Финансовый анализ схемы производства на давальческом сырье

     Если  же прибыль, созданная на заводах, вначале  изымается при толлинге в пользу посредника, а затем частично через  созданный отраслевой фонд развития, служащий целям обеспечения единой научно-технической политики, направляется на эти же заводы, то, несмотря на производственный характер этих инвестиций, льготирование  прибыли не предусматривается.  

     2.2. Сравнительный анализ  изменения налога  на добавленную  стоимость 

     Величина  налога на добавленную стоимость  определяется двумя параметрами: стоимостью налогооблагаемой выручки от реализации готовой продукции и стоимостью ресурсов, списанных на затраты производства. Разберемся, почему при внедрении  толлинга меняется фактический налог  даже при неизменном внешнем окружении.  

     Из  самой сути НДС следует, что это  налог именно на добавленную стоимость, то есть стоимость, добавленную к  стоимости купленных ресурсов для  изготовления продукции. В бюджет уплачивается разница между налогом, взятым с  покупателя продукции, и налогом, уплаченным продавцу ресурсов, затраченных на производство. Поэтому простое разделение производственного процесса при толлинге на два предприятия не может, на первый взгляд, изменить добавленную стоимость. 

     При любой степени кооперации при  изготовлении продукции по числу  участников (включая изготовителей  и посредников) суммарно уплачиваемый в бюджет всеми участниками НДС  остается неизменным, так как зависит  от добавленной стоимости. А она  остается постоянной, так как мы условились рассматривать случай стабильной конъюнктуры рынка сырья, услуг и готовой продукции. Кроме того, в конечном итоге НДС в бюджет всегда уплачивается деньгами конечного потребителя. И тем не менее, тезис о неизменности НДС верен не на всем пространстве параметров. 

     Дело  в том, что при экспорте конечный потребитель НДС не платит. Если товар экспортный, то при толлинге суммарный НДС завода и посредника останется арифметически тем  же самым, но сумма складывается уже  из положительных и отрицательных  величин. Происходит это потому, что  завод теряет статус экспортера и  вынужден платить НДС по услугам  изготовления, которые являются внутренней реализацией. Таким образом, его  НДС резко возрастает. В то же время посредник, являясь собственником  сырья и экспортером готовой  продукции, предъявляет к возмещению из бюджета уплаченный НДС за сырьевые компоненты и услуги изготовления, формируя таким образом отрицательное сальдо по НДС.  

     На  рис.1 показано изменение НДС завода и посредника при постепенном  переходе на давальческое сырье. Постепенность  перехода выражается в том, что завод  часть продукции выпускает на собственном сырье, а часть на давальческом.  

     

     Рис.1. Изменение НДС по мере роста давальческого  сырья в общем объеме используемого  сырья   

     Для признания самого факта увеличения налоговых выплат в целом по отрасли  при разделении производственного  процесса (при неизменном объеме производства и конъюнктуре рынка) на двух участников необходимо выбрать правильную точку  зрения, т.е. не рассматривать отдельно НДС завода и НДС посредника, а  анализировать причины увеличения суммарного фактического, а не просто арифметического, налога в системе “завод - посредник”. 

     При преобладании в структуре производства экспорта посредник предъявляет  к возмещению из бюджета входящий НДС по затраченным ресурсам на большую  сумму, чем требуется от него к  уплате НДС с облагаемой налогом  выручки от реализации продукции  на внутреннем рынке. В целом, конечно, выручка от реализации продукции  больше, чем ресурсы, затраченные  на ее производство. Но облагаемая налогом  выручка может быть меньше, так  как отличается от общей на величину экспортной составляющей, а экспортная составляющая налогом не облагается. Возникает отрицательное сальдо по налогу, для полного возмещения которого из бюджета в настоящий  момент не существует отлаженных процедур. 

     В то же время завод, используя давальческие материалы, уже не может их, как  ранее, сам предъявить к возмещению. Таким образом, с увеличением  доли давальческого сырья в общем  обороте завода сумма его НДС  к уплате в бюджет будет быстро расти вследствие резкого уменьшения НДС (по сырьевым компонентам), возмещаемого из бюджета. Этот рост налога будет  наиболее значителен при 100%-ой доле давальческого  сырья. 

     Элементарные  расчеты показывают, что арифметическая сумма двух налогов к уплате в  бюджет (налога для завода и налога для посредника) составляет ровно  столько же, как и в случае, когда посредника не было. Это происходит вследствие того, что налог, в конечном итоге, начисляется только на добавленную  стоимость, которая не изменилась. Но арифметическая сумма совсем не то же, что фактическая. Завод платит повышенный налог, а посредник не может возместить из бюджета отрицательное  сальдо. 

     Справедливости  ради следует заметить, что возможно частично компенсировать налоговые  потери у посредника. Для этого  необходимо обратиться в налоговую  инспекцию с просьбой погасить частично свой налог на прибыль за счет отрицательного сальдо по НДС. Сделать это можно  только в рамках одного бюджета, причем величины эти реально несопоставимы (так в настоящее время доля федерального бюджета по налогу на прибыль составляет 11% от налогооблагаемой прибыли, а федеральная доля по НДС - соответственно 17% от налогооблагаемой добавленной стоимости). Поэтому  с помощью отрицательного сальдо по НДС можно “уплатить” полностью  федеральную долю налога на прибыль, но при этом отрицательное сальдо уменьшится незначительно. 

     Из рис. 1 видно, что по мере роста доли давальческого сырья, используемого при производстве продукции, НДС для завода возрастает на ту же самую величину, на которую он уменьшается для посредника. Чем выше доля давальческого сырья в общем объеме, тем значительнее эти потери. На рис. 1 прямая, отображающая арифметическую сумму двух налогов, располагается ниже оси Х. Это говорит о том, что стоимость продукции, реализуемой на внутреннем рынке, меньше стоимости всех материальных затрат, пошедших на изготовление всего объема производства предприятия (и экспортной, и внутренней продукции).  

     Это означает, что оборотные средства, затраченные предприятием на оплату НДС поставщику ресурсов, превосходят  величину НДС, которая удерживается с конечного потребителя при  реализации готовой продукции. В  этом случае при переходе на толлинг  дополнительное налогообложение начинает формироваться не сразу, а по мере достижения определенной доли давальческого  сырья.  

     Определим данные критические доли. Налог на добавленную стоимость равен:  

     НДС = l V_р – l М,                                                         (2.1) 

     где l – ставка налога на добавленную стоимость;  

     V_р – объем реализации готовой продукции, облагаемой налогом (примечание – экспортная продукция налогом не облагается);   

     М – материальные затраты при производстве всей продукции, в том числе и экспортной. 

     При толлинге формула расчета НДС  приобретет следующий вид: 

     НДС _т = l (Ц _изг + (1 – b)V _вн  – 

     _- –М _вспом – (1 – b)· М _вн – (1 – a)М _э ),                     (2.2) 

     где Ц _изг – стоимость услуг по изготовлению готовой продукции при толлинге;  

     V _вн – стоимостной объем реализации продукции, реализуемой на внутреннем рынке; 

     М _вн и М_э – стоимость сырья, используемого для производства внутренней и экспортной продукции соответственно; 

     М_вспом – стоимость вспомогательных материалов (в том числе энергоносителей); 

     b – доли давальческого сырья от общего объема сырья, используемого соответственно при производстве экспортной и внутренней продукции. 

     Когда давальческое сырье не используется в процессе производства (a = 0, b = 0, Ц _изг = 0), формула (2.2) приобретает простой вид: 

     НДС = l  (V _вн – М _вспом – М _вн – М _э )                        (2.3) 

     Определим критические доли давальческого  сырья, превышение которых приводит к появлению у завода положительного сальдо перед бюджетом, а у посредника - к отрицательному сальдо, превосходящему отрицательное сальдо завода до внедрения  толлинга. Для этого приравняем налог  на добавленную стоимость к нулю.    

     НДС _т = 0 

     Ц _изг + V _вн – b  V _вн – М _вспом – М _вн +  

     + М _вн – М _э + a  М _э = 0                                                 (2.4) 

     Стоимость услуг изготовления готовой продукции  выразим через стоимость сырья, которое перерабатывается при изготовлении продукции: 

     Ц _изг = k (aМ _э + b М _вн),                                               (2.5) 

     где aМ_э и bМ_вн – стоимость сырья, подвергаемого переработке при толлинге,  соответственно при изготовлении экспортной и внутренней продукции; 

     k – коэффициент оплаты посредником услуг изготовления продукции  из давальческого сырья (показывает соотношение стоимости услуг  изготовления ( kaМ_э или kbМ_вн) и стоимости самих давальческих материалов (aМ_э или bМ_вн ). 

     После подстановки Ц_изг в выражение (2.4) получим: 

     k (aМ _э + bМ _вн) + V _вн – b V _вн –  

     -М _вспом – М _вн + bМ _вн – М _э + aМ _э = 0                    (2.6) 

     Если  доли давальческого сырья при  изготовлении экспортной и внутренней продукции одинаковы, то критическая  доля давальческого сырья, полученная из последнего соотношения, будет равна:   

                            (2.7) 

     Если  внутренняя продукция полностью  изготавливается из давальческого  сырья (b=1), то формула для НДС будет выглядеть: 

     НДС _т = l (k a М _э + k М _вн – 

     –М _вспом – (1 – a) М _э )                                                   (2.8) 

     После преобразования получим критическую  долю давальческого сырья для  изготовления экспортной продукции (при 100%-ой давальческой внутренней): 

                                            (2.9) 

     Если  экспортная продукция полностью  изготавливается из давальческого  сырья (a = 1), то формула для НДС будет выглядеть так: 

     НДС _т = l ( kМ _э + kbМ _вн + 

     + V _вн – b V _вн – М_вспом – М _вн + bМ _вн )                   (2.10)