Аудит финансовых вложений

Основными источниками информации для проверки учета операций по финансовым вложениям и ценным бумагам являются первичные документы⁹:

• копии учредительных документов;
• выписки из реестра акционеров, сертификаты акций, облигации, векселя и другие ценные бумаги;
• договоры купли-продажи ценных бумаг;
• депозитные договоры, договоры займа, выписки по счету, книги (реестры) регистрации ценных бумаг;
• учетные регистры
• Положение об учетной политике организации и др.

 

2. ОРГАНИЗАЦИЯ АУДИТА ФИНАНСОВЫХ  ВЛОЖЕНИЙ

2.1. Планирование аудиторской проверки

Планирование аудита — один из обязательных этапов, который заключается в определении стратегии и тактики аудита, объема проверки, составлении общего плана, разработке программы и конкретных аудиторских процедур [20]. Оно должно осуществляться в соответствии с Федеральным правилом (стандартом) № 3 «Планирование аудита», утвержденным постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 N 696 (ред. от 22.12.2011)"¹⁰, которое применяется к согласованному аудиту. Планирование способствует¹¹:

• уделению необходимого внимания важным областям аудита;
• выявлению потенциальных проблем;
• выполнению работы с оптимальными затратами, качественно и своевременно;
• эффективному распределению работы между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке;
• координации работы аудиторов и других специалистов.

Для повышения эффективности аудита и координации аудиторских процедур с работой персонала клиента аудитор вправе обсуждать отдельные разделы общего плана аудита и определенные аудиторские процедуры с руководством и персоналом клиента. При этом он несет ответственность за содержание общего плана, программы аудита. Общий план является описанием предполагаемого объема и порядка проведения проверки. При его разработке необходимо принимать во внимание:

• деятельность аудируемого лица;
• системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
• риск и существенность;
• характер, временные рамки, объем процедур;
• координацию и направление работы, текущий контроль и проверку выполненной работы;
• и прочие аспекты.

План и программа проверки финансовых вложений должны учитывать оценку аудиторского риска и связанный с ним уровень существенности, определенные на стадии планирования, в отношении счетов учета финансовых вложений.

В общем плане аудита следует  описать предполагаемый объем и  порядок проведения аудита финансовых вложений. Этот план должен служить руководством при разработке программы аудита.

При разработке плана необходимо принимать  во внимание:

1) наличие взаимосвязи деятельности  аудируемого лица с операциями  с финансовыми вложениями, в том  числе:

• общие экономические факторы, влияющие на условия проведения операций с финансовыми вложениями;
• финансовое состояние предприятия;
• общий уровень компетентности руководства в отношении операций с финансовыми вложениями;

2) состояние системы бухгалтерского  учета и внутреннего контроля  в отношении финансовых вложений, в том числе:

• положения учетной политики и ее изменения в отношении финансовых вложений;
• влияние новых нормативных актов в области бухгалтерского учета на отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности результатов операций с финансовыми вложениями;
• планы использования в ходе аудита проверки тестов средств контроля и процедур проверки по существу в отношении операций с финансовыми вложениями;

3) риск и существенность операций  с финансовыми вложениями, в том  числе:

• ожидаемые оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля;
• уровень существенности для целей аудита;
• оценку возможности наличия, в том числе на основе аудита прошлых лет, существенных искажений или мошеннических действий;
• определение сложных областей бухгалтерского учета финансовых вложений, в том числе таких, где результат зависит от субъективного суждения бухгалтера;

4) характер, временные рамки и  объем процедур, в том числе:

• относительную важность раздела учета финансовых вложений для проведения аудита;
• влияние на аудит финансовых вложений наличия компьютерной системы ведения учета и ее специфических особенностей;
• существование подразделения внутреннего аудита аудируемого лица и возможное влияние результатов его работы на процедуры внешнего аудита;

5) координацию и направление  работы, текущий контроль и проверку выполненной работы, в том числе:

• привлечение экспертов по операциям с финансовыми вложениями;
• количество территориально обособленных подразделений одного аудируемого лица и их территориальную удаленность друг от друга;
• оценку количества и квалификации специалистов, необходимых для работы по данным операциям;

6) прочие аспекты, в том числе: 

• оценку возможности допущения того, что непрерывность деятельности аудируемого лица может оказаться под вопросом в связи с операциями с финансовыми вложениями
• наличие обстоятельств, требующих особого внимания, например существование аффилированных лиц, участвовавших в операциях с финансовыми вложениями;
• опыт работы персонала аудиторской организации по операциям с фондовыми ценностями;
• форму и сроки подготовки и представления аудиторских отчетов по операциям с фондовыми ценностями в соответствии с законодательством, правилами (стандартами) аудиторской деятельности и условиями конкретного аудиторского задания.

Форма плана аудиторской проверки финансовых вложений приведена в таблице 1.

Таблица 1

План аудиторской проверки финансовых вложений¹²

Наименование объекта  проверки	Период проведения	Исполнитель	Примечание
Финансовые вложения

 

Аудитор должен обладать соответствующими знаниями и получить информацию о деятельности клиента в объеме, достаточном для выявления и понимания событий, хозяйственных операций и методов работы, которые в соответствии с профессиональным суждением аудитора могут оказать существенное влияние на отчетность, подходы к аудиту либо аудиторское заключение. Требования к пониманию деятельности аудируемого лица определены в Федеральном правиле (стандарте) № 15 «Понимание деятельности аудируемого лица», утвержденном постановлением Правительства РФ от 07.10.2004 № 532. Понимание деятельности клиента также используется аудитором при оценке неотъемлемого риска и риска средств контроля, определении характера, временных рамок и объема аудиторских процедур¹³. Уровень знаний аудитора, необходимый для выполнения задания, включает в себя: общее знание экономики и отрасли, в которой действует субъект; конкретные знания о том, каким образом субъект функционирует. Уровень знаний, необходимый аудитору, как правило, ниже уровня знаний руководства клиента.

В Федеральном правиле (стандарте) № 15 раскрыты положения в отношении получения знаний деятельности клиента и их применения. До заключения договора аудитор должен иметь предварительные сведения об отрасли, структуре собственности, руководстве и собственниках клиента, необходимые для проведения аудита. После заключения договора следует расширить объем и степень детализации информации, получив ее в начале аудита. В ходе аудита эта информация оценивается, обновляется, пополняется. Приобретение знаний о деятельности клиента осуществляется на всех стадиях аудита и представляет собой непрерывный процесс сбора и оценки информации, а также соотнесения ее с аудиторскими доказательствами. При повторяющемся аудите выполняют процедуры, позволяющие выявить значительные изменения в деятельности клиента, произошедшие после предыдущего аудита. Сведения о деятельности клиента можно получить из различных источников, например рабочих документов, нормативно-правовых актов, официальных публикаций, относящихся к данной сфере деятельности, внутренних документов клиента, от сотрудников аудируемого лица, других аудиторов, юристов, третьих лиц. Применение знаний о деятельности клиента помогает оценивать риски и выявлять проблемы, эффективно планировать и осуществлять проверку, анализировать аудиторские доказательства, обеспечивать высокое качество аудита и обоснованность выводов.

Аудитор должен проконтролировать, чтобы  сотрудники, назначенные выполнять  аудиторское задание, получили достаточный  объем информации о деятельности аудируемого лица, позволяющий выполнить  порученную работу. Кроме того, надо добиться осознания этими сотрудниками необходимости запрашивать дополнительную информацию и обмениваться ею с аудитором и членами аудиторской группы. Для надлежащего использования информации о деятельности аудируемого лица анализируют, каким образом характер данной деятельности влияет на финансовую (бухгалтерскую) отчетность в целом и соответствуют ли предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности знаниям аудитора об этой деятельности.

Программа аудита является набором инструкций для аудитора, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы. В соответствии с аудиторскими стандартами различают программу тестов средств контроля и программу сальдо счетов и групп однотипных операций. При разработке программы аудита необходимо принимать во внимание вопросы, аналогичные возникающим при подготовке общего плана аудита. Общий план и программу аудита оформляют документально, а также уточняют и пересматривают по мере необходимости. Причины внесения в них значительных изменений документально фиксируют.

Программа аудита должна документально  подтверждать характер, временные рамки  и объем запланированных аудиторских  процедур, необходимых для осуществления  общего плана аудита по операциям  с финансовыми вложениями.

Программа должна включать инструкции для аудиторов, проверяющих операции с финансовыми вложениями, она  должна служить средством контроля за ходом аудита, проверки надлежащего  выполнения работ.

Форма программы аудиторской проверки финансовых вложений приведена в таблице 2.

Таблица 2

Программа аудиторской  проверки финансовых вложений¹⁴

№ п/п	Объект проверки	Период проверки	Процедуры	Исполнитель	Рабочие документы	Примечание
Финансовые  вложения
1	2	3	4	5	6	7
1.	Существование финансовых вложений
1.1.	Инвентаризация
1.2.	Документы инвентаризации
1.3.	Выборочная инвентаризация
2.	Права на финансовые вложения
2.1.	Документы, подтверждающие права на финансовые вложения
2.2.	Полнота отражения
2.3.	Тождественность показателей  бухгалтерской отчетности и регистров бухгалтерского учета
2.4.	Оформление первичных  документов
2.5.	Методология учета финансовых вложений в соответствии с принятой учетной политикой
2.6.	Аналитический учет финансовых вложений, в том числе организация учета краткосрочных и долгосрочных финансовых вложений

 

Продолжение таблицы 2

1	2	3	4	5	6	7
3.	Оценка
3.1.	Правильность определения  покупной стоимости ценных бумаг
3.2.	Корректировка стоимости  финансовых вложений, по которым можно  определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость
3.3.

 

План и программа должны быть утверждены и подписаны лицами, отвечающими  за результаты проверки операций с  финансовыми вложениями.

Целью аудиторской проверки финансовых вложений является формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по статьям «Долгосрочные финансовые вложения» и «Краткосрочные финансовые вложения» и соответствии применяемой методики учета по финансовым вложениям действующим в РФ нормативным документам.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений»  ПБУ 19/02 к финансовым вложениям организации  относятся: государственные и муниципальные  ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя); вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ); предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях; дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, и пр¹⁵.

Информационная база, используемая аудитором при проверке финансовых вложений, включает¹⁶:

• документы, регулирующие бухгалтерский учет и налогообложение финансовых вложений;
• бухгалтерскую отчетность;
• приказ об учетной политике организации;
• регистры синтетического и аналитического учета финансовых вложений (журналы-ордера, ведомости, машинограммы по счетам 58, 59, 60, 62, 76, 91 и др., Главная книга, бухгалтерская отчетность)¹⁷;
• первичные документы по отражению финансовых вложений.

По приказу об учетной политике организации аудитор может ознакомиться со следующей информацией¹⁸:

• порядком признания доходов от участия в уставных капиталах других организаций доходами от обычных видов деятельности или операционными доходами;
• рабочим планом счетов, используемых для отражения финансовых вложений;
• формами первичных документов, разработанных и утвержденных организацией для учета финансовых вложений.