Гармонизация налогов в ЕС

Во  второй половине прошлого века в ряде стран со сложившейся рыночной экономикой были проведены налоговые реформы, направленные на ускорение накопления капитала, создание благоприятного инвестиционно–инновационного климата и стимулирование предпринимательской активности. Анализируя мировой опыт фискального реформирования в сфере налогообложения, можно выделить 2 общие закономерности:

1. Одна группа стран, в которую входят США, Австрия и Япония, провела преобразование в системе прямого налогообложения.
2. Другая группа стран – членов ЕС повысила значение косвенного налогообложения.

В то же время появились и стали динамично развиваться такие направления фискального реформирования, как гармонизация налоговых систем и гармонизация налоговой политики. Тенденции гармонизации охватывали все стороны функционирования налогового механизма: основные показатели налоговых систем, налоговое право различных стран, проблемы международного двойного налогообложения и антиналогообложения, налогообложение инвестиционной деятельности, налоговое администрирование и т.д.[1]

Налоговое законодательство РФ с момента его  принятия претерпело серьезные изменения  в направлении совершенствования  и приведения в соответствие с  международными принципами налогообложения, но с учетом экономических, социально-политических и иных особенностей развития страны. Следовательно, актуальность рассмотрения фактов гармонизации определяется необходимостью исследования роли и значения этого  процесса как нового явления мирового экономического развития.

Гармонизация  представляет собой выработку общего курса государств в определенной сфере правоотношений на соответствующем  этапе интегрированного взаимодействия. К основным принципам гармонизации относятся:

• согласованность правового регулирования;
• синхронность принятия гармонизированных актов;
• последовательность этапов гармонизации;
• приоритетность международных договоров над национальным законодательством.

Данные  принципы диктуют необходимость  системного подхода к работе по гармонизации национальных налоговых законодательств. Процесс гармонизации осуществляется поэтапно. Можно выделить 5 основных этапов:

1. Определение отраслей законодательства, требующих гармонизации; выделение сфер и проблемных вопросов в рамках отдельной отрасли.
2. Проведение сравнительно – правового анализа национальных налоговых законодательств.
3. Согласование перечня национальных законодательных и иных нормативно-правовых актов, подлежащих гармонизации.
4. Синхронное принятие гармонизированных актов налогового законодательства.
5. Осуществление контроля над реализацией решений по вопросам гармонизации.

Таким образом, гармонизация налоговых систем представляет собой процесс приведения в соответствие и взаимной соразмерности  налоговых систем различных государств. Данный процесс охватывает унификацию налогов, взаимодействие и координацию  налоговых систем и налоговой политики стран, входящих в разные международные группы, например, Европейское экономическое сообщество (ЕС), которое является предметом данного исследования.

В настоящее время налоговая гармонизация выступает одной из обсуждаемых  сфер внутренней политики ЕС. Налоговая  гармонизация налоговых систем получила лишь косвенное отражение в договоре «О ЕС» и других учредительных  документах ЕС. Отличительная особенность  регулирования налогообложения  в ЕС заключается в отсутствии общего документа, систематизирующего все основные нормы и законодательства ЕС. В настоящее время положение, определяющее налоговую политику в  ЕС, представляет собой совокупность отдельных решений и инструментов ЕС (Совет ЕС, Европарламент и  др.), которые оформляются в виде директив, регламентов, решений, заключений. В то же время гармонизация европейских  налоговых систем подчиняется четко  определенным принципам. Так, в соответствии с принципом «пропорциональности  и субсидиарности» институты ЕС не вправе самостоятельно устанавливать нормы налогообложения без их предварительного соглашения со странами ЕС, а принцип «единогласия» выражается в необходимости принятия решений в сфере налогообложения всеми странами ЕС на единогласной основе. Принцип «налоговой недискриминации» базируется на двух основных положениях:

• Невозможность прямого и косвенного налогообложения внутренними налогами одним государством – членом ЕС продукции другого государства – члена ЕС в размерах, превышающих налогообложение национальной продукции.
• Государства – члены ЕС не должны облагать продукцию другого государства – члена ЕС внутренними налогами с целью косвенной защиты своей продукции.

Структура налогообложения в странах ЕС характеризуется значительной степенью унификации: налоговые системы всех стран ЕС предполагают взимание таких  налогов, как налог на прибыль  организаций, подоходный налог с  физических лиц, налог на добавленную  стоимость, социальный налог. Такие  элементы налогообложения, как порядок  исчисления и уплаты налога, налоговые  льготы, система контроля за налогоплательщиками со стороны налоговых органов и другие, – идентичны.

В частности, в странах ЕС налог  на прибыль исчисляется за календарный  год либо за соответствующий финансовый год, установленный в учредительных  документах компании. Объектом налогообложения  в большинстве стран считается  прибыль, полученная организацией от деятельности по всему миру. Общим моментом в  порядке взимания налога на прибыль  в этих странах является также  наличие инвестиционных льгот, которые  представляются в виде права на ускоренную амортизацию объектов основных средств; возможности использования компаниями налогового вычета на суммы расходов, понесенных при осуществлении ими  инновационной деятельности; налогового кредита. Порядок взимания налогов, отличных от налога на прибыль, тоже в  значительной степени унифицирован, а в отношении налога на добавленную  стоимость установлен общий для  всех стран ЕС.

В то же время налоговые системы  стран ЕС имеют свои особенности, а отсюда и трудности при осуществлении  процесса гармонизации. Так, в отличие  от всех остальных стран ЕС, налоговым  законодательством Франции предусматривается  взимание налога на прибыль по территориальному принципу, который предполагает налогообложение  прибыли, полученной исключительно  от деятельности в этой стране. Иначе  говоря, во Франции организации –  налоговые резиденты уплачивают налог на прибыль с сумм дохода, полученных исключительно от деятельности компании-налогоплательщика во Франции.

Специфичность национального налогового регулирования  четко проявляется в отношении  социальных налогов и взносов. Например, взнос на социальное обеспечение  подлежит уплате работниками по ставке 8% от полученной за трудовую деятельность заработной платы. Уплата социальных налогов  работодателями предусматривается  исключительно в отношении организаций, осуществляющих деятельность в ограниченном перечне отраслей экономики, например в здравоохранении.

Кроме этого, налоговые системы некоторых  стран ЕС включают в себя налог  на заработную плату, отсутствующий  в большинстве других стран, входящих в ЕС. Как и взносы на социальное страхование, налог на зарплату уплачивается работодателями. Однако в отличие  от взносов на социальное страхование, представляющих собой инструмент финансирования программ социального обеспечения  и зачисляемых в соответствующие  внебюджетные фонды, поступления от налога на зарплату включаются в состав дохода соответствующего бюджета, несмотря на то, что налог имеет целевой  характер.

Как уже отмечалось, в последние годы большинство стран мира провели  реформы, направленные на снижение уровня прямого налогообложения юридических  лиц. Основным элементом данных реформ стало снижение существующих ставок налога на прибыль организаций. Однако реформы налогообложения некоторых  стран (Австрия, Германия, Дания, Франция) характеризуются расширением налогооблагаемой базы, снижением уровня амортизации  оборудования, ужесточением порядка  переноса убытков в целях снижения прибыли компании. Содержание налоговых  реформ не до конца однородно во всех странах ЕС и предполагает отдельные  исключения. В частности, в отличие  от других стран, где снижена ставка налога на прибыль, в Финляндии она  была повышена с 28% до 29%, а в Испании  и Нидерландах осталась на прежнем  уровне[2].

Рост  интереса к проблемам налоговой  гармонизации обусловлен введением  в обращение единой валюты – евро. Введение евро значительно снизило  риски и издержки, увеличило прозрачность хозяйственных взаимоотношений  между компаниями стран, входящих в  зону евро. Также не вызывает сомнения заинтересованность европейского бизнеса  в формировании единого подхода  к проблемам налогообложения  в рамках ЕС. Различные требования к исчислению и уплате налогов  в странах ЕС приводят к увеличению издержек хозяйствующих субъектов. Отдельные различия в налоговых  системах в странах ЕС приводят к  международному двойному налогообложению  доходов европейских корпораций, что негативно сказывается на развитии оборотов товаров, работ, услуг, инвестиций ЕС.

Особо актуальными являются такие вопросы  налоговой гармонизации, как налогообложение  процентных платежей и роялти между  ассоциациями, компаниями стран ЕС; налогообложение процентных доходов  физических лиц – резидентов стран  ЕС.

Перечисление  роялти и процентных платежей представляет собой один из основных способов межфирменных расчетов между структурными подразделениями  европейских корпораций. Однако при  осуществлении данных расчетов компании сталкиваются с различными административными  формальностями. Помимо этого, налогообложение  процентов и роялти между странами ЕС достаточно далеко от состояния  гармонизации. Об этом свидетельствует  тот факт, что при перечислении данных платежей между контрагентами  стран ЕС применяются сверхвысокие ставки налогообложения у источника  выплаты, что обусловлено отсутствием согласованности об избежании двойного налогообложения. В проекте соответствующей директивы, которая должна была быть принятой еще в начале 2000 года, в отношении процентов и роялти предполагалось внедрить механизм освобождения от налогообложения у источника выплаты. Однако до настоящего времени продолжается согласование отдельных ее положений.

Важность  другой актуальной проблемы – регулирование  налогообложения процентных доходов  физических лиц – резидентов стран  ЕС – обусловлена возрастанием международной  мобильности капитала и повышением возможностей для размещения денежных средств физических лиц на финансовых рынках других стран. Предложения, направленные на гармонизацию налогообложения процентных доходов физических лиц, первоначально  были представлены в проекте директивы 1998 года об обеспечении эффективного минимального налогообложения доходов  по сбережениям в форме процентных платежей, осуществляемых в пределах ЕС. Проект 1998 года распространялся  на процентные выплаты физических лиц – резидентов стран ЕС, полученные ими из других стран ЕС. Основным элементом гармонизации налогообложения данных платежей должен был стать так называемый «механизм выбора», в рамках которого странам ЕС были предложены два альтернативных режима обеспечения «справедливого налогообложения процентных доходов». При этом каждая страна ЕС должна была сделать свой выбор в пользу одной из представленных альтернатив и внедрить ее в свою действующую налоговую систему. Первой альтернативой «механизма выбора» являлось введение гармонизированного 20%-ного налога на процентные доходы, перечисленные гражданам других стран ЕС. Данный налог подлежал удержанию платежным агентом физического лица (банком, проводимым операции по банковскому счету). В качестве второй альтернативы регулирования налогообложения процентных доходов было обозначено введение систем обязательного обмена информацией о суммах процентных доходов, перечисленных налоговым резидентам других стран ЕС компаниями соответствующей страны ЕС. Рассмотрение и обсуждение Проекта 1998 года выявило ряд возможных негативных последствий его внедрения в странах ЕС, в результате чего он был трансформирован в новый проект – директиву о процентных доходах, опубликованную в середине 2001 года. В рамках Проекта 2001 года произошла модернизация «механизма выбора», представленного в проекте 1998 года. Таким образом, в качестве окончательного направления гармонизации налогообложения процентных доходов физических лиц была выбрана альтернатива обмена информацией между налоговыми ведомствами стран ЕС.

В целом решить проблему гармонизации налогообложения процентных доходов  физических лиц в ЕС достаточно сложно. С одной стороны, в условиях увеличения мобильности капитала может произойти  дальнейшее неоправданное снижение уровня налоговых доходов отдельных  стран. С другой стороны, излишнее государственное  регулирование налогообложения  процентных доходов может внести дисбаланс в международное распределение  капиталов и обусловить отток  инвестиций из стран ЕС. Проект 2001 года предстает достаточно либеральным  вариантом гармонизации налогообложения  процентных доходов физических лиц  в ЕС. При этом необходимо отметить, то основным условием успешного осуществления  мер, представленных Проектом 2001 года, остается высокая степень координации  между налоговыми ведомствами стран  ЕС.