Амортизація чи знос?

      з   7

Амортизація чи знос?

Амортизація основних засобів – процес (операція), який не видно неозброєним оком, оскільки він відбувається виключно в обліку, не змінюючи фактичного стану  об'єктів основних засобів. Але він  дозволяє статистично визначити, як часто і в якому обсязі потрібно поновлювати, заміняти чи ремонтувати  такі об'єкти. Крім того, завдяки амортизації  частину вартості основних засобів  можна включити до собівартості виготовленої продукції чи наданих послуг.

Досить  часто бухгалтери-початківці плутають терміни «амортизація» та «знос». Нагадаємо, відповідно до п. 4 П(С)БО 7: амортизація  – систематичний розподіл вартості необоротних активів, що амортизується (у т. ч. основних засобів) протягом терміну  їх корисного використання (експлуатації); знос основних засобів – сума амортизації  об'єкта основних засобів з початку  його корисного використання; вартість, що амортизується, – це різниця між  первісною і ліквідаційною вартістю; ліквідаційна вартість – сума коштів, яку підприємство планує одержати після  закінчення терміну експлуатації об'єкта основних засобів у результаті реалізації або списання.

Отже, амортизація  – це процес, а знос – результат, або сума коштів, яка накопичується  в обліку внаслідок такого процесу, слугує показником зношеності основних засобів та дозволяє уявити в грошовому  виразі, чи потрібне таким засобам  відновлення, ремонт, модернізація чи заміна.

Точно визначити  ліквідаційну вартість основних засобів  на практиці досить складно, адже строк  їх використання складає кілька років, і точно спрогнозувати, яку саме суму коштів можна отримати від їх продажу, майже неможливо. Саме тому в більшості випадків припускають, що ліквідаційна вартість об'єктів  на момент закінчення їх експлуатації дорівнюватиме нулю. Сума, що амортизується, у цьому випадку дорівнює первісній (або переоціненій) вартості.

Документом, що підтверджує придатність основного  засобу до використання та засвідчує  факт початку його використання, є  акт введення в експлуатацію окремого об'єкта основних засобів. Зауважимо, що в обліку операції з основними  засобами оформляються на підставі первинних  документів, заповнених на бланках  типових форм, затверджених наказом  Мінстату від 29.12.95 р. № 352 (найчастіше введення в експлуатацію оформлюється Актом  приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів за типовою формою № ОЗ-1).

У бухгалтерському  обліку нарахування амортизації  починається з місяця, що настає за місяцем, у якому об'єкт основних засобів став придатним для використання. Наприклад, якщо об'єкт оприбутковано  у січні, то в бухгалтерському  обліку він починає амортизуватися з 1 лютого, незалежно від того, якого  числа в січні він був введений в експлуатацію – 6 чи 31. Припиняється нарахування амортизації з місяця, що настає за місяцем вибуття об'єкта із експлуатації.

В бухгалтерському  обліку амортизація нараховується  щомісяця. Сума амортизації за місяць визначається шляхом ділення річної суми амортизації на 12, за виключенням  сум амортизації за виробничим методом (п. 29 П(С)БО 7, п. 26 Методрекомендацій № 561).

Методи  нарахування амортизації

Пунктом 26 П(С)БО 7 визначено п'ять методів  нарахування амортизації:

• прямолінійний;

• зменшення  залишкової вартості;

• прискореного зменшення залишкової вартості;

• кумулятивний;

• виробничий.

Крім  того, дозволяється використовувати  метод, передбачений податковим законодавством («податковий» метод).

Яким  же методом найзручніше користуватися? Для відповіді на це запитання  розглянемо всі зазначені методи на одному конкретному прикладі та порівняємо отримані дані. >>>

Приклад

Придбано  і введено в експлуатацію станок, розрахований на виробництво 500000,00 деталей. Вартість придбання станка склала 200000,00 грн. Встановлений підприємством строк  експлуатації станка – 5 років, визначена  ліквідаційна вартість – 10000,00 грн.

 

Прямолінійний метод

Річна сума амортизації визначається шляхом ділення  суми, що амортизується, на очікуваний період експлуатації. У нашому прикладі, якщо розрахувати амортизаційну  вартість (200000,00 – 10000,00 = 190000,00 грн.), то річна амортизація становитиме 38000,00 грн. (190000,00 : 5), а амортизація за місяць – 3166,67 грн. (38000,00 : 12).

Метод зменшення  залишкової вартості

Річна сума амортизації визначається як добуток  залишкової вартості на початок року і річної норми амортизації. Норма  амортизації визначається у відсотках. Обчислюється вона як різниця між  одиницею і результатом кореня ступеня  кількості років експлуатації з  результату ділення ліквідаційної  вартості на первісну вартість. Розрахунок норми амортизації досить складний, крім того, він можливий лише за умови  визначення ліквідаційного ступеня, тобто  за таким методом не можна встановлювати  ліквідаційну вартість на рівні 0.

Норму амортизації  у процентному виразі можна розрахувати  для кожного конкретного строку експлуатації та ліквідаційної вартості (якщо визначити її у відсотках  до первісної). У нашому прикладі ліквідаційна вартість складає 5 % (10000,00 грн. : 200000,00 грн.) від первісної, отже, норма амортизації  розраховується за формулою:

 

Норма амортизації  за роками становитиме:

Період   

Річна сума, грн.  

Сума  на місяць, грн.  

Залишкова вартість, грн.

1 рік   

200000,00 х  45 % = 90000,00  

90000 : 12 = 7500,00  

200000,00 –  90000,00 = 110000,00

2 рік   

110000 х  45 % = 49500,00  

49500 : 12 = 4125,00  

110000,00 –  49500,00 = 60500,00

3 рік   

60500 х  45 % = 27225,00  

27225 : 12 = 2268,75  

60500,00 –  27225,00 = 33275,00

4 рік   

33275,00 х  45 % = 14973,75  

14973,75 : 12 = 1247,81  

33275,00 –  14973,75 = 18301,25

5 рік   

18301,25 х  45 % = 8235,56  

8235,56 : 12 = 686,30  

18301,25 –  8235,56= 10065,69

 

Як бачимо, після п'яти років амортизації  залишкова вартість об'єкта майже  дорівнює ліквідаційній вартості (різниця  зумовлена лише тим, що для розрахунку бралась не точна норма амортизації (визначена за формулою – 45,072), а  заокруглена до цілого числа (45).

Метод прискореного зменшення залишкової вартості

За цим  методом річна сума амортизації  визначається як добуток залишкової вартості на початок року і подвоєної  норми амортизації. Норма амортизації  розраховується виходячи зі строку експлуатації.

У нашому прикладі норма амортизації становить 20 % (100 % : 5 років), подвоєна норма амортизації  – 40 % (20 % х 2). З урахуванням суми ліквідаційної  вартості на рівні 10000,00 грн. розрахунок амортизації за роками матиме такий  вигляд:

Період   

Річна сума, грн.  

Сума  на місяць, грн.  

Залишкова вартість, грн.

1 рік   

200000,00 х  40 % = 80000,00  

80000,00 : 12 = 6666,67  

200000,00 –  80000,00 = 120000,00

2 рік   

120000,00 х  40 % = 48000,00  

48000,00 : 12 = 4000,00  

120000,00 –  48000,00 = 72000,00

3 рік   

72000,00 х  40 % = 28800,00  

28800,00 : 12 =2400,00  

72000,00 –  28800,00 = 43200,00

4 рік   

43200,00 х  40 % = 17280,00  

17280,00 : 12 = 1440,00  

43200,00 –  17280,00 = 25920,00

5 рік   

Різниця між залишковою вартістю на початок  року і ліквідаційною вартістю:

25920,00 –  10000 = 15920,00  

15920,00 : 12 = 1326,67  

25920,00 –  15920,00 = 10000 

 

Зверніть  увагу, що в останній рік експлуатації об'єкта амортизація визначається розрахунково. При цьому, якби ліквідаційна вартість дорівнювала нулю, то амортизація за останній рік нараховувалася б у повній сумі залишкової вартості на початок року. Так, за умовами нашого прикладу при нульовій ліквідаційній вартості амортизація на п'ятий рік складатиме 25920,00 грн.

Кумулятивний  метод

За кумулятивним методом річна сума амортизації  визначається як добуток вартості, що амортизується, і кумулятивного  коефіцієнта (відношення кількостей років  експлуатації, що залишилися, до суми числа  років експлуатації). У нашому прикладі сумарна чисельність років експлуатації становить 5 + 4 + 3 + 2 + 1 = 15. При ліквідаційній  вартості на рівні 10000,00 грн. розрахунок амортизації матиме такий вигляд:

Період   

Кумулятивний  коефіцієнт  

Річна амортизація, грн.  

Місячна амортизація, грн.

1 рік   

5 : 15  

190000,00 х  5 : 15 = 63333,33  

63333,33 : 12 = 5277,78

2 рік   

4 : 15  

190000,00 х  4 : 15 = 50666,67  

50666,67 : 12 = 4222,22

3 рік   

3 : 15  

190000,00 х  3 : 15 = 38000,00  

38000,00 : 12 = 3166,67

4 рік   

2 : 15  

190000,00 х  2 : 15 = 25333,33  

25333,33 : 12 = 2111,11

5 рік   

1 : 15  

190000,00 х  1 : 15 = 12666,67  

12666,67 : 12 = 1055,56

 

Виробничий  метод

Місячна сума амортизації визначається як добуток  фактичного обсягу продукції (робіт, послуг) і виробничої ставки амортизації (відношення вартості, що амортизується, до загального обсягу продукції, який підприємство очікує виготовити з використанням цього  об'єкта основних засобів).

У нашому прикладі встановимо (наприклад, за паспортними  даними обладнання), що станок розрахований на виробництво 500000,00 деталей. За умови, що його ліквідаційна вартість складає 10000,00 грн., виробнича ставка амортизації  становитиме: 200000 – 10000 = 190000,00 : 500000,00 = 0,38 грн. Щомісячну кількість вироблених деталей можна визначити за даними обліку. Тоді розрахунок амортизації  матиме такий вигляд (кількість деталей  за місяцями умовна):

Період   

Обсяг виробництва, шт.  

Сума  амортизації, грн.  

Залишкова вартість, грн.

1 місяць   

6000,00  

6000,00 х  0,38 = 2280,00  

200000 –  2280 = 197720,00

2 місяць   

10600,00  

10600,00 х  0,38 = 4028,00  

197720 –  4028 = 193692,00

3 місяць   

8300,00  

8300,00 х  0,38 = 3154,00  

193692 –  3154 = 190538,00

4 місяць   

9800,00  

9800,00 х  0,38 = 3724,00  

190538 –  3724 = 186814,00

5 місяць   

10000,00  

10000,00 х  0,38 = 3800,00  

186814 –  3800 = 183014,00

6 місяць   

6500,00  

6500,00 х  0,38 = 2470,00  

183014 –  2470 = 180544,00

 

Як бачимо, виробничий метод амортизації тісно  пов'язаний з можливістю точно визначити  певну кількість однорідної продукції  або послуг. Його доречно використовувати, наприклад, при амортизації автотранспорту (одиницею обчислення буде пробіг в  кілометрах або кількість перевезених  вантажів на певну відстань в тонно-кілометрах).

«Податковий»  метод

Пунктом 26 П(С)БО-7 передбачено, що підприємства можуть застосовувати норми і  методи нарахування амортизації, передбачені  податковим законодавством. Звучить  це, звісно, привабливо, адже така можливість позбавила б бухгалтера від подвійного обліку основних засобів. Та, на жаль, це можливо лише тоді, коли виконуються  такі умови:

• на підприємстві всі об'єкти основних засобів належать до виробничих (нагадаємо, відповідно до пп. 8.1.4 Закону про прибуток витрати  на придбання, ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих фондів не підлягають амортизації, в той  час як у бухгалтерському обліку амортизуються усі основні засоби);

• ремонт та інші поліпшення основних засобів  не проводяться (відповідно до пп. 8.7.1 Закону про прибуток суми поліпшення у межах 10 % вартості групи включаються до валових витрат, в той час як у бухобліку такі суми відповідно до п. 14 П(С)БО 7 підлягають амортизації);

• на підприємстві не відбувається вибуття об'єктів  основних засобів 2–4 груп (ця умова  пов'язана з особливими правилами  зміни балансової вартості зазначених груп у податковому обліку відповідно до пп. 8.4.4 Закону про прибуток);

• на підприємстві відсутнє безоплатне одержання основних засобів (безоплатно отримані основні  засоби не належать до основних засобів  і не підлягають податковій амортизації  відповідно до ст. 8 Закону про прибуток, але при цьому оприбутковуються в бухгалтерському обліку за справедливою вартістю відповідно до п. 10 П(С)БО 7);

• на підприємстві не проводиться переоцінка основних засобів відповідно до п. 16 П(С)БО 7, оскільки вона не відображається в податковому  обліку;

• на підприємстві не проводиться індексація балансової вартості основних фондів відповідно до пп. 8.3.3 Закону про прибуток, оскільки в бухгалтерському обліку вона не відображається.

Якщо  перелічені умови не виконуються, нарахування  амортизації за нормами, встановленими  податковим законодавством, не дасть  бажаного результату. Це пов'язано з  тим, що вартість, що амортизується, отримана за даними бухобліку, і база амортизації, за даними податкового обліку, відрізнятимуться.

Ще однією проблемою є частота обчислення амортизації та її база. Як відомо, в  податковому обліку амортизація  обчислюється раз на квартал у  відсотках до вартості груп на початок  такого кварталу (пп. 8.3.1 Закону про  прибуток), а в бухгалтерському  обліку – раз на місяць (п. 29 П(С)БО 7), тобто втричі частіше. Яку ж  базу застосовувати для обчислення бухгалтерської амортизації за «податковим» методом – на початок кварталу чи на початок розрахункового місяцю? Якщо на початок місяця, то сукупна  сума зносу за три місяці одного кварталу в бухгалтерському обліку ніколи не збігатиметься із сумою  в податковому обліку. На жаль, в  методичних документах це питання досі не висвітлено, тому використання податкових норм амортизації в бухгалтерському  обліку викликає багато запитань, відповісти на які поки що неможливо.

Узагальнення  інформації про бухгалтерські методи амортизації основних засобів

Метод амортизації  

Опис, формула   

Порівняння  з іншими методами

Недоліки   

Переваги 

 

 

Прямолінійний  

Сума  амортизації визначається шляхом ділення  вартості, що амортизується, на строк  корисного використання об'єкта основних засобів  

Не враховуються особливості морального зносу  

Простота  розрахунку, прогнозованість суми накопиченого зносу 

 

Зменшення залишкової вартості  

Річна сума амортизації визначається як добуток  залишкової вартості на початок року і річної норми амортизації у  відсотках  

Складність  розрахунку;

ліквідаційна  вартість основних засобів не може бути нульовою  

Швидке  нагромадження зносу в перших періодах використання основних засобів

 

Прискореного зменшення залишкової вартості