учете на конец отчетного периода, можно убедиться и после его окончания.
Если выбранные аудитором для проверки основные средства, числящиеся в бухгалтерском учете на конец отчетного периода, на момент аудита выбыли из организации, аудитору нужно просмотреть документы, обосновывающие их выбытие (договор купли-продажи, акт приемки-передачи, акт на списание основных средств и др.) и таким образом получить косвенное подтверждение того, что основные средства на конец отчетного периода существовали.
В случае, когда аудитор выявил факты несоответствия учетных записей и физического наличия основных средств, он должен увеличить объем выборки, оценить масштабы ошибки и выяснить, в какой степени эта ошибка может повлиять на достоверность финансовой отчетности и аудиторское заключение.
При выявлении несоответствия данных аналитического учета данным синтетического учета и отчетности аудитору необходимо установить причины, оценить возможную ошибку, пересмотреть оценку внутреннего контроля и на основе пересмотренной оценки принять решение, есть ли необходимость в расширении масштаба аудиторских процедур.
Проводя аудиторские процедуры с целью убедиться в том, что права организации на основные средства подтверждены и не ограничены правами третьих лиц (п.1Б программы аудита основных средств), аудитору нужно проанализировать документы, подтверждающие эти права. К таким документам относятся договоры купли-продажи основных средств, договоры лизинга, договоры на пользование земельными участками, документы, подтверждающие государственную регистрацию прав собственности на имущество, в отношении операций с которым необходима такая регистрация. В рамках этой процедуры обычно изучают разрешения на строительство, свидетельства о регистрации прав, другие документы, подтверждающие права организации, связанные с недвижимым имуществом и его созданием.
Если организацию проверяют не в первый раз, указанная процедура может осуществляться в отношении основных средств, приобретенных за отчетный период. Если это не первый аудит, такие процедуры применяются к остатку основных средств на конец отчетного периода. Процедуры проверки прав собственности проводятся на выборочной основе, о чем говорилось ранее.
В ходе аудиторских процедур может обнаружиться, что в отчетности организации отражены основные средства, право собственности на которые не подтверждено должным образом. В этой ситуации аудитор должен рассмотреть вопрос о правомерности включения данных о таких основных средствах в отчетность, оценить масштабы выявленных нарушений и определить, каким образом они влияют на достоверность финансовой отчетности организации и аудиторское заключение.
Ограничения прав распоряжения основными средствами возникают в большинстве случаев в связи с договорами залога и выявляются аудитором обычно в ходе аудиторской проверки задолженности по кредитам и займам (перекрестные аудиторские процедуры). Определенные ограничения на такие права могут содержаться и в договорах лизинга и покупки основных средств с отсрочкой платежа и выявляются в процессе анализа условий соответствующих договоров при выборочной проверке операций по поступлению основных средств за отчетный период.
Установив существование ограничений прав собственности организации на основные средства, аудитор должен также убедиться в том, что существенная информация о таких ограничениях раскрыта в финансовой отчетности.
Наблюдая за инвентаризацией, анализируя документы, подтверждающие права собственности организации на основные средства, аудитор должен обратить внимание на основные средства, не используемые в процессе производства и не сдаваемые в аренду, т.е. не приносящие доходов организации. Если такие основные средства выявлены и их стоимость существенна, аудитору необходимо обсудить ситуацию с руководством проверяемой организации и решить, подлежат ли такие основные средства списанию с баланса организации как не отвечающие критериям активов.
Оценку основных средств (п.2Б программы аудита основных средств) аудитор проверяет посредством анализа первичных документов, подтверждающих стоимость основных средств при их приобретении или создании (счетов-фактур поставщиков, актов выполненных работ при строительстве основных средств, других документов, подтверждающих расходы по приобретению основных средств).
При первом аудите организации аудитор должен провести такие процедуры в отношении всех основных средств, отраженных на конец отчетного периода в отчетности организации. При последующих аудиторских проверках достаточно применять такие процедуры к основным средствам, приобретенным в отчетном периоде.
Анализируя правильность оценки поступивших основных средств, аудитор одновременно проверяет полноту отражения в бухгалтерском учете кредиторской задолженности за приобретенные основные средства (перекрестная аудиторская процедура).
В случае, когда организация переоценивает основные средства до их восстановительной стоимости, требуется выяснить, каким образом осуществлялась переоценка: путем экспертной оценки восстановительной стоимости основных средств или с применением коэффициентов.
Аудитор должен убедиться в том, что переоценка проводилась квалифицированным оценщиком, и выборочно проверить правильность отражения переоценки в бухгалтерском учете. Такая проверка, как правило, осуществляется на выборочной основе путем анализа экспертных заключений о восстановительной стоимости основных средств и сопоставления данных этих заключений с данными бухгалтерского учета и отчетности. Если при переоценке применялись индексы, нужно удостовериться в обоснованности использования индексов и, пересчитав показатели первоначальной стоимости и амортизации, выборочно изучить правильность отражения восстановительной стоимости основных средств в бухгалтерском учете и отчетности. Требуется также установить, что основные средства переоцениваются регулярно и тем самым обеспечивается последовательность учетной политики организации в отношении оценки основных средств.
Правильность начисления амортизации основных средств проверяется путем арифметического пересчета на выборочной основе. Аудитор анализирует учетную политику организации в части методов начисления амортизации основных средств с целью убедиться в том, что она соблюдается последовательно от периода к периоду. Аудитор должен также установить правильность определения срока полезного использования основных средств.
Если организация периодически пересматривает этот срок, аудитору нужно получить документы, подтверждающие такой пересмотр, удостовериться в обоснованности оценки нового срока полезного использования и правильности начисления амортизации по новым нормам (путем арифметического пересчета).